臺灣高等法院民事判決 107年度重上國字第4號
上 訴 人 楊雅涵
楊雅筑
謝欣妤
謝宇謙
謝旻璇
楊亞潔
楊亞儒
楊翔安
楊翔宇
上二人共同
法定代理人 楊家興
張秀娟
共 同
訴訟代理人 謝志明律師
被 上訴 人 新北市政府稅捐稽徵處
法定代理人 黃育民
訴訟代理人 鄧政傑
江昀潔
上列當事人間國家賠償事件，上訴人對於中華民國107年2月13日
臺灣新北地方法院106年度重國更㈠字第1號判決提起上訴，經本
院於107年10月30日言詞辯論終結，判決如下：
主 文
上訴駁回。
第二審訴訟費用由上訴人負擔。
事實及理由
一、上訴人主張：伊共同繼承被繼承人謝照鈺所有坐落新北市○ ○區○○段000○000○000○000地號土地（重測前依序為同 區社后段社后下小段193-20、193-32、193-40、195-30地號 土地，下合稱系爭4筆土地，288及296地號土地則合稱系爭 土地），為無償供公眾通行達20年以上之道路，符合土地稅 減免規則第9條及第22條但書第5款之規定，應免徵地價稅。 惟被上訴人於民國86至90年及92至94年期間（下稱系爭核課 期間），先違法課徵地價稅，復移送法務部行政執行署（下 稱行政執行署）強制執行，使系爭4筆土地遭違法拍賣，被 上訴人再作價承受系爭土地，致伊喪失系爭土地之所有權而 受有損害等情。爰依國家賠償法第2條第2項或民法第184條
第2項規定，擇一求為被上訴人應給付上訴人新臺幣（下同 ）19,309,296元，及自收受被上訴人拒絕賠償理由書翌日即 104年8月16日起至清償日止，按年息5%計算利息之判決。並 願供擔保請准宣告假執行。
二、被上訴人則以：系爭4筆土地於72年間並不符土地稅減免規 則第9條無償供公共使用之要件，土地所有權人亦未依土地 稅減免規則第22條前段規定向伊申請減免，自無從依土地稅 減免規則第9條規定免徵地價稅。另系爭4筆土地所有權人未 向工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、區）公所建設單位 表示願無償提供公眾使用，上開機關並無系爭4筆土地供無 償使用之相關資料，伊無從得知系爭4筆土地何時開始無償 供公眾通行使用，亦無法依土地稅減免規則第22條但書第5 款規定免徵地價稅，伊按一般用地稅率核定系爭4筆土地於 系爭核課期間之地價稅，並無過失。且伊將地價稅繳款書合 法送達予謝照鈺及其後之遺產管理人財政部國有財產署（改 制前為財政部國有財產局，下稱國有財產署），其等並未對 核課地價稅額不服，亦未依稅捐稽徵法第35條規定於繳納期 間內提起複查，於滯納期滿後仍未繳納，亦未向伊申請免徵 地價稅，該稅捐債務業已確定，伊依土地稅法第53條第1項 規定移送行政執行署強制執行，屬公權力之正當行使。伊所 屬公務員上開執行職務行使公權力之行為，並無故意或過失 致上訴人權益受損等語，資為抗辯。
三、原審為上訴人全部敗訴之判決，上訴人聲明全部不服，提起 上訴，上訴聲明：㈠原判決廢棄。㈡被上訴人應給付上訴人 19,309,296元，及自104年8月16日起至清償日止，按年息5% 計算之利息。㈢願供擔保請准宣告假執行。被上訴人答辯聲 明：㈠上訴駁回。㈡如受不利判決，願供擔保請准宣告免為 假執行。
四、上訴人主張被上訴人所屬公務員於系爭核課期間，對系爭4 筆土地課徵地價稅，並移送行政執行署強制執行，違反土地 稅減免規則第9條及第22條但書第5款等規定，執行職務行使 公權力顯有過失，致其喪失系爭土地所有權，依國家賠償法 第2條第2項或民法第184條第2項之規定，擇一請求被上訴人 給付19,309,296元本息等情，為被上訴人所否認，並以前詞 置辯。經查：
㈠按當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任， 民事訴訟法第277條前段定有明文。次按公務員執行職務行 使公權力時，因故意或過失不法侵害人民自由或權利者，國 家應負損害賠償責任。公務員怠於執行職務，致人民自由或 權利遭受損害者亦同，國家賠償法第2條第2項定有明文。準
此，人民依國家賠償法第2條第2項前段規定，請求國家賠償 ，應具備1.行為人須為公務員、2.須為執行職務行使公權力 之行為、3.須係不法之行為、4.須行為人有故意過失、5.須 侵害人民之自由或權利、6.須不法行為與損害之發生有相當 因果關係等要件，始足當之。亦即政府機關依國家賠償法第 2條第2項前段規定所負損害賠償責任，係就公務員職務上侵 權行為所負之間接責任，必先有特定之公務員於執行職務行 使公權力時，因故意或過失不法侵害人民之自由或權利，該 特定公務員之行為已構成職務上之侵權行為時，國家始應對 該受損害之人民負賠償責任。上訴人既依國家賠償法第2條 第2項規定，請求被上訴人負國家賠償責任，依前開說明， 自應就被上訴人所屬公務員執行職務行使公權力時，因故意 過失不法侵害其自由或權利，致其受有損害等節，負舉證之 責。
㈡另按無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期 間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空 地部分，不予免徵；依第7條至第17條規定申請減免地價稅 或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人 或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市 ）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依 通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土 地所有權人或典權人申請：五、私有無償提供公共巷道用地 〈應由工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、區）公所建設 單位，列冊送稽徵機關辦理〉；合於第7條至第17條規定申 請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申 請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消 滅，自次年（期）恢復徵收，土地稅減免規則第9條、第22 條但書第5款及第24條第1項分別定有明文。準此，土地所有 權人認其土地符合土地稅減免規則第9條得免徵地價稅之要 件，應於每年開徵40日前造具清冊檢同有關證明文件，向主 管稽徵機關為之，始能獲有免徵地價稅之利益。查上訴人並 未證明謝照鈺生前曾以土地稅減免規則第9條事由，依同規 則第22條前段所定程序向被上訴人申請免徵地價稅，而遺產 管理人國有財產署遲至94年12月15日，始以系爭4筆土地屬 無償供公眾通行之道路土地為由，向被上訴人申請免徵地價 稅，因已逾當年度申請期間，被上訴人同意自95年起免徵地 價稅等情，有新北市政府稅捐稽徵處汐止分處95年2月16日 北稅汐一字第0950002293號函可稽（見本院重上國字1卷147 頁）。可見被上訴人於系爭核課期間，因系爭4筆土地所有 權人或遺產管理人未提出申請，顯無從依土地稅減免規則第
9條規定免徵系爭4筆土地之地價稅。是上訴人主張被上訴人 所屬公務員違反土地稅減免規則第9條規定對系爭4筆土地核 課地價稅云云，並非可取。
㈢上訴人固主張系爭4筆土地於72年間已無償提供公共巷道使 用，應依土地稅減免規則第22條但書第5款規定免徵地價稅 云云。惟查，系爭土地鄰近建造執照檔案汐建字第（70）86 3、1352號等2案卷內，並無土地所有權人同意供作通路或建 築線之使用同意書等情，有新北市政府103年12月1日北府城 測字第1032235699號函可稽（見本院卷161頁）。另依新北 市汐止區公所（下稱汐止區公所）104年8月18日新北汐工字 第1042306984號函所示，系爭4筆土地為興建房屋所闢建之 巷道，道路設施現供公共使用，但無所有權人提供無償使用 之相關資料（見原審卷183頁），則上訴人主張謝照鈺於72 間業將系爭4筆土地無償提供公共巷道使用云云，非可遽信 。雖上訴人以謝照鈺於72年8月間出具經公證人認證之8米通 道使用同意書（下稱系爭同意書），已表明系爭土地無償供 公眾通行云云，惟依系爭同意書所示，立約人為謝照鈺與勝 利工業股份有限公司、林新幸、林金朝（下稱勝利公司等3 人），內容為謝照鈺所有276、288地號土地，同意勝利公司 等3人及其轉讓與人有永久使用該8米通道運送車輛、人員、 物資之自由通行權，謝照鈺並應提供土地使用權同意書供勝 利公司等3人申請建築工廠（見本院卷153、155頁），可見 謝照鈺與勝利公司等3人簽訂系爭同意書，係同意特定人即 勝利公司等3人得通行276、288地號土地上之8米通道，難認 系爭同意書有使276、288地號土地供公眾通行之意。且系爭 同意書既約定該8米通道因勝利公司等3人之使用而損壞時， 勝利公司等3人應負責修復，否則即由謝照鈺取得20萬元保 證金，此舉亦與無償供公眾通行有別。至系爭同意書中關於 謝照鈺負責道路兩邊用戶及友暉建設開發股份有限公司等不 妨害勝利公司等3人車輛、人員、物資之正常通行，及若道 路不予修護，住家提出抗議，發生糾紛時與謝照鈺無關等約 定，則屬謝照鈺與勝利公司等3人間之權利義務關係，與276 、288地號土地是否無償提供公共巷道使用無涉。是上訴人 執系爭同意書主張系爭4筆土地無償提供公共巷道使用，並 非可取。另關於土地稅減免規則第22條但書免徵地價稅或田 賦部分，就私有無償提供之巷道用地，其屬完成都市計畫法 定程序者，以供公共通行之事實為依據，列冊送稽徵機關逕 行辦理減免。至於私設巷道如未經土地所有權人表示願無償 提供使用，則因無資料可稽，故無從列冊送稽徵機關，仍應 由土地所有權人申請核定再憑減免等情，亦有財政部71年4
月6日台財稅第32305號函示足憑〈下稱財政部32305號函， 見被上訴人104年法賠2號國家賠償事件影卷（下稱國賠申請 案影卷）1至2頁〉，則被上訴人抗辯因查無系爭4筆土地所 有權人或遺產管理人主動向工務、建設主管機關或各鄉（鎮 、市、區）公所建設單位表示願無償提供公共巷道使用之資 料，汐止區公所或其他工務、建設主管機關亦未曾列冊通報 為無償提供公共巷道用地，依財政部32305號函示內容，其 無從依土地稅減免規則第22條但書第5款規定，免徵系爭4筆 土地之地價稅，自屬可信。是上訴人主張被上訴人所屬公務 員對系爭4筆土地核課地價稅，違反土地稅減免規則第22條 但書第5款規定云云，殊非足取。
㈣被上訴人103年3月14日北稅汐一字第1033524893號函（下稱 系爭退稅函）固記載系爭4筆土地即新北市汐止區福德一路4 05巷、421巷及416巷為都市計畫內工業區土地，85年即無償 提供作公用巷道使用並由汐止區公所養護，系爭4筆土地除2 96地號土地持分面積之1/7為法定空地外，其餘面積符合土 地稅減免規則第9條及第22條但書第5款規定，准自85年起至 原因消滅時止免徵地價稅，並退還86至94年溢繳地價稅合計 2,058,180元等語（見本院卷48至50頁）。惟被上訴人係因 其否准土地所有權人申請免徵地價稅之處分，屢遭新北市政 府訴願審議委員會（下稱新北市訴願會）撤銷，才放寬適用 土地稅減免規則第22條但書第5款規定之認定標準等情，業 據提出新北市政府0000000000號、0000000000號及00000000 00號訴願決定書為證（下稱系爭訴願決定書，見國賠申請案 影卷12至29頁）。依系爭訴願決定書所示，新北市訴願會對 財政部32305號函是否逾越土地稅減免規則第9條及第22條但 書第5款規定而違反法律保留原則乙節已有所質疑，並以被 上訴人未考量土地確有無償供公眾使用之事實，是否應由相 關工務、建設主管機關，列冊送稽徵機關辦理，以及土地究 何時供公眾使用，即逕以財政部32305號函意旨，否准訴願 人之申請，似嫌率斷為由，撤銷被上訴人所為處分，可見新 北市訴願會自100至102年間所為訴願決定，均不支持財政部 32305號函關於適用土地稅減免規則第22條但書第5款規定之 見解，並撤銷被上訴人否准訴願人申請免徵地價稅之處分。 被上訴人因上開相類行政處分屢遭新北市訴願會撤銷之問題 ，遂以103年1月28日北稅土字第1033077799號函訂定新北市 政府稅捐稽徵處受理因政府機關之錯誤致溢繳地價稅申請退 稅案件統一作業規範，就私有無償提供公共巷道用地之類型 ，明定退稅查核佐證資料為：1.門牌整編（戶政）、2.法定 空地（工務）、3.道路養護（公所）、4.航照圖、5.退稅主
檔等情，亦有該統一作業規範可憑（見國賠申請案影卷384 頁），則被上訴人事後以道路主管機關養護等條件，認定土 地稅減免規則第22條但書第5款規定免徵地價稅之判斷標準 ，係因應新北市訴願會之訴願決定，所增加多項裁量判斷標 準，並依新標準核退系爭4筆土地自86年至94年溢繳地價稅 ，從寬為有利上訴人之認定，並非先前課稅處分有違法情事 。
㈤上訴人另主張被上訴人所屬公務員未依職權調查證據，屬過 失行為云云。惟稅捐稽徵機關於稽徵程序中，本得依職權調 查原則進行，應運用一切闡明事實所必要以及可獲致之資料 ，以認定真正之事實課徵租稅。惟稅捐稽徵機關所須處理之 案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務 人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳 ，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待 申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法 第19條「人民有依法律納稅之義務」規定意旨，納稅義務人 依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實 係貫徹公平及合法課稅所必要（司法院大法官釋字第537號 解釋理由書參照）。系爭4筆土地是否無償提供公共巷道使 用，所有權人應知之甚詳，倘其未提出相關文件表示願無償 提供公共巷道使用，工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、 區）公所建設單位實難查知，且無償提供公共巷道用地，固 免由土地所有權人申請免徵地價稅，但亦應由前揭機關列冊 送稽徵機關辦理，則在系爭4筆土地所有權人未表示無償提 供公共巷道使用，且前揭機關亦未列冊送請辦理免徵地價稅 之情形下，若課以被上訴人應依職權對各筆土地逐一查核之 責，不僅增加稽徵成本，更與納稅義務人應負申報協力義務 之意旨有違。是系爭4筆土地所有權人事前未盡申報協力義 務，上訴人繼承後方主張被上訴人所屬公務員有未依職權調 查證據之過失云云，並無足取。
㈥上訴人又主張被上訴人以積欠地價稅為由，聲請行政執行署 對系爭4筆土地為強制執行，屬違法行為，致其受有損害云 云。惟查，系爭4筆土地於系爭核課期間之地價稅繳款書， 業送達於謝照鈺或其後遺產管理人國有財產署，有稅務管理 系統查詢資料、繳款書查詢清單、繳款書及掛號郵件回執可 稽（見國賠申請案影卷45至78、373至379頁），上訴人對此 亦未爭執，堪信屬實。且上訴人並未證明謝照鈺或國有財產 署曾依稅捐稽徵法第35條規定，於繳納期間內提起復查，則 系爭4筆土地核課之地價稅於滯納期滿後仍未繳納，該稅捐 債務即已確定，被上訴人依土地稅法第53條第1項規定移請
行政執行署強制執行，並無違誤。上訴人主張被上訴人違法 移送強制執行，應負國家賠償責任云云，並非可取。 ㈦再按公務員因執行公法上之職務，行使公權力，造成人民之 損害，國家或地方機關除依國家賠償法規定應負損害賠償責 任外，並不負民法侵權行為損害賠償責任。被害人即不能依 民法第184條規定，請求國家或地方機關負侵權行為損害賠 償責任（最高法院104年度台上字第1479號判決意旨參照） 。查上訴人係以被上訴人所屬公務員於系爭核課期間對系爭 4筆土地課徵地價稅，違反土地稅減免規則第9條及第22條但 書第5款規定，且違法移送行政執行為由，訴請被上訴人賠 償其所受損害。然核課地價稅及移送行政執行屬公權力之行 使，揆諸上開說明，被上訴人除依國家賠償法規定應負損害 賠償責任外，並不負民法侵權行為損害賠償責任，上訴人自 不得依民法第184條第2項規定，請求被上訴人賠償。況被上 訴人所屬公務員為上開課稅處分時，並無違反土地稅減免規 則第9條及第22條但書第5款規定，則其依土地稅法第53條第 1項規定移送行政執行並無違法等情，前已敘及，亦無上訴 人所指違反保護他人法律之情形。是上訴人主張被上訴人應 依民法第184條第2項規定負損害賠償責任云云，殊無足取。五、綜上所述，上訴人依國家賠償法第2條第2項或民法第184條 第2項規定，擇一請求被上訴人應給付上訴人19,309,296元 ，及自104年8月16日起至清償日止，按年息5%計算之利息， 為無理由，不應准許。原審為上訴人敗訴之判決，並駁回假 執行之聲請，於法並無不合。上訴論旨指摘原判決不當，求 予廢棄改判，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及所提證據，經 本院斟酌後，認均不足以影響本判決之結果，爰不逐一詳予 論駁，併此敘明。
七、據上論結，本件上訴為無理由，依民事訴訟法第449條第1項 、第78條、第85條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 107 年 11 月 20 日
民事第四庭
審判長法 官 傅中樂
法 官 賴淑美
法 官 魏于傑
正本係照原本作成。
如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）上訴時應提出委任律師或具有律師資格之人之委任狀；委任有律師資格者，另應附具律師資
格證書及釋明委任人與受任人有民事訴訟法第466 條之1第1項但書或第2項（詳附註）所定關係之釋明文書影本。如委任律師提起上訴者，應一併繳納上訴審裁判費。
中 華 民 國 107 年 11 月 20 日
書記官 陳韋杉
附註：
民事訴訟法第466條之1（第1項、第2項）：對於第二審判決上訴，上訴人應委任律師為訴訟代理人。但上訴人或其法定代理人具有律師資格者，不在此限。上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親，或上訴人為法人、中央或地方機關時，其所屬專任人員具有律師資格並經法院認為適當者，亦得為第三審訴訟代理人。