最 高 行 政 法 院 判 決
107年度判字第737號
再 審 原告 大東電業廠股份有限公司
代 表 人 林志明
訴訟代理人 施博文 會計師
再 審被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 王綉忠
送達代收人 陳幸梅
上列當事人間營業稅事件，再審原告對於中華民國106年12月7日
本院106年度判字第689號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、本案再審原告以本院106年度判字第689號確定判決（下稱原 確定判決）為再審對象，主張該確定判決有行政訴訟法第27 3條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」及同條項第3款「判決 法院之組織不合法」之再審事由，提起本件再審之訴，其主 張之原因事實、具體再審理由，可分述如下：
㈠原因事實：
⒈實體營業稅之爭議部分：
⑴再審原告於民國96年12月6日將其所有坐落臺北市大安 區○○段0○段000○000○0○000○0○號等3筆土地（應 有部分各為936/1,000）和坐落該等土地內之臺北市○ ○區○○○路0段000號1樓、10樓及地下1樓、203號1至 12樓及地下1樓、205號1至10樓及地下1樓等共計27間房 屋（前開房地下稱系爭房地），銷售予其負責人林志明 ，合約總價為新臺幣（下同）500,000,000元（含稅價 ），其中房屋售價為75,000,000元（含稅價），業經再 審原告開立統一發票（不含稅之銷售額金額為71,428,5 71元）。
⑵林志明於96年12月14日向地政機關申辦系爭房地所有權 移轉登記（登記移轉日為96年12月27日）後，旋於同年 12月26日將系爭房地及其繼承坐落臺北市大安區復興段 0○段000○000○0○000○0○號等3筆土地（應有部分各 為64/1,000）和臺北市○○區○○○路0段000號11樓房 屋銷售予林銀、林美麗（卓維和之配偶）、林美娥（姚 建安之母）、林美櫻（駱金生之配偶、駱俊銘之母）、 駱金生、駱俊銘、姚建安及卓維和等8人（下稱林銀等8 人），合約總價為1,154,710,097元（含稅價；其中系
爭房地售價合計為1,074,271,189元，但未分別載明土 地及房屋售價）。
⑶再審被告則以「再審原告與林志明之房地買賣交易係屬 虛偽安排之不實交易，認定再審原告之實際交易對象為 系爭房地之最終所有人即林銀等8人」為由，並考量「 其交易合約書未分別載明土地及房屋之售價」等情為法 律涵攝，基於下述理由作成規制決定。
①系爭房地之全部售價1,074,271,189元（含稅價）。 ②按房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準 價格合計總額之比例，核算房屋售價為153,819,667 元（含稅價）。
③再減除已申報之房屋售價75,000,000元後，核算漏報 銷售額75,066,349元，對應之漏報營業稅額為3,753, 317元。
④因此補徵再審原告營業稅額3,753,317元外，並按所 漏稅額處以1.5倍之罰鍰計5,629,975元。 ⒉爭訟經過說明：
⑴再審原告不服再審被告前開補稅裁罰處分，循序提起行 政訴訟。經臺北高等行政法院以104年度訴字第1681號 判決（下稱原事實審確定判決）駁回其訴，再審原告提 起上訴，亦經本院以106年度判字第268號判決（下稱前 確定判決）駁回而確定。
⑵再審原告乃以本院前確定判決為再審對象，主張行政訴 訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」及同條 第13款及第14款等再審事由，提起再審之訴。 ⑶本院乃針對前確定判決有關行政訴訟法第273條第1項第 1款「適用法規顯有錯誤」之再審事由部分，作成原確 定判決，駁回再審原告此部分再審之訴。
⑷再審原告因此再度以原確定判決，基於前開再審事由， 提起本件再審之訴。請求：
①廢棄原確定判決、前確定判決、原事實審確定判決。 ②訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
㈡再審原告有關再審事由之法律涵攝主張：
⒈行政訴訟法第273條第1項第1款所定「適用法規顯有錯誤 」之再審事由部分：
⑴前確定判決與原確定判決均援引司法院釋字第420號解 釋意旨，據為駁回上訴及再審之訴之依據。基於以下之 理由，適用法規顯有錯誤：
①司法院釋憲解釋非法律，不得據為規範判斷之依據。 ②就算肯認司法院之釋憲解釋有規範效力，但其規範效
力應是個案式之效力。事實上，司法院釋字第420號 解釋所立基之基礎事實與稅捐類別，與本案均有不同 。
③再就司法院釋字第420號解釋意旨所揭示之「實質課 稅原則」，對本案事實為法律涵攝而言，再審原告享 有的經濟利益就是系爭房地售價價格5.9億元，而非 再審被告認定之8億元，且再審被告為此認定，從未 舉證證明其事。此外依司法院釋字第420號解釋所稱 之「實質課稅原則」，也不能對再審原告加以處罰。 ⑵前確定判決與原確定判決就「裁罰處分」部分未予撤銷 」，以及就「脫法避稅」行為調查事證為積極之認定， 而以猜測之詞，認定事實，基於下述理由，亦屬「適用 法規顯有錯誤」。
①該二確定判決未區分「脫法避稅」與「違法逃稅」之 差異（只有「違法逃稅」之行為方得加以處罰）。 ②再者「脫法避稅」行為之調整，僅是稅法漏洞之法律 補充。另外據為判斷「脫法避稅」是否成立之實質課 稅原則，在適用上亦有其界限，需注意對再審原告有 利之事實。脫法行為之認定，並需有積極證據。但前 確定判決卻不查明上情，在沒有積極證據之情況下， 推測避稅行為屬實，其事實認定有誤。故前確定判決 與原確定判決均有「適用法規顯有錯誤」之情事。 ③退而言之，即使「假設」（與事實相反之假設）本案 再審原告所為構成「脫法避稅」，仍不得再處以漏稅 罰。
⑶前確定判決與原確定判決援引稅捐稽徵法第12條之1第3 項規定，追溯適用於發生於96年間本案事實，有違法律 不溯及既往原則。
⒉行政訴訟法第273條第1項第3款所定「判決法院之組織不 合法」之再審事由部分：
作成原確定判決之法院組織，其法官成員包括「林欣蓉」 法官。但林法官不具稅法專業法官資格，其參與本件稅務 爭訟事件，作成原確定判決，即符合「判決法院組織不合 法」之要件。
三、本院按：
㈠再審原告主張原確定判決有「適用法規顯有錯誤」之再審事 由一節，應認其訴顯無理由，無法跨越再審門檻，故其此部 分再審之訴顯無理由，爰說明如下：
⒈有關「前確定判決與原確定判決在本案中錯誤引用司法院 釋字第420號解釋意旨，而屬適用法規顯有錯誤」一節。
經查：
⑴原確定判決已表明「……租稅法上實質課稅原則，性質 上乃屬法律解釋方法，稅捐稽徵法第12條之1第2、3及6 項僅為此種法律解釋方法之確認性規定，非謂在上開法 律規定前，解釋適用租稅法律不得以實質課稅原則為之 」以及「司法院釋字第420號解釋意旨有關『涉及租稅 事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各 該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公 平原則為之』之『實質課稅原則』與『租稅規避應予防 杜』規範意旨宣示，依司法院釋字第185號解釋意旨， 具有拘束全國各機關及人民之規範效力」。是以再審意 旨所稱「司法院釋憲解釋非法律，不得據為判斷個案事 實之規範依據」云云，充其量僅能視為法律見解歧異。 ⑵再者司法院之釋憲解釋，性質上並非各級法院之裁判， 其解釋文所揭示之規範意旨，亦非針對個案事實而作成 ，再審意旨所言「釋憲解釋僅聲請解釋之個案有拘束力 」云云，亦非有據。
⑶再者就本案而言，再審原告所規避稅負為營業稅，與所 得多寡無涉（該二種稅目可能相牽連，但對本案而言， 有關運用實質課稅原則，防杜稅捐規避或逃漏之法律涵 攝，可以完全從營業稅法之角度切入）。再審意旨指摘 原確定判決「未對其是否有獲得經濟利益一事，為積極 調查」為由，而謂「原確定判決適用法規顯有錯誤」云 云，亦屬誤解稅捐規避（或逃漏）之經濟利益類別。 ⒉有關「前確定判決與原確定判決就再審原告『脫法避稅』 行為之事實認定，適用法規顯有錯誤」一節。經查： ⑴原確定判決已指明：前確定判決之事實認定及法律涵攝 均無錯誤。再審原告卻主張與前確定判決所確定之事實 相異之事實，進而謂「前確定判決適用法規顯有錯誤」 云云，此等主張於法無據。
⑵現再審原告仍執前詞，以空泛而抽象之理由，指摘本案 事證不明，或有證據未調查。但未針對再審對象（原確 定判決）之認事用法，到底有何「適用法規顯有錯誤」 情事為具體指摘，自難認其對再審事由有具體之指明。 ⒊有關「前確定判決與原確定判決將再審原告之『脫法避稅 』行為，適用『違法漏稅』規定，而認本案得處以漏稅罰 ，適用法規顯有錯誤」一節。經查：
⑴作為本案程序標的之再審對象（原確定判決），根本沒 有針對裁罰處分之違法性爭議表示任何法律見解，也沒 有在再審原告之主張中為此等記載。
⑵而再審意旨中也從未指明，其在前案再審程序（即本院 106年度判字第689號案）中，曾就本案事實之法律適用 中、涉及避稅與漏稅區辨之部分提出爭議，而原確定判 決卻漏未論述等情。
⑶則其在本件再審之訴中，又突然提出前開爭議，並指摘 「原確定判決對此爭點之判斷，適用法規顯有錯誤」云 云，其主張之再審事由，顯與本件再審對象缺乏關連性 ，自非有據。
⒋有關「前確定判決與原確定判決在本案中援引稅捐稽徵法 第12條之1第3項規定，有違法律不溯及既往原則」一節。 經查前已言明，稅捐稽徵法第12條之1第3項之規定僅是租 稅法上有關「實質課稅原則」法律解釋方法之確認，不能 解為「如果沒有該條項規定之制定，租稅法律之解釋及適 用，即不得引用實質課稅原則」。故本案之認事用法，並 無違反「法律不溯及既往原則」，再審原告此部分之主張 ，尚非可採。
㈡再審原告主張原確定判決有「判決法院之組織不合法」之再 審事由一節，應認其訴顯無理由，無法跨越再審門檻，故其 此部分再審之訴顯無理由，爰說明如下：
⒈按納保法第18條第1項及第2項固明定「最高行政法院及高 等行政法院應設稅務專業法庭，審理納稅者因稅務案件提 起之行政訴訟。」、「稅務專業法庭，應由取得司法院核 發之稅務案件專業法官證明書之法官組成之。」 ⒉然而納保法於105年12月28日制定公布，同法第23條復明 定「納保法於1年後施行」。因此納稅者提起之稅務案件 ，自106年12月28日起，方因納保法第18條之適用，應由 稅務專業法庭審理。在此時點之前，納保法尚未實施，亦 無稅務專業法庭之存在，自無前開條文之適用。 ⒊本件原確定判決係於106年12月7日作成，當時納保法尚未 施行，受理該再審案件之法院，其法官成員不需具備「取 得司法院核發之稅務案件專業法官證明書」之資格，因此 不能以審理法院之法官成員，缺乏專業證明書為由，而謂 「為該再審判決之法院組織不合法」。再審原告此部分主 張，形式上一望即知，與行政訴訟法第273條第1項第3款 所定之法定再審事由要件不符。
㈢總結以上所述，本件再審之訴，再審原告引用之不同再審事 由，經本院審查結果，均屬「顯無再審理由」，無法跨越再 審門檻，開啟案件之全面重複審理，應予駁回。四、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條 第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 12 月 20 日 最高行政法院第四庭
審判長法官 劉 介 中
法官 蕭 惠 芳
法官 林 文 舟
法官 林 樹 埔
法官 帥 嘉 寶
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 107 年 12 月 20 日 書記官 陳 建 邦
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