臺北高等行政法院判決
107年度訴更一字第51號
107年9月20日辯論終結
原 告 吳家登
被 告 新北市政府稅捐稽徵處
代 表 人 黃育民（處長）住同上
訴訟代理人 黃正吉
魏逸芃
上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府中華民國106年7
月17日新北府訴決字第1060955577號函送（案號：第1062813057
7號）訴願決定，提起行政訴訟，經本院106年度訴字第1500號裁
定後，最高行政法院以107年度裁字第498號裁定發回本院更為審
理，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
第一審及發回前上訴審訴訟費用均由原告負擔。 事實及理由
一、事實概要：
㈠緣原告於民國105年所屬之稅捐週期，在新北市轄區內至少 擁有以下2批土地：
1.坐落中和及永和區之5筆土地（下稱「原申請減免地價稅 之5筆土地」）分別為：
(1)坐落新北市中和區民利段1147地號之土地全部（面積 11.53平方公尺）。
(2)坐落新北市中和區民利段1148地號之土地全部（面積 33.24平方公尺）。
(3)坐落新北市中和區台貿段139地號之土地（面積341.18 平方公尺）持分1/5。
(4)坐落新北市永和區保平段805地號之土地全部（面積12 9.84平方公尺）。
(5)坐落新北市永和區保平段808地號之土地全部（面積37 .08平方公尺）。
2.坐落新店區之6筆土地（下稱系爭土地）則為：坐落新北 市新店區華城二段91-1、98、106、109、391、393地號之 土地。
㈡原告於105年11月12日，針對前開「原申請減免地價稅之5筆 土地」，以「該5筆土地供巷道使用」為由，向被告申請「 更正」該5筆土地所對應之地價稅額。被告就原告此部分申 請，作成「更正」原告105年新北市轄區內應納地價稅額之
核課處分，課徵原告105年度地價稅共計新臺幣(下同)715,1 51元。原告不服前開「更正」核課處分，循序提起行政爭訟 ，歷經復查及訴願階段，均遭駁回（復查決定字號為「106 年3月31日新北稅法字第1063031477號復查決定」。訴願決 定書字號為「新北市政府106年7月17日案號第106813577號 訴願決定」），因此提起本件「核課處分撤銷訴訟」。原告 於起訴狀中「訴之聲明」欄位，載明「對原更正核課處分不 服之內容為『前開行政訴訟爭執之系爭土地，應認有無償供 社區居民使用之事實，而依土地稅減免規則第9條規定免徵 地價稅，前經臺灣新北地方法院106年度簡字第129號裁定移 送本院，經本院106年度訴字第1500號裁定（下稱前審裁定) 駁回原告之訴。原告不服，提起上訴，嗣經最高行政法院 107年度裁字第498號裁定（下稱發回裁定）廢棄前審裁定， 發回本院更為審理。
二、本件原告主張：依「擬定臺北水源特定區(南勢溪部分)大台 北華城細部計畫」說明書中土地使用分區管制要點第17條第 1項第4款，並未訂定開發者應提供公共設施回饋政府，系爭 土地上為雜林，未興建房屋，自屬農業使用，確實符合土地 稅法第22條第1項但書第4款之規定，其建蔽率、容積率均為 0，依法不能建築。又一般農地建蔽率10%、容積率30%仍可 免稅，系爭土地建蔽率、容積率均為0卻仍須繳納地價稅， 可見原處分顯違比例原則。且原告拍賣取得系爭土地之價格 為該地區住宅、商業區3%至5%，然較值錢之商業區的地價稅 可減免20%、住宅區的地價稅可減免30%，系爭土地提供公共 使用，卻要繳100%的地價稅，顯有不公，況政府所有的公共 設施用地亦免地價稅、按水源特定區土地減免土地增值稅贈 與稅及遺產稅標準，公共設施用地更與保護區農業區行水區 河川區同級，則被告僅以法律沒規定公共設施用地免地價稅 為由，課徵原告系爭土地之地價稅，顯無理由。且原告之女 即訴外人吳歆茹於99年3月24日拍賣取得同段498號土地，使 用分區為公園用地，嗣經新北市政府發函免徵地價稅，故原 告係信賴系爭土地符合免地價稅條件始購買之，卻經被告課 徵地價稅，足見系爭土地免稅與否皆以被告心態決定，原告 實無所適從等情。並聲明：訴願決定及原處分均撤銷。三、被告則以：系爭土地應非屬公共設施保留地，又經被告現場 勘查結果，系爭土地現況為社區內之樹木及草坪，非土地稅 減免規則第9條規定之無償供公眾通行之「道路土地」，核 無該條免徵地價稅規定之適用，且系爭土地104年地價稅業 經本院105年度訴字第1740號判決駁回確定在案，被告核定 系爭土地自104年起按一般用地稅率課徵地價稅之處分既未
經撤銷，原告105年度亦未曾向被告提出系爭土地免徵地價 稅之申請，是被告續按一般用地稅率核定系爭土地105年地 價稅為48萬4,648元，於法洵屬有據。系爭土地並無依法限 制建築或不能建築之情形，另系爭土地屬公共設施用地，惟 現況為社區內之樹木、草坪等，非屬土地稅法第22條第2項 之自耕農地，亦非為依耕地三七五減租條例出租之耕地，與 土地稅法第22條但書各款規定不符，自無課徵田賦之適用。 系爭土地屬原開發團體採整體規劃方式辦理開發，依其細部 計畫內容公共設施用地應由開發者自行負擔，是系爭土地已 非保留供政府或公用事業機構取得開闢，應非屬都市計畫法 所稱之「公共設施保留地」，亦非法定減免範圍等語，資為 抗辯。並聲明：駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所述之事實經過為兩造所不爭執，並有申請 書(原處分卷第79頁)、原核課處分（本院卷第116至119頁、 第121頁)、復查決定（原處分卷第102至105頁）、訴願決定 (原處分卷第119至123頁)等影本在卷可稽，自堪認為真正。 按受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為廢 棄理由之法律上判斷為其判決基礎，行政訴訟法第260條第3 項定有明文。本件為經最高行政法院發回更審之案件，本院 在此個案中，應受最高行政法院發回裁定所表示個案法律意 見之拘束，並依其提示之法律意見，據以為解釋法律之指針 。經核本件爭點為：被告以原處分核課原告系爭土地105年 之地價稅，有無違誤？
五、本院判斷如下：
㈠按納稅者權利保護法（下稱納保法）第21條第1項及第3項規 定：「納稅者不服課稅處分，經復查決定後提起行政爭訟， 於訴願審議委員會決議前或行政訴訟事實審言詞辯論終結前 ，得追加或變更主張課稅處分違法事由，受理訴願機關或行 政法院應予審酌。其由受理訴願機關或行政法院依職權發現 課稅處分違法者，亦同。」、「行政法院對於納稅者之應納 稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內 定其數額。但因案情複雜而難以查明者，不在此限。」 ㈡經查，被告前開「更正」核課處分作成，其處分規制效力範 圍及於「原告於105年度稅捐週期內，其位於新北市轄區內 全部土地加總後所對應之地價稅總稅額」（地價稅稅捐債權 單一性之認定，是以「納稅義務人在同一縣、市或直轄市轄 區內全部土地加總後算得之稅額」為準，土地稅法第15條參 照），縱令原告原來僅對其中部分爭點（即「原申請減免地 價稅之5筆土地」部分）為爭執，但在訴願階段已有「變更 」爭點至「行政訴訟爭執之6筆土地」之事實（見訴願卷中
所附之訴願書記載）。固然在訴願決定作成時，納保法尚未 施行，故訴願決定不予處理「變更」之爭點，於法無違，然 而進至行政訴訟階段，納保法已施行，即有納保法第21條第 1項及第3項規定之適用，本院即應就原告所主張被告105年 度地價稅核課處分關於系爭土地（即新北市新店區華城二段 91-1、98、106、109、391、393地號等6筆土地）部分予以 審酌。
㈢按土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條 規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」是土地原則上應課徵 地價稅或田賦。如果法令另有規定原應課徵地價稅或田賦之 土地，予以減免地價稅或田賦者，則屬例外。次依土地稅法 第22條第1項、第2項規定：「非都市土地依法編定之農業用 地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者 亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地 使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。 三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建 築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保 留地，仍作農業用地使用者。前項第2款及第3款，以自耕農 地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」 ㈣次按「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國 防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交 通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善 或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾 荒、改良土地者，得予適當之減免；其減免標準及程序，由 行政院定之。」「本法第6條所稱之減免標準及程序，依土 地稅減免規則之規定辦理。」分別為土地稅法第6條及同法 施行細則第2條所明定。土地稅減免規則第6條規定：「土地 稅之減免，除依第22條但書規定免由土地所有權人或典權人 申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本 規則規定程序申請核定者為限。」故土地稅之減免，應於每 年(期)土地稅開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之 次年(期)起減免；並為同規則第24條第1項所規定。是各該 當年期地價稅因符合土地稅減免規則要件之免稅，係以開徵 期前申請獲准為其構成要件。
㈤經查，原告因拍賣取得系爭土地，原告曾於104年2月5日、1 04年8月28日向被告申請減免系爭土地之地價稅，經被告以 104年3月3日新北稅店一字第1043504547號函、104年10月15 日新北稅店一字第1043532149號函否准原告所請，並核定應 按一般用地稅率課徵地價稅。原告並未於法定救濟期間內對 否准申請減免地價稅及核定按一般用地稅率課徵地價稅之行
政處分提起行政爭訟。嗣被告按一般用地稅率課徵系爭土地 104年地價稅，且併同訴外同段區其餘40筆土地，合併歸戶 計徵原告104年地價稅共計52萬2,001元（其中系爭土地應納 稅額計38萬2,927元），原告不服，提起復查與訴願均遭駁 回，遂提起行政訴訟，業經本院105年度訴字第1740號判決 駁回，並告確定在案（見原處分卷第4至17頁），且為兩造 所不爭執，被告核定系爭土地自104年起按一般用地稅率課 徵地價稅之處分既未經撤銷，且原告105年度亦未曾向被告 提出系爭土地免徵地價稅之申請，此有新北市政府第二代公 文自動化系統查詢資料可證（見本院卷第22至33頁），亦為 原告所自承（見本院卷第130頁筆錄），則系爭土地自無免 徵地價稅之適用，是被告按一般用地稅率核定系爭土地105 年地價稅為48萬4,648元（見本院卷第80頁），自無不合。 ㈥原告雖主張系爭土地為公共設施用地，依法建蔽率為0、容 積率為0，而屬於依法不能建築，符合土地稅法第22條第1項 但書第4款及第5款規定云云。經查：
1.按土地稅法第19條規定：「都市計畫公共設施保留地，在 保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規 定外，統按千分之六計徵地價稅；其未作任何使用並與使 用中之土地隔離者，免徵地價稅。土地稅法第22條第1項 但書第4款明定都市土地需同時符合「依法不能建築」及 「仍作農業用地使用」二要件，始有課徵田賦之適用；同 條項第5款規定都市土地需同時符合「依都市計畫編為公 共設施保留地」及「仍作農業用地使用」二要件，始有課 徵田賦之適用。另欲依同條項但書第2款及第3款課徵田賦 ，除須具備上開規定「公共設施尚未完竣」、「依法限制 建築」及「作農業用地使用」之要件外，尚須該農業用地 屬自耕農地或依耕地三七五減租條例出租之耕地，方有其 適用。依土地稅法規定，田賦之負擔，一般較地價稅為輕 （土地稅法第2章、第3章參照；實務上田賦自76年第二期 起停徵，見行政院76年8月20日台76財字第19365號函）。 都市土地已規定地價者，原應改課徵地價稅，惟依法不能 建築之都市土地，或依都市計畫編為公共設施保留地，且 仍作農業用地使用者，收益有限，為減輕農民負擔，乃課 徵田賦。所謂「依法不能建築」，土地稅法及平均地權條 例未明定其意義，亦未明確授權主管機關以命令為補充之 規定。
2.次按主管機關為實現都市有計畫之均衡發展，依都市計畫 法在都市計畫地區範圍內設置公共設施用地，以為都市發 展之支柱，此種用地在未經取得前，為公共設施保留地。
復按「一、都市計畫法所稱之『公共設施保留地』，依都 市計畫法第48條至第51條之立法意旨，係指依同法所定都 市計畫擬定、變更程序及同法第42條規定劃設之公共設施 用地中，留待將來各公用事業機構、各該管政府或鄉、鎮 、縣轄市公所取得者而言。已取得或非留供各事業機構、 各該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所取得者，仍非屬公共設 施保留地。二、左列經都市計畫主管機關列冊或都市計畫 書規定有案之土地，為非留供各事業機構、各該管政府或 鄉、鎮、縣轄市公所取得之公共設施用地，應非屬都市計 畫法所稱之『公共設施保留地』。(一)經依都市計畫法第 30條規定所訂辦法核准由私人或團體投資興辦之公共設施 用地。(二)依都市計畫法第61條第2項規定，已由私人或 團體於舉辦新市區建設範圍內，自行負擔經費興建之公共 設施用地。(三)配合私人或團體舉辦公共設施、新市區建 設、舊市區更新等實質建設事業劃設，並指明由私人或團 體取得興闢之公共設施用地。三、經各公用事業機構、各 該管政府或鄉、鎮、縣轄市公所開闢使用，但尚未依法取 得之公共設施用地，依前述都市計畫法之立法意旨，仍屬 公共設施保留地。……」為內政部87年6月30日台內營字 第8772176號函釋示在案。而該函釋係內政部就公共設施 保留地之定義所為之釋示，性質上係屬內政部本於行政主 管機關之地位，就行政法規所為闡明法規原意之釋示，且 上述函釋之內容，核與前述都市計畫法規定之意旨相符， 本院自得予以援用。
3.經查：
⑴系爭土地之91-1、98、106及109地號等4筆土地部分： 依經濟部水利署臺北水源特定區管理局104年9月7日水 臺建字第10450056740號函復：「系爭該4筆土地屬「擬 定臺北水源特定區(南勢溪部分)大台北華城細部計畫案 ( 75年6月14日發布實施)之『公園用地』」（見本院卷 第60頁），並依新北市政府城鄉發展局104年9月14日新 北城開字第1041710471號函復：「……依其細部計畫內 容已非保留供政府或公用事業取得開闢，按內政部相關 函釋所示，應非屬公共設施保留地」（見本院卷第56至 57頁）。並經被告104年9月14日派員會同新北市新店地 政事務所人員至現場勘查結果，系爭4筆土地現況為社 區內之樹木及草地（見本院卷第70至71頁），有前揭函 文及被告勘查紀錄及照片4幀在卷可稽。
⑵系爭土地之391及393地號等2筆土地部分：依經濟部水 利署臺北水源特定區管理局104年2月10日水臺建字第10
450008110號函復：系爭該2筆土地「屬75年6月14日發 布實施『臺北水源特定區(南勢溪部分)大臺北華城細部 計畫』之『兒童遊戲場用地』」（見本院卷第67頁背面 ），並依新北市政府城鄉發展局104年2月13日新北城開 字第1040243925號函復：「……，依前開細部計畫內容 及按內政部相關函釋所示，應非屬公共設施保留地。」 （見本院卷第64頁）。另經新北市政府工務局104年2月 12日新北工建字第1040261504號函及104年2月24日新北 工建字第1040316934號函復：「……，系爭2筆土地屬 新北市政府核發71店使字第1155號使用執照（69店建字 第3844號建造執照）申請範圍內之建築基地（法定空地 ）」（見本院卷第66至67頁、第62頁），又經被告104 年2月9日派員會同新北市新店地政事務所人員至現場勘 查結果，系爭該2筆土地現況為社區內之樹木及草坪（ 見本院卷第71頁背面至第72頁），有前揭函文、被告勘 查紀錄及照片2幀在卷可稽。
⑶依前所述，系爭土地分屬「擬定台北水源特定區(南勢 溪部分)大台北華城細部計畫案(75年6月14日發布實施) 之『公園用地』及『兒童遊戲場用地』」。惟依大台北 華城細部計畫說明書所載其開發方式為「1.由開發團體 採整體規劃方式，並自行擬訂細部計畫，並完成法定程 序後，始得發照建築。2.計畫區內所需之公共設施，應 依『都市計畫通盤檢討實施辦法』之規定劃設，且由開 發者自行負擔取得及興建，供居民使用。3.開發團體須 負責設置廢污水處理設備。」，有擬定台北水源特定區 （南勢溪部分）大台北華城細部計畫說明書在卷為憑( 見本院卷第93至97頁)，是大台北華城細部計畫屬原開 發團體採整體規劃方式辦理開發，依其細部計畫內容公 共設施用地應由開發者自行負擔，是系爭土地已非保留 供政府或公用事業機構取得開闢，依內政部87年6月30 日台內營字第8772176號函釋規定，應非屬都市計畫法 所稱之「公共設施保留地」甚明。
⑷又系爭土地是否有依法限制建築或不能建築土地之情事 ，復經新北市政府城鄉發展局104年2月9日新北城審字 第1040243955號函、104年9月8日新北城審字第1041679 342號函、經濟部水利署臺北水源特定區管理局104年2 月16日水臺建字第10450009050號函及105年3月4日水臺 建字第10550012480號函查復系爭土地並無依法限制建 築或不能建築之情形，亦有前開函文在卷為憑（見本院 卷第68頁背面至69頁、第59頁、第63頁背面、第48頁）
。
⑸綜上足見系爭土地為都市土地，經權責機關查復使用分 區為「公園用地」及「兒童遊戲場用地」為「公共設施 用地」，非屬「公共設施保留地」，且並無「依法限制 建築」或「依法不能建築」之情形，系爭土地核與土地 稅法第19條及第22條第1項但書各款規定均不相符；又 系爭土地104年經被告派員現場勘查結果，現況為社區 之公園樹木、草坪等，亦非屬土地稅法第22條第2項之 「自耕農地」；又依系爭土地建物查詢資料所載（見本 院卷第112至114頁），亦非為「依耕地三七五減租條例 出租之耕地」，系爭土地現況縱有樹木及草坪，亦為社 區之公園綠地，非屬種植經濟作物作農業使用，亦與土 地稅法第22條課徵田賦規定不符，自無課徵田賦之適用 。原告主張「擬定台北水源特定區(南勢溪部分)大台北 華城細部計畫案(75年6月14日發布實施)」並未訂定開 發者應提供公共設施回饋政府，比如現在的區段徵收或 是重劃，都明確要求公共設施全部回饋，當時的違法疏 失，造成今日私人擁有公共設施用地的謬誤云云，應係 原告對大台北華城細部計畫內容及「公共設施保留地」 與「公共設施用地」二者之差異有所誤解，原告前揭主 張，應無足採。
㈦原告主張凡經劃定為「台北水源特定區」之土地，符合水源 特定區土地減免土地增值稅贈與稅及遺產稅標準者，均可減 徵，而公共設施用地與保護區相同，目前農業區及保護區課 徵田賦，而田賦停徵，所以公共設施用地應免徵地價稅云云 。惟查「水源特定區土地減免土地增值稅贈與稅及遺產稅標 準」係財政部86年8月19日臺財稅字第861907521號令頒水源 特定區土地減免土地增值稅、贈與稅及遺產稅之標準，地價 稅顯非適用之稅目。次查土地稅減免規則第11條之2規定： 「水源水質水量保護區依都市計畫程序劃定為水源特定區者 ，減免地價稅或田賦之標準如左：一、農業區及保護區，減 徵百分之50。二、住宅區，減徵百分之30。三、商業區，減 徵百分之20。」系爭土地為公共設施用地亦非前揭法定三款 減免範圍。原告擷取二部法令之一部逕自為前揭主張，顯違 土地稅法之規定，亦違反租稅法定主義，自無足採。 ㈧原告主張依土地稅減免規則第9條規定「無償供公眾通行之 道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全 免。」此應擴大解釋為「無償供公共使用之私有土地，經查 明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。」不管是道 路或公園，既然上開規定「土地使用分區管制要點第17條第
1項第（四）款規定『此計畫內各項公共設施由開發者自行 負擔，取得興修，供居民使用』」。今開發者已破產倒閉， 由渠拍賣取得，已經提供居民使用，亦即建立公共地役關係 ，其對系爭土地根本沒有使用權，所以應依法免徵地價稅云 云。然按「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係 指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠 時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件 ，以法律或法律明確授權之命令定之；……。」業經司法院 釋字第657號解釋理由書闡述甚明。關於稅捐之減免核屬租 稅優惠事項，依上揭解釋理由書意旨，自應以法律或法律明 確授權之命令定之，不得透過類推適用方式為之。復按現行 土地稅法上明文規定減免地價稅之利益狀態，大致可區分為 以下2種，首先，對於供公用之公有土地免徵地價稅，是因 為該土地供「公用」。而所謂「公用」，係指供公眾使用， 不限定特定人使用之土地（土地稅減免規則第4條參照）。 其次，私有土地因被劃定為公共設施保留地，使得土地所有 權人為了公益而特別犧牲，故予以免徵地價稅之優惠，以為 補償。足見對供公共使用之土地減免地價稅之考量，重點不 在於土地所有權誰屬，而在於該土地是否事實上供公眾使用 ，構成特別犧牲，而宜以減免地價稅之方式予以補償。執此 標準檢視私人所有，業已由私人開發業者於其上興建之公共 設施，不再屬於公共設施保留地，而無法依土地稅法第19條 規定免稅；原告認為公共設施用地中，供道路使用者，雖為 私有，仍得免徵地價稅，若非供道路使用而供公園等用途使 用，則不得免徵，並不公平，固非全然無見，惟判斷是否應 減免地價稅之重點在於系爭土地是否供「公用」，即供公眾 使用，不限定特定人使用，已如前述。而系爭土地雖屬公園 、兒童遊戲場用地，並已興修公園等設施，但係坐落於大臺 北華城社區內，有勘查紀錄在卷可稽（見本院卷第109至111 頁），且該社區設有管制哨，為原告所不爭（見本院卷第13 0頁），則進入社區既受管制，非住戶難以自由進出，該設 施核並非供公用。又系爭土地現況為社區內之樹木、草坪， 非實際供公眾通行之道路使用，亦核與土地稅減免規則第9 條所定「無償供公眾通行之道路土地」要件不符，自無類推 適用該條文免徵地價稅之適用，是以系爭土地無從認為應減 免地價稅。且地價稅屬財產稅，以有財產者為納稅義務人， 並不問其有無利用財產生利，一律以擁有財產者而負擔稅負 ，尚不得以系爭土地供居民使用等理由免除財產稅之繳納義 務。原告前揭主張，自無足採。
㈨原告主張其取得系爭土地後，並未改變一草一木，原告取得
之前手都沒有課徵地價稅，應繼續免徵地價稅云云。惟按廣 義之地價稅（包含田賦在內）為財產稅之一種，從「量能課 稅」觀點言之，在經濟上是以土地財產稅負能力之指標，並 規範上以之為稅捐客體，而對該土地財產之歸屬主體課徵稅 負。因為財產稅為週期稅，免稅事由必須在所屬稅捐週期內 存在，各個週期之免稅事由是否存在，自應個別審酌認定（ 最高行政法院102年度判字第138號判決參照）。況「憲法之 平等原則係指合法之平等，不包含違法之平等。故行政先例 需屬合法者，乃行政自我拘束之前提要件，憲法之平等原則 ，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤之請求權。」最高 行政法院93年判字第1392號判例著有明文。從而行政機關若 怠於行使權限，或因錯誤之行政處分，致使人民於個案違法 狀態未排除下，仍獲得利益者，該利益並非法律所應保護之 利益，是其他人民不得要求行政機關比照該違法案例授予利 益，亦即人民不得主張「不法之平等」（最高行政法院104 年度判字第501號判決參照）。是原告以其前手持有系爭土 地期間免徵地價稅，主張被告不應向其課徵系爭土地地價稅 云云，尚有誤會。
六、綜上所述，原告主張經核並非可採，原處分於法並無違誤， 訴願決定予以維持，理由雖有不同，惟結論並無二致，原告 訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，兩造 其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列 ，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 10 月 11 日 臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 李玉卿
法 官 鍾啟煒
法 官 王俊雄
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 107 年 10 月 11 日 書記官 鄭聚恩