違反商業會計法
臺灣高等法院 臺中分院(刑事),上訴字,106年度,714號
TCHM,106,上訴,714,20181206,1

臺灣高等法院臺中分院刑事判決　　　　106年度上訴字第714號
上　訴　人　臺灣彰化地方檢察署檢察官
被　　　告　魏應充





選任辯護人　羅閎逸　律師
　　　　　　余明賢　律師
　　　　　　傅祖聲　律師
被　　　告　陳錫勳


上　一　人
選任辯護人　高進棖律師
　　　　　　林錦隆律師
上列上訴人因被告等違反商業會計法等案件，不服臺灣彰化地方
法院103年度訴字第805號中華民國106年2月23日第一審判決（起
訴案號：臺灣彰化地方檢察署103年度偵續字第50號），提起上
訴，本院判決如下：
主 文
原判決關於魏應充、陳錫勳如附表二所示罪刑及定應執行刑部分，均撤銷。
魏應充犯如附表所示各罪，各處如附表「主文欄」所示之刑。應執行有期徒刑貳年。
陳錫勳犯如附表所示各罪，各處如附表「主文欄」所示之刑。應執行有期徒刑壹年貳月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實
一、魏應充於頂新製油實業股份有限公司（址設彰化縣○○鄉○ ○村○○街00號，下稱頂新公司）申報該公司自民國95年至 101年度之營利事業所得稅期間，為頂新公司依公司法規定 之公司負責人，同時為實際負責業務之人，亦為商業會計法 第4條第1款規定之商業負責人；陳錫勳則係頂新公司之主辦 會計人員。魏應充及陳錫勳均明知頂新公司為納稅義務人， 應於銷售貨物時據實開立統一發票，及頂新公司於銷售貨物 時，有未據實開立發票之情形，魏應充為隱匿頂新公司該部 分銷售收入並逃漏相對應之稅捐，竟於申報之各年度分別基 於以詐術或不正當方法逃漏營利事業所得稅及未分配盈餘之



犯意，陳錫勳亦分別基於幫助納稅義務人逃漏營利事業所得 稅及未分配盈餘之犯意，魏應充與陳錫勳於逃漏各年度營利 事業所得稅及未分配盈餘之同時，分別共同基於利用不正當 方法，致使會計事項、財務報表發生不實結果之單一接續犯 意聯絡，而由魏應充提供其所申設之華南商業銀行員林分行 帳號000-00-000XXX-X號帳戶（帳號詳卷）供存入未開發票 之營業收入，以規避稅捐稽徵機關對頂新公司申報稅捐時所 申報之營業所得額及稅額之查核，且就如附表漏報營業收入 欄所示銷售額，先後漏開統一發票，且未存入以頂新公司名 義申設之金融帳戶內，並將部分款項存入上開魏應充之華南 商業銀行員林分行帳戶內，再由陳錫勳先後於如附表所示申 報日期前，利用不知情、已成年之頂新公司會計職員（尚無 證據足認有犯意聯絡或幫助犯意）於製作資產負債表及營利 事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）等業務文書時 ，先後於資產負債表之銀行存款、應收帳款欄，以及營利事 業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）之營業收入總額 、營業收入淨額、營業淨利、全年所得額、課稅所得額等欄 位，故意各接續遺漏如附表所示漏報營業收入額不為記錄， 致使頂新公司95年度至101年度之上開財務報表發生不實之 結果，並於如附表所示申報日期，持前開不實之財務報表， 向財政部中區國稅局（以下簡稱中區國稅局）申報，而以此 不正當方法使頂新公司逃漏如附表所示之營利事業所得稅及 未分配盈餘漏稅額，共計隱匿營業收入共計新臺幣（下同） 732,901,321元之方式，逃漏稅捐合計高達219,377,856元（ 其中營利事業所得稅部分為164,533,065元，未分配營盈餘 稅額部分則為54,844,791元），足以生損害於稅捐稽徵機關 課稅之公平及正確性。
二、案經中區國稅局告發、彰化縣警察局員林分局報請臺灣彰化 地方檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、本案上訴範圍之說明：
被告魏應充、陳錫勳被訴涉犯違反商業會計法等罪嫌，經原 審法院即臺灣彰化地方法院審理後，對被告魏應充、陳錫勳 分別論以如原判決附表一、二所示之罪刑及定其應執行刑， 臺灣彰化地方檢察署檢察官及被告魏應充、陳錫勳不服均提 起上訴。茲臺灣高等檢察署臺中檢察分署檢察官業於107年7 月12日具狀表明：原判決就被告魏應充、陳錫勳如主文附表 一所示之罪，及所科處之刑，經核並無違法或不當之處，就 此部分判決已無上訴實益，應予撤回上訴等語，有其提出之 106年度上蒞字第1671號撤回上訴書附卷可稽（見本院卷第2



宗第48頁正、反面）；另被告魏應充、陳錫勳亦於107年7月 19日分別表明依刑事訴訟法第354條就原判決撤回全部上訴 等語，有其2人提出之撤回上訴聲請書附卷可憑（見本院卷 第2宗第66頁、第67頁），是原判決關於被告魏應充、陳錫 勳犯如其附表一所示各罪所處之刑，已因檢察官及被告魏應 充、陳錫勳撤回上訴而告確定。從而，本院之審理範圍，僅 限於檢察官對於被告魏應充、陳錫勳犯如原判決附表二所示 罪刑上訴部分，先予敘明。
二、證據能力方面：
按刑事訴訟法第159條之5規定：「（第1項）被告以外之人 於審判外之陳述，雖不符前4條之規定，而經當事人於審判 程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時 之情況，認為適當者，亦得為證據。（第2項）當事人、代 理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為 證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前 項之同意」，其立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰 問予以核實，原則上先予排除，惟若當事人已放棄詰問或未 聲明異議，基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念 ，且強化言詞辯論原則，法院自可承認該傳聞證據例外擁有 證據能力。經查，有關下述所引用之證據，業經本院於審理 時當庭直接提示而為合法之調查，且檢察官、被告魏應充、 陳錫勳及其等之辯護人均未於言詞辯論終結前聲明異議（見 本院卷第2宗第142至189頁），本院審酌前開證據作成或取 得之狀況，並無非法或不當取證之情事，故認為適當而均得 以作為證據，是前開證據依刑事訴訟法第159條之5之規定， 均具有證據能力。
三、訊據被告魏應充、陳錫勳對於頂新公司有漏列95年至101年 度之營業收入，以及漏報營利事業所得稅、未分配盈餘稅額 等犯罪事實均坦承不諱，且查：
（一）關於頂新公司於95年至101年各有漏報應稅銷售額、營業 收入，及逃漏營利事業所得稅暨未分配盈餘，並於資產負 債表及營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表） 漏報各年度營業收入等節，有下列證據可佐：
1、被告魏應充於偵查及原審審理中供承：我自92年起擔任頂 新公司的負責人，並開立華南商業銀行員林分行帳戶供頂 新公司使用，存入未開立發票的銷售額；我不清楚漏報銷 售額各筆具體數額為何，但我知道在申報營利事業所得稅 時，公司有部分銷售未開立發票，也沒有在報稅時報入公 司營業收入等語（見他字卷㈡第144頁、第50號偵續字卷 第121至122頁、原審卷六第64、66至67頁）。



2、被告陳錫勳於偵查及原審審理中供承：我是頂新公司的主 辦會計人員，負責入帳、副本的簽核、沖帳，並與頂新公 司會計部門共同製作損益表、資產負債表；申報營利事業 所得稅時會提出資產負債表、損益表；我在申報營利事業 所得稅，以及製作資產負債表、損益表時，知道未開立發 票的銷售額未列入公司營業收入，並於資產負債表之銀行 存款、應收帳款欄，以及營利事業所得稅結算申報書（損 益及稅額計算表）之營業收入總額、營業收入淨額、營業 淨利、全年所得額、課稅所得額等欄位，漏報營業收入等 語（見他字卷㈡第4頁反面、原審卷六第64至67頁）。 3、證人即頂新公司財務課長陳玟蓁於偵查中證稱：被告魏應 充之華南商業銀行員林分行帳戶由被告魏應充開立，主要 作為公司營業用，於付款未開立發票憑證時使用，也有幾 次非營業用的調度資金，由被告魏應充的財務幕僚指示及 稽查前開華南商業銀行員林分行帳戶的調度等語（見他字 卷㈡第3頁反面至第4頁）。
4、此外，復有扣案之頂新公司95年度至101年度部門客戶產 品別銷貨明細表、銷貨日計表、產品銷貨退回明細表、損 益表（財務報表）、資產負債表（財務報表）、資產負債 表（管理報表）、95年度至100年度損益表（管理報表） 各1本、95年度至102年度運費單及95年度至101年度發票 存根聯共30箱、臺灣彰化地方法院102年聲搜字第2108號 搜索票、臺灣彰化地方檢察署搜索扣押筆錄、扣押物品收 據、扣押物品目錄表各1件（以上見他字卷㈠第77至83頁 ）、員林稽徵所102年12月24日中區國稅員林銷售字第102 1812388號函所附頂新公司95年至101年度收款日報表、銷 貨明細及客戶資料檔光碟1片、95年度至101年度之營利事 業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）、資產負債表 、96年度至101年度申報書查詢結果列印畫面（見第1706 號偵字卷第144至156頁）、員林稽徵所103年5月20日中區 國稅員林銷售字第1030802515號函所附頂新公司下游通報 單位及金額統計表（以上見第50號偵續字卷第25、27至28 、30頁）、被告魏應充所申設之華南銀行帳戶活期儲蓄存 款存摺影本、跨月分類帳明細表（以上見他字卷㈠第100 至103、132至285頁）、頂新公司營業稅稅籍設立變更資 料表、財團法人金融聯合徵信中心各1件（以上見第1706 號偵卷第5頁、第50號偵續字卷第54頁）、頂新公司95年 12月至101年12月營業人銷售額與稅額申報書37件、徵銷 明細清單1冊（見第50號偵續字卷第135至171頁、第1706 號偵字卷第157至172頁）、員林稽徵所105年4月13日中區



國稅員林銷售字第1050501788號函暨附件（見原審卷二全 卷）、中區國稅局105年5月9日中區國稅一字第105000535 1號函（見原審卷三第14至16頁）暨所附頂新公司95至101 年各年度營利事業所得稅相關資料、105年7月4日中區國 稅一字第1050007848A號函暨所附頂新公司95至101年度短 漏報營利事業所得稅統計表、95至101年各年度進項差異 說明表各1件在卷（見原審卷四第1至133頁）足為佐證。 5、綜上所述，被告魏應充、陳錫勳2人所述核與以上證人證 述相符，並有前開扣案物及書證存卷可考，是以頂新公司 有部分銷售額存入被告魏應充之華南商業銀行員林分行帳 戶，而未存入頂新公司所申設之金融機構帳戶，並於申報 各年度營利事業所得稅及未分配盈餘時，在資產負債表、 營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表）上漏載 部分銷售額，而以此方法漏報營利事業所得稅及未分配盈 餘等情，洵堪認定。
（二）本案漏報應稅銷售額、營業收入及逃漏稅捐之數額，固曾 由中區國稅局分別認定在卷，此有員林稽徵所103年2月6 日中區國稅員林銷售字第1030800575號函暨所附頂新公司 95年11月-101年12月營業稅補徵稅額及罰鍰統計表2件（ 見他字卷㈠第346至349頁）、中區國稅局103年1月9日裁 處書、103年1月7日營業稅違章補徵核定通知書各1件、10 3年1月23日裁處書14件、103年1月17日營業稅違章補徵核 定通知書、95年度至101年度營利事業所得稅結算申報更 正核定通知書、95年度至100年度未分配盈餘申報更正核 定通知書各1件、營業稅違章核定稅額繳款書2件、違章案 件罰款繳款書15件、95年度至101年度營利事業所得稅核 定稅額繳款書、95年度至100年度營利事業所得稅未分配 盈餘核定稅額繳款書各1件在卷可稽（以上見他字卷㈡第 21至38、41、43、44、46、47、49、50、52、53、55、56 、58至88頁），且被告魏應充、陳錫勳2人於本院審理時 對於上開數額表示不予爭執；然被告魏應充、陳錫勳2人 在財務報表上隱匿營業收入之數額，及漏報稅捐之數額， 各為公訴意旨所指之故意遺漏會計事項不為紀錄罪、逃漏 稅捐罪、幫助他人逃漏稅捐罪等構成要件事實，本院仍應 調查事證而為認定，不受行政機關裁處逃漏稅捐行政處分 所拘束。而檢察官於本院審理時業就起訴書附表所示漏報 銷售額等金額，更正為中區國稅局105年7月4日中區國稅 一字第00000000000A號函文後附「95至101年短漏報營利 事業所得稅統計表」所示數額（見本院卷第2宗第180頁反 面、原審卷五第74頁附件七及原審卷六第1至2頁），然依



本判決下列理由欄三、（三）、4中之說明，本院認有關 如附表所示95年、96年及99年度之漏報營業收入（即漏報 課稅所得），尚應各依前開中區國稅局105年7月4日中區 國稅一字第00000000000 A號函文後附「95至101年短漏報 營利事業所得稅統計表」之「漏報課稅所得」欄，分別扣 除以下發票A、發票B及發票C之金額，方為正確之漏報課 稅所得額。
（三）關於漏報應稅銷售額、營業收入之額度： 1、證人即任職於員林稽徵所之蘇勇全於原審審理中證稱：我 承辦頂新公司逃漏營業稅案件，頂新公司漏報應稅銷售額 的計算方式，是先從頂新公司營管課課長邱秀梅提出銷貨 日記表（即第1706號偵卷第31至64頁）中註明為「無發票 」者，加總「應收合計」欄內所示金額，之後再扣除成品 銷貨退回明細表（即第1706號偵卷第65至87頁）中顯示「 無應」、「無免」的部分，亦即未開發票又經退回的部分 ，並扣除出口的部分即部門客戶產品別銷貨明細表（即第 1706號偵卷第88至97頁）的應收金額欄位加總的金額；但 因為銷售金額有含稅5%，所以要除以1.05；銷售、退回、 出口均是按照出貨或退回之發生日期，必須當期申報，不 能跨期申報，如果當期沒有報，必須補報在當期，重新核 定當期營業稅；我們在製作各期營業稅漏稅額計算時，有 請被告陳錫勳來確認金額；我們計算營業稅時，小數點以 下都是四捨五入等語（見原審卷三第47頁反面至第52、54 至55頁）。證人即任職於員林稽徵所之陳麗齡於原審審理 中證稱：蘇勇全負責計算營業稅的漏銷金額與漏稅額，完 成後則由我負責稽核等語（見原審卷三第56頁）。證人即 任職於中區國稅局之姚雅菁、李元玲、鄭惠蘭、馬瑞欣、 劉淑明、王裕發於原審審理中證稱：我們各負責處理頂新 公司95年至101年度營利事業所得稅漏報的核定；我們是 依據員林稽徵所核定頂新公司漏報之銷售額來作認定等語 （見原審卷三第57頁、第69頁反面至第70頁、第79頁反面 至第80頁、第82頁、第85頁反面、第87頁反面）。證人即 頂新公司營管課課長邱秀梅於偵查中證稱：卷附帳冊列印 資料（即他字卷㈠第91至92頁）中發票欄註記「0」者為 未開立發票，「2」為開立二聯式發票、「3」為開立三聯 式發票，開立給公司行號客戶的為三聯式發票，開立給個 人戶的為二聯式發票，未開立發票是漏開發票；扣案的銷 貨日記表上有分別註記二聯式發票、三聯式發票、無發票 ，分別代表開立二聯式發票、三聯式發票以及未開立發票 等語（見他字卷㈠第84至85頁）。




2、頂新公司95年至101年度每2個月各期營業稅漏報應稅銷售 額【除95年11至12月份、96年5至6月、99年3至4月漏報應 稅銷售額，應各扣除補開發票部分，詳見下述4.】，均是 依據上開頂新公司銷貨日記表中註明為未開發票者（即發 票欄位顯示為「0」者）的金額總和，扣除成品銷貨退回 明細表中未開發票又經退回的部分，並扣除出口未開發票 的部分（即發票欄位顯示為「無應」或「無免」者），此 有員林稽徵所105年4月13日中區國稅員林銷售字第105050 1788號函暨所附各期營業稅漏稅額計算表、漏報銷售額計 算表、頂新公司銷貨未開發票明細、成品銷貨退回明細表 、出口未開發票明細等件在卷可稽（見原審卷二第1至8、 35至360頁）。另頂新公司96年至101年各年度漏報營業收 入，係依前開漏銷金額欄之漏報應稅銷售額及漏報免稅銷 售額（不含土地）二欄位之金額加總而成；另95年度全年 度之漏報營業收入，則是依員林稽徵所另統計頂新公司95 年全年度漏報之免稅銷售額2,506,559元及應稅銷售額118 ,221,781元，合計漏報營業收入120,728,340元【但95、 96、99年度各應扣除本判決理由欄三、（三）、2所載發 票A、B、C之補開發票部分，而各更正如附表所示漏報營 業收入，詳如後述】等節，有中區國稅局105年5月9日中 區國稅一字第1050005351號函（見原審卷三第14至16頁） 暨所附頂新公司95至101年各年度營利事業所得稅相關資 料、105年7月4日中區國稅一字第1050007848A號函暨所附 頂新公司95至101年度短漏報營利事業所得稅統計表各1件 在卷可稽（見原審卷四第1至2頁）。
3、綜合上開證據，以上證人證述內容核與上開事證相符，且 頂新公司前開年度漏報營業收入，係統計頂新公司95年至 101年度銷貨日記表上未開立發票的銷售額度，扣除出口 及銷貨退回部分後所得之數字一節，被告魏應充、陳錫勳 2人均未爭執（見原審卷六第67頁反面）。從而，上開頂 新公司各期營業稅漏報應稅銷售額、各年度漏報營業收入 之數字，均為由銷售中未開發票部分，扣除退回及出口部 分等節，應可認定。
4、被告魏應充、陳錫勳於本院審理時均已自白犯行，雖其2 人曾於原審及上訴本院之初辯稱頂新公司已有補開發票， 漏報營業收入僅5億多元云云；其2人之辯護人亦為其等辯 護陳稱：檢視頂新公司銷貨系統，95至101年度實際銷售 收入約為105億元（即卷附銷貨日記表中有發票之淨收入 與無發票淨收入之合計），又依頂新公司已申報之銷售收 入，合計約為100億元，再以實際銷售收入105億元扣減已



申報銷售收入100億元，可知頂新公司公司漏報收入額約 為5億元等語。惟查：
(1)依頂新公司「銷售管理系統」電子檔中之發票欄位註記「 0」（即未開立發票）及「3」（即開立三聯式發票）之客 戶交集，再就各該營業人在頂新公司銷售系統顯示之開立 三聯式發票之張數，以及在財政部財稅資訊中心之頂新公 司銷項BDD檔電子檔顯示之其向國稅局申報三聯式發票之 （即國稅局BLM320W張數）張數，比對張數是否相符，而 發現除永全潘柏瑋（統一編號：00000000）於95年度在頂 新公司銷售系統發票欄位「3」之張數為23張，在國稅局 BLM320W張數為24張，差異發票字軌號碼為QU00000000號 、銷售額為629元、開票日期為95年11月17日【下稱發票A 】外，並未發現其他營業人發票張數不符；另再就頂新公 司銷貨系統發票欄位註記「2」（即開立二聯式發票）之 發票字軌號碼與頂新公司實際開立之二聯式發票進行比對 分析後，發現於96年5-6月該期發票中，有1張字軌號碼TZ 00000000（買受人：劉欣科、品名：混合肥料、數量：60 0、單價：240、金額：14400、註記：出貨單號Z000000000，下稱發票B）、99年3-4月該期發票中，有1張字軌號碼 MA00000000（買受人：陳勇志、品名：香豬油-巧師傅15K 、數量：60、單價：67、金額：40200、註記：出貨單號Z000000000補開，下稱發票C），可從買受人、品名、數量 及價格等資訊比對出已補開發票之外，其餘未開發票之交 易，因比對發票欄位，或因發票無買受人名稱、或因發票 之買受人名稱或品名在銷售系統中搜尋不出、或因發票單 價數量與銷售系統之記載不符，而無從認定銷售系統中未 開發票之交易與已開立之發票係屬同筆交易等情，此有檢 察官106年度蒞字第238號補充理由書暨所附95年至100年 度頂新公司銷貨系統開給漏銷客戶三聯式發票與向國稅局 申報三聯式發票張數比較表、頂新公司95年至99年各年度 銷貨系統發票欄位註記「2」以外二聯式發票開立情形分 析表等件存卷可參（見原審卷六第87頁反面至第88頁、第 92頁反面至第93頁、第110至130頁），並經原審核對扣案 之上開發票憑證，發票A上有註記「補11/15少開」之字樣 。從而，除上開發票A、B、C所對應之未開發票之交易， 因已有發票資料而可認已補開發票，且經取具憑證而各於 當期或年度報稅外，其餘未開發票之交易則未查得有事後 補開發票之情形，洵堪認定。
(2)而檢察官已舉出員林稽徵所與中區國稅局由頂新公司銷售 紀錄中未開發票部分，扣除退回及出口部分，而得出頂新 公司未開立發票之銷售中應稅與免稅之銷售額。反觀被告 魏應充、陳錫勳2人及其等之辯護人對於頂新公司銷售系



統中顯示為未開立發票者，僅空言泛稱已有補開發票，均 未具體指明何筆交易已補立發票，且證人即同案被告陳錫 勳於原審審理中證稱：我叫營管課補開發票，但我不知道 開發票的對象是誰等語（見原審卷六第39頁），亦未能具 體指明何筆原未開立發票之交易有補開發票。是檢察官經 比對未開立發票與已開立發票之紀錄，已提出上開頂新公 司已補開發票之3筆交易憑證（即發票A、B、C），其餘則 不能認定頂新公司有補開發票之情形，已如前述，是以除 上開發票A、B、C外，並無證據證明頂新公司有補開發票 之情形。
(3)按公司所得可分為營業收入及營業外收入，其區分基準是 以公司辦理經濟部營利事業所營事項登記為準，公司登記 之營業項目屬於營業收入，除此之外則屬於營業外收入。 頂新公司之營業收入主要是油品、肥料的銷售，以及機器 設備出售、代工收入，早期還包括新建房屋銷售買賣等情 ，業據證人顏國裕證述在卷（見原審卷六第34頁反面）， 且於104年11月16日查詢頂新公司之所營事業項目，包括 有糧商業、實用油脂製造業、飼料製造業、肥料製造業、 機械設備製造業、未分類其他工業製品製造業、機械安裝 業、食用油脂批發業、茶葉批發業、食品什貨批發業、肥 料批發業、建材批發業、食品什貨飲料零售業、國際貿易 業、住宅及大樓開發租售業、蔬果批發業、除許可業務外 ，得經營法令非禁止或限制之業務等情，有經濟部商業司 公司資料查詢1件（見原審卷一第128頁）在卷可稽。從而 ，頂新公司除出售食用油脂外，其營業收入尚包括販售飼 料、肥料、食品什貨飲料、蔬果、建材、機械等等，據此 可推知頂新公司原先申報所得，除食用油脂之銷售外，尚 有包括其他營業收入。再卷附之銷貨日記表之銷售品名大 多數為油品，少數為食品、肥料，另員林稽徵所與中區國 稅局查獲頂新公司漏報之銷售額為油品、肥料之銷售與代 工，此觀諸各該明細之銷售項目品名（見第1706號偵卷第 31至64頁、原審卷二第43至359頁）甚明。是以前揭被告 魏應充、陳錫勳2人之辯護人所提之計算方式，即依頂新 公司銷貨系統所統計之收入105億元，細究其項目，僅包 括油品及少數食品、肥料之銷售與代工，並非其全部營業 項目。反之，頂新公司原先申報之收入係以其全部營業項 目為範圍而統計，是以後者之統計範圍顯大於前者，則辯 護人之計算方式忽略頂新公司原先申報收入尚包含油品、 食品、肥料以外之營業項目，自不能僅以二者相減之數額 認定漏報銷售額，故被告魏應充、陳錫勳2人與其等之辯



護人所辯漏報營業額共計僅5億多元等語，尚不足採。 5、基上所述，頂新公司漏報應稅銷售額、報營業收入所示未 開立發票銷售額，除上開發票A、B、C外，其餘均未經補 開發票，可知該等未開立發票銷售額，扣除發票A、B、C 之金額後（即95、96、99年度各扣除發票A、B、C補開發 票金額），各為如附表漏報營業收入欄所示金額，均為未 申報之銷售額一節，足為認定。
（四）營利事業所得稅及未分配盈餘漏稅額之額度： 1、按80年12月30日修正之所得稅法第5條第6項規定：「營利 事業所得稅起徵額、課稅級距及累進稅率如左：一、營利 事業全年課稅所得額在五萬元以下者，免徵營利事業所得 稅。二、營利事業全年課稅所得額在十萬元以下者，就其 全部課稅所得額課徵百分之十五。但其應納稅額不得超過 營利事業課稅所得額超過五萬元以上部分之半數。三、超 過十萬元以上者，就其超過額課徵百分之二十五。」；99 年6月15日修正之同條第5項規定：「營利事業所得稅起徵 額及稅率如下：一、營利事業全年課稅所得額在十二萬元 以下者，免徵營利事業所得稅。二、營利事業全年課稅所 得額超過十二萬元者，就其全部課稅所得額課徵百分之十 七。但其應納稅額不得超過營利事業課稅所得額超過十二 萬元部分之半數。」。又同法第66條之9第1項規定：「自 八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就 該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅」。 2、次按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各 項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額」、「稽徵 機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明 所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之 資料或同業利潤標準，核定其所得額」、「本法第83條所 稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某 一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得 就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額」，分 別為所得稅法第24條第1項前段、第83條第1項及同法施行 細則第81條第1項所明定。是納稅義務人負有提示各種帳 簿文據之義務，以證明其申報之所得額；倘營利事業未保 持或未提示相關帳簿文據資料，於稽徵機關無從判定營利 事業申報資料之正確性與真實性，始得按查得資料，或按 同業利潤標準推計之所得額，作為核課稅捐基礎，以維租 稅公平原則。再按所得稅法第83條第1項規定，納稅義務 人未能盡其提供帳簿文據之協力義務時，稽徵機關即具有 依「查得之資料」或「同業利潤標準」核定所得額之職權



；又稽徵機關究應按查得資料或同業利潤標準核定，屬個 案事實認定範疇，應由稽徵機關依據個案情形核實認定， 此據財政部105年7月27日台財稅字第10500093340號函釋 在卷（見原審卷四第168頁）。從而，營利事業所得稅及 未分配盈餘之核課，「所得額」之唯一認定係以收入總額 扣除各項成本費用，因此，於納稅義務人提出帳簿文據時 ，固應核實計算，但於納稅義務人未能提出收入相對應之 帳簿文據時，亦應依此標準計算所得額，只是因無帳簿文 據可供核實計算，所以法制設計可由稽徵機關依「查得資 料」或「同業利潤標準」計算所得額，且此計算標準於稽 徵機關查得納稅義務人原申報範圍外之所得時，亦有適用 ，縱使原申報所得已同時申報成本資料亦同。
3、本案中區國稅局核課頂新公司所得額之方法，業據證人即 任職於中區國稅局之姚雅菁、李元玲、鄭惠蘭、馬瑞欣、 劉淑明、王裕發於原審審理中分別證述如下：
(1)證人姚雅菁於原審審理時證稱：我負責處理頂新公司95年 度營利事業所得稅漏報的核定；營利事業所得稅是依據收 入扣掉成本費用後會產生所得額；關於95年度漏報營業收 入的成本，頂新公司之前申報95年度營利事業所得稅時， 他所取據的相關成本費用都已經申報了，之前會計師有作 成本分析，分析結果認為申報的成本費用與其提出的進項 憑證的金額是相當的，我們沒有去分析數量是否相符；如 果當初有一些成本沒有列報，照理說會反映在他當時的存 貨裡，但是頂新公司95年度的期初存貨大約是1.55億，期 末存貨大約是1.51億，反而是下降的；之後我們查獲頂新 公司有漏報營業收入後，頂新公司也沒有再提出額外的進 項憑證或成本費用供查核，我們重新勾稽頂新公司的進項 憑證，也沒有發現進項憑證的總金額大於當初95年度申報 的成本費用；不論是頂新公司向他人購買東西，或是他人 出售物品給頂新公司，凡是有開立發票，都可以從營業稅 資料庫中調取全部憑證；漏報營業收入不必然會伴隨未列 成本費用；所以我們在核定漏稅額時，認定漏報營業收入 部分的成本已經列報，所以全額當作漏報所得等語（見原 審卷三第57至67頁）。
(2)證人李元玲於原審審理中證稱：我負責處理頂新公司96年 度營利事業所得稅漏稅額的核定；一般我們查到漏銷，會 去確認成本原先是否已經有列報，分析發票憑證與已申報 的成本費用金額是否相當；之前會計師有提出進項憑證差 異分析表（即96年度營利事業所得稅相關資料卷第55頁） ，比較頂新公司取據的憑證跟他入帳的成本及費用，分析



後其進項差異為270幾萬元，跟頂新公司原先申報的營業 額40幾億元相較，差異很微小，所以我們認定頂新公司的 取據憑證都已經入帳；而且若有取據憑證未申報為當期成 本費用，應會轉入當期存貨內，但分析頂新公司的資產負 債表，存貨金額只有2億多元，金額不大，所以可判斷其 取據的憑證都申報為銷貨成本，再加上我們請頂新公司提 供漏報成本時，頂新公司也沒有提供相關資料，況且加上 漏報營業收入後純益毛利也不是離譜的偏高，因此就將漏 報營業收入全部作為漏報收入等語（見原審卷三第69頁反 面至第77頁）。
(3)證人鄭惠蘭於原審審理中證稱：我負責處理頂新公司97、 100年度營利事業所得稅漏報的核定；核定漏稅額時，成 本費用的部分，我們有做成本費用分析，97年度時會計師 有做進項差異分析，差異只有40幾萬元，差異很小，後來 100年度就沒有請會計師做差異分析；之後更正核課漏稅 額，沒有再做差異分析，而是看頂新公司漏報的收入和期 末庫存有無偏高的情形，因為如果頂新公司沒有列報成本 ，應該會轉入期末庫存，而頂新公司的期末庫存看起來沒 有異常的增加，所以我們判斷它的成本原先都已經申報了 ，因此漏報營業收入全部都是漏報所得等語（見原審卷三 第79頁反面至第81頁）。
(4)證人馬瑞欣於原審審理中證稱：我負責處理頂新公司98年 度營利事業所得稅漏報的核定；由於頂新公司沒有提供漏 報收入的相對應成本費用，也沒有主張有任何成本費用未 列報，所以我們只能從當初會計師的簽證資料中去看進項 差異分析，頂新公司的進項憑證都已經列報；另外，頂新 公司漏報收入達7億多元，可是帳上存貨只剩下2億多元， 表示成本都已經轉進去了；所以我們判斷頂新公司的成本 費用原先都已經列報，漏報營業收入全部都是漏報所得等 語（見原審卷三第82至84頁）。
(5)證人劉淑明於原審審理中證稱：我負責處理頂新公司99年 度營利事業所得稅漏報的核定；核課漏稅額時，我們有請 頂新公司提示成本，但頂新公司沒有舉證，因此我們依查 得資料，也就是進項差異分析顯示進項憑證與申報扣抵部 分的差異不大，代表頂新公司取得的憑證都已經申報，再 加上期末庫存沒有異常的偏高，因此判定成本都已經列報 等語（見原審卷三第85頁反面至第87頁）。 (6)證人王裕發於原審審理中證稱：我負責處理頂新公司101 年度營利事業所得稅漏報的核定；我們根據頂新公司原申 報資料去做分析，取據的憑證與列報成本的相關金額間並



無太大的差異，另外比較100年度與101年度的期末存貨， 101年度的期末存貨反而是下降的，依據經驗法則可以判 定頂新公司的成本都已經列報，而且頂新公司也沒提出、 補充任何成本費用，所以漏報營業收入全部都是漏報所得 等語（見原審卷三第87頁反面至第88頁）。 (7)以上證人核課營利事業所得稅時，已就頂新公司漏報營業 收入部分之成本費用之認定方法，敘明係以：①頂新公司 並未提出相關成本費用憑證以供核實；②頂新公司原先申 報營利事業所得稅時，會計師已經作過進項差異分析，是 頂新公司所取得之進項憑證均已入帳；③頂新公司之期末 庫存並無特別偏高之情形，足見頂新公司並未轉入期末庫 存之未列報成本等理由，而判斷頂新公司95至101年各年 度原先申報營利事業所得稅時，均已申報全部成本費用， 亦即漏報營業收入之相對應成本原已申報，因而認定漏報 營業收入均為所得額，除其中95年度、96年度及99年度之 漏報營業收入應分別扣除前開發票A、發票B及發票C之金 額（詳如前述）而為計算外，均足採信。又依前揭所示規 定，95年度至98年度所得稅率是25%，99年度之後是17%， 未分配盈餘則應加計10%。從而，本案應以頂新公司95至1 01各年度漏報之營業收入（即漏報課稅所得）分別乘以各