臺灣高等法院刑事判決 107年度上訴字第1394號
上 訴 人 臺灣桃園地方檢察署檢察官
被 告 陳成錦
李季樺
陳漢霖
徐采妍原名徐淑鈴
上列共同
選任辯護人 張敏玲律師
被 告 陳奕翰
陳奕璋
李月珠
徐錫煉
徐憬輝原名徐嘉麟
蕭火在
徐淑觀
上列共同
選任辯護人 黃俊強律師
被 告 陳成森
陳家凱原名陳嘉凱
被 告 劉驊萱
選任辯護人 蔡崧翰律師
王信凱律師
上列上訴人因違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣桃園地方法院
106 年度訴字第121 號，中華民國107 年3 月15日第一審判決（
起訴案號：臺灣桃園地方檢察署104 年度偵字第16144 號），提
起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
事 實
一、緣余壹妹（已於民國98年12月28日死亡）與其夫陳永昌（已 於84年10月2 日死亡）共同育8 名子女，分別為長男陳成錦 、次男陳成森、三男陳成富、四男陳漢霖、五男陳成裕（五 男陳成裕已於55年3 月12日死亡，無子嗣），及長女陳鑾香 、次女陳慧、三女陳美妙；李季樺為陳成錦之妻，陳奕璋、 陳奕翰為李季樺、陳成錦之子，劉驊萱則為陳奕翰之妻（於 94年6 月10日結婚，98年3 月9 日離婚），李月珠為李季樺 妹妹、徐錫煉為李月珠之夫（即李季樺妹婿）；陳家凱為陳 成森之子；徐采妍為陳漢霖之妻，陳鋒儒為徐采妍、陳漢霖 之子，徐憬輝、徐淑觀為徐采妍弟弟、妹妹，蕭火在為徐淑 觀之夫（即徐采妍妹婿）。余壹妹於85年間決定分家，將其
名下大部分土地（包含附表所示之土地）分贈陳成錦、陳成 森、陳成富、陳漢霖等4 子，然因若據實以贈與名義為土地 所有權移轉登記需繳納高額贈與稅，竟：
（一）陳成錦、李季樺、李月珠與余壹妹共同基於使公務員登載 不實、以不正方法逃漏稅捐之犯意聯絡，明知附表編號1 至6 所示土地（以下未特別註明地段者，均為桃園縣觀音 鄉《現改制為桃園市觀音區》大同段之土地）均係余壹妹 贈與陳成錦房下，與劉驊萱、李月珠、徐錫煉等人間並無 買賣或贈與關係，竟由余壹妹、李季樺、陳成錦、李月珠 提供其證件，由李季樺、陳成錦向不知情之陳奕翰、劉驊 萱取得其證件，李季樺再要求徐錫煉提供其證件及名義暫 時充作人頭所有權人以供其等逃漏贈與稅，徐錫煉遂與其 等共同基於使公務員登載不實之犯意聯絡、及幫助納稅義 務人以詐術逃漏稅捐之犯意，於94、95年間某日至102 年 2 月7 日止，配合提供其證件及名義予李季樺作為附表編 號6 、11（附表編號11部分詳後述（三）部分）不實登記 及逃漏稅捐所用，隨後亦配合交付證件、以其名義移轉登 記附表編號6 土地所有權予李季樺，並由李月珠、陳成錦 及不知情之代書詹勳杭於附表編號1 至6 「登記內容（收 件字號）」一欄所示之時間，出具內容不實之土地所有權 買賣移轉契約書、土地贈與所有權移轉契約書，並填寫附 表編號1 至6 「登記內容（收件字號）」一欄所示不實登 記原因，持向桃園縣（現改制為桃園市）中壢地政事務所 辦理如該欄所示之所有權移轉登記（余壹妹死亡後由李季 樺、陳成錦、李月珠等人接續完成之），使該地政事務所 不知情之承辦公務員，將該等不實原因，登載於土地登記 第二類謄本等職務上所作成之公文書上，並據以核發土地 所有權狀，足以生損害於地政機關對於土地登記管理及稅 捐機關對於贈與稅課徵之正確性，共同使納稅義務人即贈 與人余壹妹因而逃漏應繳納之贈與稅。
（二）陳漢霖、徐采妍與余壹妹（承前犯意）共同基於使公務員 登載不實、以不正方法逃漏稅捐之犯意聯絡，明知附表編 號7 至10所示土地均係余壹妹贈與陳漢霖房下，與蕭火在 、徐淑觀、徐憬輝等人間並無買賣或贈與關係，竟由余壹 妹、徐采妍、陳漢霖提供其證件，由徐采妍、陳漢霖要求 蕭火在、徐淑觀、徐憬輝提供其證件及名義暫時充作人頭 所有權人以供其等逃漏贈與稅，蕭火在、徐淑觀、徐憬輝 遂與其等共同基於使公務員登載不實之犯意聯絡、及幫助 納稅義務人以詐術逃漏稅捐之犯意，於94、95年間某日至 95年2 月27日止（徐淑觀、蕭火在）、100 年12月22日止
（徐憬輝），配合提供其證件及名義予李季樺作為附表編 號7 、8 （徐淑觀、蕭火在）、附表編號9 、10、11（徐 憬輝）（附表編號11部分詳後述（三）部分）不實登記及 逃漏稅捐所用，隨後亦配合交付證件、以其名義將附表編 號7 至10土地所有權遞次移轉，最終將土地所有權移轉至 附表編號7 至10「登記內容（收件字號）」一欄所示最終 取得所有權之人，並由徐采妍、陳漢霖於附表編號7 至10 「登記內容（收件字號）」一欄所示之時間，出具內容不 實之土地所有權買賣移轉契約書、土地贈與所有權移轉契 約書，並填寫附表編號7 至10「登記內容（收件字號）」 一欄所示不實登記原因，持向桃園縣中壢地政事務所辦理 如該欄所示之所有權移轉登記（余壹妹死亡後由陳漢霖、 徐采妍等人接續完成之），使該地政事務所不知情之承辦 公務員，將該等不實原因，登載於土地登記第二類謄本等 職務上所作成之公文書上，並據以核發土地所有權狀，足 以生損害於地政機關對於土地登記管理及稅捐機關對於贈 與稅課徵之正確性，共同使納稅義務人即贈與人余壹妹因 而逃漏應繳納之贈與稅。
（三）陳成錦、李季樺、李月珠、陳漢霖、徐采妍（陳成錦、李 季樺、李月珠接續（一）之犯意，陳漢霖、徐采妍接續（ 二）之犯意）與余壹妹（承前犯意）共同基於使公務員登 載不實、以不正方法逃漏稅捐之犯意聯絡，明知附表編號 11所示土地係余壹妹贈與陳成錦、陳漢霖房下（其贈與之 持分詳如附表編號11所示），與李月珠、徐錫煉、徐憬輝 等人間並無買賣或贈與關係，竟由余壹妹、陳成錦、李季 樺、李月珠、陳漢霖、徐采妍提供其證件，由李季樺、陳 成錦向不知情之陳奕翰、陳奕璋取得其證件，李季樺並持 徐錫煉接續前揭犯意作為附表編號11不實登記及逃漏稅捐 所用所提供之證件、陳漢霖、徐采妍持徐憬輝接續前揭幫 助犯意作為附表編號11不實登記及逃漏稅捐所用所提供之 證件，其等嗣後遂再配合移轉登記該等土地所有權予陳成 錦及不知情之陳鋒儒（本欲移轉於陳漢霖名下，然因陳漢 霖、徐采妍夫婦認最後也是要將土地交予其子陳鋒儒，故 依陳漢霖、徐采妍之指示移轉登記予陳鋒儒），並由李月 珠、徐采妍及不知情之代書詹勳杭於附表編號11「登記內 容（收件字號）」一欄所示之時間，出具內容不實之土地 所有權買賣移轉契約書、土地贈與所有權移轉契約書，並 填寫附表編號11「登記內容（收件字號）」一欄所示不實 登記原因，持向桃園縣中壢地政事務所辦理如該欄所示之 所有權移轉登記（余壹妹死亡後由陳成錦、李季樺、李月
珠、陳漢霖、徐采妍等人接續完成之），使該地政事務所 不知情之承辦公務員，將該等不實原因，登載於土地登記 第二類謄本等職務上所作成之公文書上，並據以核發土地 所有權狀，足以生損害於地政機關對於土地登記管理及稅 捐機關對於贈與稅課徵之正確性，共同使納稅義務人即贈 與人余壹妹因而逃漏應繳納之贈與稅。
（四）陳成森、陳家凱與余壹妹（承前犯意）共同基於使公務員 登載不實、以不正方法逃漏稅捐之犯意聯絡，明知附表編 號12至13所示土地均係余壹妹贈與陳成森房下，與陳家凱 並無買賣關係，竟由余壹妹、陳家凱提供其證件，陳家凱 並出具內容為其向余壹妹購得該等土地等不實之土地所有 權買賣移轉契約書，持向桃園縣中壢地政事務所辦理如該 欄所示之所有權移轉登記，使該地政事務所不知情之承辦 公務員，將該等不實原因，登載於土地登記第二類謄本等 職務上所作成之公文書上，並據以核發土地所有權狀，因 陳家凱與余壹妹為二親等親屬，陳成森、陳家凱為規避遺 產及贈與稅法第5 條「財產之移動，具有左列各款情形之 一者，以贈與論，依本法規定課徵贈與稅：. . . 六、二 親等以內親屬間財產之買賣。但能提出已支付價款之確實 證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他 人借得者，不在此限」之規定，竟於94年3 月24至28日間 陸續以陳家凱之名義匯入共215 萬元至余壹妹名下華南商 業銀行觀音分行000000000000號帳戶（下均簡稱華南銀行 帳戶）內（部分款項於匯入後旋即遭陳成森領出或轉出） 偽做支付買賣價款之證明，使財政部臺灣省北區國稅局誤 認陳家凱與余壹妹間確係買賣該等土地、並符合遺產及贈 與稅法第5 條第6 款但書之免課贈與稅之規定，而未課徵 納稅義務人余壹妹贈與稅，足以生損害於地政機關對於土 地登記管理及稅捐機關對於贈與稅課徵之正確性，共同使 納稅義務人余壹妹因而逃漏應繳納之贈與稅。
（五）上揭使納稅義務人余壹妹因而逃漏應繳納之贈與稅額，如 附表「余壹妹於94年逃漏之贈與稅額」、「余壹妹於95年 逃漏之贈與稅額」所示。
二、案經陳慧、陳美妙告發後由臺灣桃園地方檢察署檢察官偵查 起訴。
理 由
甲、有罪部分（即陳成錦、李季樺、李月珠、徐錫煉、陳漢霖、 徐采妍、徐憬輝、蕭火在、徐淑觀、陳成森、陳家凱等11人 ，下簡稱被告陳成錦等11人）
壹、程序部分
一、查陳慧、陳美妙雖以告訴人自居，惟本件被告陳成錦、李季 樺、陳奕翰、陳奕璋、李月珠、徐錫煉、陳漢霖、徐采妍、 徐憬輝、蕭火在、劉驊萱、徐淑觀、陳成森、陳家凱等14人 （即本案中為檢察官所起訴之所有被告，下簡稱被告14人） 係為檢察官起訴其等明知附表所示土地係余壹妹贈與其子房 下，竟以附表所示假買賣真贈與或迂迴登記方式填具不實移 轉登記原因使地政人員予之移轉登記，而逃漏贈與稅，故認 本件被告14人均係涉犯刑法第214 條使公務員登載不實罪及 稅捐稽徵法第41條以詐術逃漏稅捐罪，若以檢察官所起訴之 事實及罪名觀之，陳慧、陳美妙本非直接被害人（因詐術逃 漏稅捐罪係侵害國家收取稅金之法益，而本件使地政機關人 員登載不實所用之文件並非以陳慧、陳美妙名義出具，且附 表所示土地實際上本係余壹妹生前贈與其子，亦與陳慧、陳 美妙無關），應不具告訴人身分（故檢察官於起訴書中將之 載為告訴人，已有違誤），核先指明。
二、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定 者外，不得作為證據。惟被告以外之人於審判外之陳述，經 當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書 面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、 代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不 得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為 有前項之同意，刑事訴訟法第159 條第1 項、第159 條之5 分別定有明文。查卷附據以嚴格證明被告犯罪事實有無之屬 傳聞證據之證據能力，除上揭證據外，當事人與辯護人於本 院審判中均同意作為證據，本院審酌各該證據查無有何違反 法定程序取得之情形，亦無顯有不可信與不得作為證據等情 ，因認為適當，故均有證據能力，另非供述證據部分，亦無 證據可認係公務員基於違法之方式所取得或有偽造、變造之 情事，復與本案之待證事實具有關聯性，同認有證據能力。貳、實體部分：
一、附表所示土地移轉登記之實際原因係如附表「實際原因」欄 所示
（一）余壹妹於85年間邀請其弟余相來至其位於桃園縣○○鄉○ ○路0 段000 號家中與被告陳成錦、陳成森、陳漢霖等人 商議余壹妹名下土地如何分配予其子孫，余壹妹表示要將 其名下所有土地，除每位女兒即陳慧、陳美妙、陳鑾香各 贈與面積相當60坪左右之土地外（此部分相當60坪左右之 土地，未在本件附表範圍內），其餘土地則贈與被告陳成 錦、陳成森、陳成富、陳漢霖等兒子房下，並製作成分家 紀錄（現已遺失）（以下稱之為分家協議），故附表所示
之土地移轉登記均係基於分家協議，在欲達成附表「實際 原因」之目的下所為等情，業據被告陳成森、陳漢霖、徐 采妍、李季樺與陳成富、陳黃瑞珍於遺產民事案件原審民 事庭審理時陳述明確（原審民事重家訴3 卷七第2 至19、 24至43、48至65、105 至113 頁），亦為其餘被告所不否 認，此節並有余相來於102 年11月21日親筆簽名所書立之 證明書及訪談余相來之譯文（他卷三第465 至467 頁）， 臺灣桃園地方法院103 年度重家訴字第3 號民事判決書在 卷可證，可見附表所示之土地確係余壹妹以分家之目的生 前贈與予其子即被告陳成錦、陳漢霖、陳成森房下甚明， 其實際移轉登記之原因即如附表「實際原因」欄所示。按 「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依 本法規定，課徵贈與稅：六、二親等以內親屬間財產之買 賣。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款 非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限。」 、「贈與稅之納稅義務人為贈與人。但贈與人有下列情形 之一者，以受贈人為納稅義務人：一、行蹤不明。二、逾 本法規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可 供執行。三、死亡時贈與稅尚未核課。」（本條項規定係 於余壹妹過世前即98年1 月21日修正公布）及「納稅義務 人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期 徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。」遺產及 贈與稅法第5 條第6 款、第7 條第1 項及稅捐稽徵法第41 條分別定有明文，遺產及贈與稅法施行細則第5 條規定「 依本法（遺產及贈與稅法）第七條之規定，以受贈人為納 稅義務人時，其應納稅額仍應按贈與人為納稅義務人時之 規定計算之。」故余壹妹將土地贈與予附表「登記內容（ 收件字號）」欄所示之最終取得土地之人，本應由余壹妹 負擔贈與稅，因本件附表所示之贈與於余壹妹死亡時均未 核課，故實際受贈人自亦為納稅義務人，所應負擔贈與稅 亦與余壹妹相同。
（二）告發人陳慧、陳美妙於本件偵查之始即以告訴人身分自居 ，一再主張被告14人及陳鋒儒、陳黃瑞珍、陳嘉偉、黃憲 政、黃梁信妹、蕭家學、李榮森等人所為亦構成侵占、背 信等犯行，經臺灣桃園地方檢察署檢察官以104 年度偵字 第16144 號為不起訴處分，及於本件起訴書中敘明不另為 不起訴處分之旨（其理由略以：部分被告係因檢察官認為 其等係涉犯親屬間侵占及背信，已逾告訴期間，且余壹妹 確有贈與土地予兒子及販賣土地予陳黃瑞珍、黃憲政等人 之意，李榮森及蕭家學確有購買土地情形），然陳慧與陳
美妙於原審及本院審理時仍一再主張余壹妹生前從未同意 贈與或出售土地予被告14人，係被告陳成錦等人趁保管余 壹妹印章及印鑑證明時，將該等物品侵占、違背保管余壹 妹印章及印鑑證明之任務，並主張被告陳成錦等所為除侵 占、背信外，另涉犯竊佔、偽造私文書、盜用印章印文， 主張與已起訴部分為裁判上一罪請求本院變更起訴法條為 上揭罪名云云，惟余壹妹確有為上揭分家協議一事已如前 述，並經檢察官於偵查中認定在案，及原審家事庭及本院 民事庭105 年度重家上字第35號於調查多位證人及證據、 耗時數年後亦認定如前（余壹妹、余相來於分家協議時究 竟如何表示，及余壹妹是否出於己意將包含附表所示土地 在內之名下土地分贈予其子，均為該案之重要爭點，迭經 兩造攻防、提出證據），是本件並無告發人所稱之侵占、 背信之情事，附此敘明。
二、被告陳成錦、李季樺、李月珠、徐錫煉、陳漢霖、徐采妍、 徐憬輝、蕭火在、徐淑觀對於上揭事實於本院審理時均坦承 不諱，復有附表一到附表五土地地籍謄本暨異動索引、余相 來於102 年11月21日出具之證明書影本1 份、103 年11月25 日訪談余相來之譯文及光碟各1 份、不動產買賣契約書影本 （買受人：黃憲政、黃梁信妹，出賣人：余壹妹）1 份、不 動產買賣契約書影本（買受人：陳黃瑞珍，出賣人：余壹妹 ）1 份、華南商業銀行活期儲蓄存款存摺封面及內頁影本（ 戶名：余壹妹、帳號：000-00-000000-0 ）、臺灣銀行綜合 存款理財帳戶存摺封面及內頁影本（戶名：陳黃瑞珍，帳號 ：000000000000）、華南商業銀行活期儲蓄存款存摺封面及 內頁影本（戶名：余壹妹、帳號：000-00-000000-0 ）、土 地建物買賣契約書影本1 份及支票影本3 張、桃園市中壢地 政事務所104 年5 月19日中地登字第1040008908號函暨檢送 本所93年壢登字第612780號、94年壢登字第78580 、78650 、78670 、271740號、95年壢登字第31500 、31510 、3155 0 、34180 、80050 、80060 、89350 、89370 號、99年壢 登字第579520號、100 年壢登字第24870 、542900號、101 年壢登字第63940 、85300 、493700號、102 年壢登字第00 000 、46990 、136430號登記申請書謄本各1 份、臺灣桃園 地方檢察署104 年7 月7 日檢察事務官勘驗筆錄、臺灣銀行 平鎮分行104 年10月20日平鎮營字第10450010301 號函、聯 邦銀行匯款通知單影本3 張、聯邦銀行健行分行（查詢帳號 ：000000000000）存摺存款明細表2 張、臺灣銀行綜合存款 存摺封面（戶名：黃憲政、帳號：000000000000）影本1 張 、臺灣銀行平鎮分行存款存摺歷史明細批次查詢6 張、郵政
跨行匯款申請書影本3 張、華南商業銀行股份有限公司總行 104 年12月14日營清字第1040056596號函檢附余壹妹帳號00 0000000000帳戶交易相關轉帳傳票影本及存款往來明細表乙 份共13頁、陳嘉凱於105 年7 月7 日偵訊提出土地買賣所有 權移轉契約書影本1 張、臺灣銀行建國分行105 年7 月14日 建國營密字第10550002601 號函函復本分行95年8 月4 日辦 理客戶臨櫃轉帳存入本行平鎮分行帳號000000000000（戶名 ：陳黃瑞珍）係由本分行帳號000000000000（戶名：陳黃瑞 珍）轉出，暨檢送取款憑條、存入憑條影本壹紙、臺灣銀行 建國分行105 年7 月14日建國營密字第10550002611 號函暨 檢送陳黃瑞珍於本分行開立帳號：000000000000乙戶自95年 1 月1 日至96年12月31日之明細資料乙紙，另余壹妹位於本 分行開立帳戶、財政部北區國稅局105 年7 月28日北區國稅 中壢營字第1050598503號函暨檢附計算表乙紙、財政部北區 國稅局105 年8 月29日北區國稅中壢營字第1050599924號函 暨檢送計算表暨稅率表計2 紙、臺灣桃園地方法院103 年度 重家訴字第3 號民事判決書、聯邦商業銀行業務管理部存匯 集中作業科105 年6 月30日聯業管（集）字第00000000000 號調閱資料回覆暨檢送94年5 月1 日至97年12月31日交易明 細、中華郵政股份有限公司桃園郵局105 年7 月4 日桃營字 第1051800733號函暨檢送儲戶黃梁信妹自94年6 月1 日起至 97年12月31日止存簿、定期儲金交易往來明細各1 份、壢登 字第494330號土地移轉登記資料、財政部北區國稅局中壢稽 徵所106 年5 月12日北區國稅中壢營字第1062392583號書函 暨檢送贈與稅核定通知書及不計入贈與總額證明書6 紙雙面 資料、土地分割前及分割後之地籍圖謄本影本各1 份、臺灣 桃園地方檢察署檢察官104 年度偵字第16144 號不起訴處分 書、臺灣高等檢察署105 年度上聲議字第9799號處分書附卷 可稽，被告陳成錦、李季樺、李月珠、徐錫煉、陳漢霖、徐 采妍、徐憬輝、蕭火在、徐淑觀上揭犯行堪以認定，應予以 法論科。
三、訊據被告陳成森、陳家凱雖坦承余壹妹有將附表編號12、13 號的土地移轉給陳家凱，但否認有違反稅捐稽徵法及使公務 員登載不實犯行，辯稱：附表編號12、13的土地實際上真的 是余壹妹賣給被告陳家凱的，她說賣給被告陳家凱後把價金 拿去還土地貸款，當時被告陳成森也有幫忙出200 萬元左右 給陳家凱云云。經查：
（一）陳家凱於遺產民事案件104 年5 月8 日原審民事庭審理時 ，就其如何自余壹妹處取得1222地號土地之原因、何人委 託代書辦理等細節，以證人身分證稱：我沒有過問為何被
告李季樺、徐采妍等人都有從余壹妹處拿到土地，但我母 親潘秀英沒有，我沒有管這個、也不可能過問，余壹妹也 沒有跟我母親娘家親戚討論贈與或買賣土地的事，我知道 余壹妹有要把1222地號土地贈與給我（按：該土地係於94 年1 月18日以余壹妹贈與予陳家凱之名義登記予陳家凱， 見偵卷二第55頁原審遺產民事案件判決附表四編號7 ）， 因為我阿公阿嬤和我比較親密，我從小就住在該土地的房 子，余壹妹也有把另一筆鄰近的土地過戶給我弟弟，因為 是我委託代書辦理的，但時間太久，細節我不太清楚，不 過當時我阿嬤余壹妹都在場，她都知道，余壹妹會過戶土 地給我和弟弟是因為她說分到我爸爸即被告陳成森這一房 的就直接給我和我弟弟（那土地上是一個房子但有2 個門 牌，所以一個給我一個給我弟弟），我取得土地後有向土 地銀行貸款用來做魚市場生意，是由我在清償的等語（原 審民事重家訴3 卷七第9 頁），其雖一口咬定自己曾向余 壹妹購買附表12、13之土地，並當庭提出匯款單影本證明 確有付款，然就其究竟是在何時、因何原因購買，及其如 何與余壹妹討論每坪價格、總價、如何付款、取得該土地 後是否有向銀行設定抵押借款、為何這次未委請代書辦理 而係自己擔任該次土地移轉之代理人、除該土地外有無向 他人買賣過土地等情一概答稱忘記（原審民事重家訴3 卷 七第10頁）；於104 年5 月13日檢察事務官詢問時稱「（ 問：為何余壹妹名下大同段1160-7、1160-10 地號土地會 以買賣名義登記至你名下？）是我去辦的，確實有買賣， 當時我奶奶有請舅公來主持分家，詳細時間我忘記了，詳 細決議內容我不清楚，我只知道有一部份要分給我，我就 去辦理，我只記得當時連我爸爸、叔叔的部分也有一起辦 理，有請代書到當時我們的住處觀音區中山路二段907 號 、909 號一起辦理，我奶奶余壹妹跟代書都有在場。（庭 呈余壹妹存摺封面及內頁影本共兩張）」云云，更就如何 給付價金予余壹妹之事，配合其當庭提出之余壹妹名下華 南銀行帳戶存摺內頁改稱「. . . （94年）3 月24日電匯 存入100 萬元，3 月25日電匯存入100 萬元，3 月28日電 匯存入15萬元。. . . （問：你購地的資金來源？）我有 經營撞球場及魚貨生意，有收入，詳細以哪個帳戶匯款我 忘記了」云云，然就該次買賣有無簽立買賣契約一事仍推 稱遺忘（偵卷一第73頁），於104 年10月28日訊問時雖仍 舊堅稱該等資金係向余壹妹購買附表編號12、13土地所用 ，但對於該等資金之來源（從何戶頭領出）、何人所匯出 等情，又一概委稱不知（偵卷一第73頁），於105 年7 月
7 日訊問時又改稱：該2 筆土地我共花了214 萬8544元向 余壹妹購買，「（問：這些錢誰給你的？）我都是在家裡 工作，這是我家開的店，上次才影印我爸的所得稅，這是 家裡賺的，是我爸、我媽、我弟跟我一起工作賺的，這也 可以算我的，這要怎麼認定是誰的，因為我都在家工作上 班，我也沒領薪水。. . . （問：給你祖母的錢為何後來 又回到你家戶頭？）這我真的不知道，說真的時間太久了 ，我也沒辦法記到這些。」云云（偵卷一第127 至128 頁 ），其先稱自己「有經營撞球場及魚貨生意」，又改稱「 都在家工作上班、沒領薪水、是爸媽弟弟與我一起賺」云 云，竟對自己謀生獲利之管道所述前後不一，已難盡信。（二）被告陳成森於104 年5 月15日遺產民事案件原審民事庭審 理時證稱：我爸爸過世一年多時，我媽媽余壹妹有叫舅舅 余相來來看媽媽名下土地怎麼分，我記得舅舅、舅媽、舅 舅的兒子，陳慧、陳美妙、陳鑾香都有在場，當時媽媽跟 舅舅在談土地要怎麼分，後來決定女兒（即陳慧、陳美妙 、陳鑾香）一個人給60坪土地，剩下的土地給4 兄弟（即 指被告陳成錦、陳成森、陳成富、陳漢霖）平分，媽媽、 舅舅都是這樣講的，我們做兒、女的當然不敢有意見，85 年之後，我們就依照余相來主持分家協議分配土地，其他 兄弟陸陸續續都有過戶登記，但因為我沒有錢繳土地增值 稅，所以我還沒有去登記，而當時我是跟媽媽同住，所以 當時住的這兩間房、地就是分給我，我媽媽說這兩間要給 我兒子陳家凱、陳家偉，是媽媽說要登記給陳家凱、陳家 偉他們兩個的云云，就附表編號12、13之土地，陳成森證 稱「（原告訴訟代理人問：是否知道陳家凱有向余壹妹買 土地？）有。（原告訴訟代理人問：依照你剛才所述，過 戶到陳家凱、陳家偉是因為分家協議所為，為何必需要拿 錢跟媽媽買？）媽媽說要給家凱、家偉，家偉有補一房， 因為媽媽有一個很小的小孩4 、5 歲的時候就死掉，陳家 偉就頂一房，陳家偉一天到晚都是跟我媽媽在一起，媽媽 就叫他去登記。因為媽媽那時候沒有錢，所以在登記的時 候家凱、家偉就給媽媽一些錢。（原告訴訟代理人問：當 時陳家凱出錢是他自己出的還是你幫忙出的？）他自己有 出一點，我跟我太太好像也有幫他出一點。（原告訴訟代 理人問：是否知道陳家凱的財力狀況？）還不錯。」云云 （原審重家訴卷第27至34頁），已明顯可見被告陳家凱取 得附表編號12、13土地係因分家協議而為，並非被告陳家 凱向余壹妹購買甚明；而被告陳成森於105 年7 月7 日偵 訊時就該2 筆土地移轉予被告陳家凱及資金來源等情，又
改稱：余壹妹有土地貸款，所以她說該土地是要賣給被告 陳家凱，她再拿錢去還土地貸款，至於價金我有幫被告陳 家凱出200 萬元左右，因當時我有開6 、7 間撞球場，被 告陳家凱都在家裡幫我做，我沒有支付他薪水，這些錢等 於給他的薪水，賣得的錢都是給余壹妹，余壹妹沒有再把 這些錢給我，余壹妹華南銀行的存摺是她自己在保管，不 會交給我，我都不管金錢的事情云云（偵卷一第123 至 125 頁），而余壹妹名下華南銀行帳戶於94年3 月24、25 日以被告陳家凱名義共匯入200 萬元（即上揭被告陳家凱 所主張之購地資金）後，旋遭被告陳成森自該帳戶內支出 120 萬元，其中100 萬元轉入被告陳成森名下臺灣土地銀 行帳戶，扣除手續費等費用之剩餘款項19萬9970元由被告 陳成森另行支出（華南銀行傳票上記載科目為「臨時存欠 」）等情，有余壹妹華南銀行帳戶交易明細、匯款申請書 、收入傳票、支出傳票等在卷可證（偵卷一第100 至102 、110 至112 頁），此與被告陳成森「不過問余壹妹金錢 之事」、「余壹妹未將購地款項拿給我」等說詞完全不符 ，再按二親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，課徵贈 與稅，但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價 款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限， 遺產及贈與稅法第5 條第6 款定有明文，而財政部臺灣省 北區國稅局確於陳家凱提出付款證明後，認附表編號12、 13之土地確係陳家凱向余壹妹購買而符合遺產及贈與稅法 第5 條第6 款但書規定而免課贈與稅一情，有如附表編號 12、13所示之財政部臺灣省北區國稅局非屬贈與財產同意 移轉證明在卷可佐，足認被告陳成森、陳家凱係偽造金流 之手法營造確有給付價金予余壹妹之假象，方有上揭僅能 對余壹妹分配土地之事供述歷歷、而對於價金買賣詳情所 述不符或推稱遺忘之情形。
（三）更何況綜合被告陳家凱、陳成森於歷次訴訟（包含遺產民 事案件）之上揭說詞，被告陳家凱雖一再主張自己確有向 余壹妹購買該等土地情事，然對買賣之細節均推稱忘記， 連就最重要的「價金如何決定」亦不復記憶，甚至購地資 金來源所述均前後不一，又與被告陳成森所述不符，若被 告陳家凱果係記性不好或對土地移轉之事漠不關心導致未 能留心記憶，尚情有可原，然其對幾乎同時期、同樣自余 壹妹處取得之1222地號土地（甚至1222地號土地登記予被 告陳家凱的時間較附表編號12、13土地為早）的原因、辦 理細節尚能證述歷歷，自無可能獨對附表編號12、13之土 地幾乎全無記憶之理，而既然被告陳家凱連向自己祖母購
地的大部分款項都需由被告陳成森資助，諒其當時己身經 濟狀況並非十分寬裕，如何可能會有被告陳成森所述「被 告陳家凱當時資力不錯」之情形？且陳家凱於遺產民事事 件作證時一再提及自己從小就與余壹妹同住、與余壹妹感 情親密、且長大後也常回家、常與余壹妹聊天、於余壹妹 生病時都有關心探望（原審民事重家訴3 卷七第7 至11頁 ），余壹妹又與被告陳成錦、李季樺等多位兒媳同住，被 告李季樺又一再表示其等於余壹妹在世時對余壹妹如何關 懷照顧（原審民事重家訴3 卷七第109 頁反面）、被告陳 漢霖（他卷三第第457 頁、原審民事重家訴3 卷七第59頁 ）、陳成森（原審民事重家訴3 卷七第34頁）更表示其等 家中傳統財產係給兒子而非女兒，諒實際上扶養照顧余壹 妹之責任亦由兒子負擔，若余壹妹果需款孔急，何以未由 被告李季樺、陳成錦等人、甚至經營數間撞球場之被告陳 成森、或「資力不錯」的被告陳家凱代為支付，而在已有 分家協議的情形下，未與其他兒子媳婦商量或再行更動分 家協議，即以販賣該等土地予被告陳家凱之方式為之？又 何以平常根本未經手其母余壹妹金錢的陳成森竟在余壹妹 亟需款項的情況下，自余壹妹帳戶中領出如此大筆金額， 更將其中100 萬元轉入自己名下帳戶？凡此種種，俱足可 見被告陳成森、陳家凱所述不可採，且被告陳成森對於此 次不實登記亦有實際參與，足認附表編號12、13土地登記 係被告陳成森、陳家凱與余壹妹基於分家協議共同所為， 實際上係余壹妹將之贈與予被告陳成森房下。
（四）綜上，被告陳成森、陳家凱所辯為卸責之詞，並不足採信 。
四、逃漏之贈與稅額
依94、95年間施行之遺產及贈與稅法及遺產及贈與稅法施行 細則等規定：
（一）遺產及贈與稅法施行細則第19條規定：「不動產贈與移轉 所繳納之契稅或土地增值稅得自贈與總額中扣除」。是於 為逃漏贈與稅而以假買賣方式移轉土地之事例，若土地增 值稅、契稅等稅賦已由共犯繳納，則計算該等不動產之贈 與總額時，自應依前述規定扣除已繳納之土地增值稅、契 稅等稅賦（最高法院100 年度台上字第1308號判決意旨參 考）。查附表所示之土地經被告陳成錦等11人以附表「登 記內容（收件字號）」一欄所示虛偽登記原因申請移轉所 有權時，曾繳納如附表「B 【已完納之土地增值稅（他卷 四卷頁出處）】」一欄所示之土地增值稅等情，有土地增 值稅繳款書等文件在卷可證（見該欄卷頁出處）；附表所
示土地之贈與事實發生時點應係於附表「登記內容（收件 字號）」中各該土地初次由余壹妹處移轉予他人時（即附 表編號1 至10土地為94年2 月15日、附表編號11土地為95 年1 月24日、附表編號12、13土地為94年5 月9 日），當 時之公告現值如附表「贈與年度土地公告現值」所示，有 如附表「書證（卷頁出處）」欄所示文件及告訴代理人所 提供之地價資料查詢（原卷一第256 至259 頁）附卷可佐 ，檢察官認附表所示土地之公告現值均應以每平方公尺 11,800元計算自有違誤，此部分告訴代理人之主張（同上 揭認定原審卷一第255 頁）為可採，故計算本件各土地贈 與總額時應以附表「A 【面積* 贈與年度土地公告現值】 」一欄所示之金額扣除「B 【已完納之土地增值稅（他卷 四卷頁出處）】」一欄所示之總金額，即附表「贈與總額 【A-B 總和】」所示之金額。
（二）遺產及贈與稅法第19條規定「（第1 項）贈與稅按贈與人 每年贈與總額，減除第二十一條規定之扣除額及第二十二 條規定之金額後之課稅贈與淨額，依左列規定稅率課徵之 ：一、六十萬元以下者，課徵百分之四。二、超過六十萬 元至一百七十萬元者，就其超過額課徵百分之六。三、超 過一百七十萬元至二百八十萬元者，就其超過額課徵百分
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