綜合所得稅
臺中高等行政法院(行政),訴字,104年度,308號
TCBA,104,訴,308,20160629,2

臺中高等行政法院判決
　　　　　　　　　　　　　　　　　　　104年度訴字第308號
　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年6月15日辯論終結
原　　　告　魏子傑
訴訟代理人　林靜宜　會計師
被　　　告　財政部中區國稅局
代　表　人　許慈美
訴訟代理人　劉淑華
　　　　　　鄭智仁
　　　　　　林雅菁
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服中華民國104年8月5日
財政部台財訴字第10413935700號訴願決定，提起行政訴訟，本
院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
緣原告民國99年度綜合所得稅結算申報，列報綜合所得總額 新臺幣（下同）160,026元，惟未依所得基本稅額條例規定 計算及申報基本所得額，經被告查獲其於99年1月28日出售 大力砂石行股份有限公司（下稱大力公司，非上市上櫃公司 ）股票6,064,736股，乃核定原告證券交易所得37,419,422 元，併同另查獲漏報之租賃所得4,299元，核計當年度綜合 所得淨額0元及基本所得額37,419,422元，基本稅額6,283,8 84元，減除自行繳納稅額5,653,151元，補徵應納稅額630,7 33元，並依原告漏報所得屬有無填報扣免繳憑單，分別按所 漏稅額處不同倍數之罰鍰（即對前者處0.4倍罰鍰，對後者 處1倍罰鍰），合計處罰鍰6,283,847元。原告就證券交易所 得及罰鍰處分不服，申請復查，經被告以103年1月24日中區 國稅法二第0000000000號復查決定結果未獲變更。原告不服 ，提起訴願，經財政部103年7月17日台財訴字第1031392474 0號訴願決定，將原處分（即上開復查決定）撤銷，囑由被 告另為處分。嗣被告103年10月2日中區國稅法二字第103001 3838號重核復查決定（下稱重核復查決定）追減證券交易所 得4,389,970元及罰鍰877,992元。原告仍不服，提起訴願， 因有財政部新頒103年12月3日台財稅字第10304638380號令 （下稱財政部103年12月3日令釋）之適用，被告遂依訴願法 第58條規定，作成104年3月19日中區國稅法二字第10400036 87號重核暨重審復查決定（下稱重審復查決定），將重核復



查決定註銷，並追減證券交易所得7,563,974元及罰鍰1,512 ,793元。原告猶不服，提起訴願，經財政部104年8月5日台 財訴字第10413935700號訴願決定（下稱訴願決定）駁回， 遂提起本行政訴訟。
二、原告主張略以：
（一）本稅部分：
1、本件買賣價金中之19,165,000元係屬其取回借給大力公司 之款項，應自價金61,964,670元扣除： （1）按稅捐稽徵法第12條之1第2項明文規定之實質課稅原則， 對於納稅義務人有利或不利之事實，均應一併加以注意。 被告重審復查決定，僅就股權轉讓契約書為論斷依據，未 就協議書之標的全部調查。被告拘泥於「書面」之契約文 字，本件實際交易價款包含債權之轉讓，且原告確已因契 約「經營權」轉讓之約定而將債權轉讓與買方，僅因原告 與買方所簽訂之書面契約條款以「經營權」稱之，而未明 文記載「債權」轉讓，被告即否定原告主張協議書交易價 款包含屬債權轉讓金額。
（2）事實上，系爭交易之買方以每股10元，總計66,800,000元 之價金，減除賠償台灣電力股份有限公司（下稱台電）款 項4,835,330元後之金額（即61,964,670元），取得全部 股東（含原告）於大力公司之全部股權及原告對大力公司 之債權19,165,000元，此證據存在於大力公司之帳冊簿據 及與買方之合意。原告等將大力公司全部股權移轉予買方 前，大力公司之股東往來貸方金額為19,165,000元。經股 權移轉後，大力公司之股東往來貸方金額為19,165,000元 ，摘要欄記載債權人已變更為買方，但買方並未額外支付 債權承受款項，此債權款項包含於上開協議書之股權價款 中。被告未調查上開證據，且未訪查買方，原告主張應依 據核實課稅原則核課，被告不能執意以股權轉讓契約書之 契約形式為拘束理由，而無視於原告是否確實已將其對大 力公司之債權轉讓於系爭股權交易之買方之事實。原告與 買方無任何關係人之關係存在，豈可能將19,165,000元之 債權無任何代價轉讓予買方，被告均未考量原告所提出之 客觀證據。被告不得因原告對法律認知不足，因協議書之 契約用字遣詞無「債權」轉讓，而以「經營權」轉讓取代 ，而未審查原告提出之股東往來債權明細證明文件，而僅 以契約形式的拘束為由溢課徵基本所得稅額，並處以1倍 之罰鍰，有違論理法則、核實課稅原則、實質課稅原則及 公平原則。
（3）原告之債權19,165,000元，包含於股權買賣價金中，一併



轉讓與買方祺益企業有限公司、肇益投資股份有限公司、 肇益營造工程有限公司（下稱祺益公司、肇益投資公司及 肇益營造公司），並依據買方代表楊龍河指示分配明細， 將大力公司原股東之股份轉讓予各買方，買方受讓原告債 權後，將大力公司股東往來明細帳之債權人變更為買方中 之謝美玲，而非祺益公司、肇益投資公司、肇益營造公司 ，此乃因楊龍河為該3公司之董事，而謝美玲為楊龍河之 配偶，原告既已轉讓債權予買方，對於買方後續如何處理 此債權，已與原告無涉。
（4）被告就原告債權19,165,000元部分，自本身銀行帳戶領現 並存入大力公司銀行帳戶，縱有質疑，然其立論依據，顯 然不充分。且原告債權19,165,000元大部分係採匯款及轉 帳方式，被告僅因小部分之領現存入大力公司帳戶有質疑 ，否准全部原告債權19,165,000元，原告不服。本案原告 股權買賣價金60,647,360元確實包含債權之轉讓，已於歷 次證卷呈核，且買賣雙方均持相同認定，僅被告否認買賣 價金包含此債權轉讓，無疑是虛增原告之所得而於本案股 權交易買方日後出售股權時，虛增買方之股權購買成本， 實有違核實課稅與租稅公平原則。
2、原告對法律認知不足，以每股10元為計算，而溢繳納證券 交易稅：
（1）被告重審復查決定既認定：「協議書」契約買賣標的之買 賣價金9千萬之標的為「大力公司股權、經營權、生財器 具及所屬土地」，然關於協議書標的中之「經營權」卻未 見任何論及。
（2）本件交易過程中，交易雙方於98年12月28日簽訂「股權買 賣契約書」，嗣於99年6月1日買賣雙方另簽訂「協議書」 ，於協議書中第1條約定：「甲方前於98年12月28日將大 力砂石行股份有限公司股權、經營權、生財器具暨所屬土 地以新台幣9千萬元出售乙方．．．。」可知98年12月28 日買賣雙方，已就協議書中第1條之標的達成買賣協議， 99年6月1日買賣雙方於「協議書」第1條文約訂之目的， 是為了將98年12月28日契約之標的予以明訂，被告然卻未 將對大力公司之債權19,165,000元以「經營權」涵蓋。 （3）原告將其對大力公司之債權及股權統認為經營權，以致「 股權轉讓契約書」約定，未以全額價金66,800,000元扣除 台電賠償款4,835,330元及債權19,165,000元，再以其餘 額42,799,670元作為股權交易價格之每股價金僅6.41元， 係因原告對法律認知不足，而按每股10元為計算而溢繳納 證券交易稅。




3、原告依股權比例分配價金66,800,000元，未扣除其債權之 理由：
（1）原告股權分配價金66,800,000元，雖未扣除台電賠償款4, 835,330元，被告審查後亦同意應扣除台電賠償款。同理 ，被告不應以股權分配價金66,800,000元未扣除債權部分 為由，而對原告主張買賣價金包含其個人對公司之債權， 認定與上開事證不符，難認為真實。
（2）原告與大力公司其餘3位股東為兄弟及姊弟關係，因其餘 股東之股權僅佔全部股權之9.2%，原告聽從父親交代，基 於親情考量未予計較，於股權轉讓時，由買方以每股10元 按各股東股數逕匯價款。退一步言，前述實情僅能認定原 告將其出售債權所得款項部分贈與其兄姊弟。
（3）被告認為公司與股東係屬不同之法人格，原告對大力公司 之債權，係屬其與大力公司間之私權關係，與系爭證券交 易係原告代理賣方與楊龍河代理買方間之私權無涉。然原 告代理其餘股東出售股權，並連同出售本人之股權、設備 、土地及債權，而與楊龍河代理買方進行交易，依據契約 自由原則，原告有權讓售其債權予本件買方，當然大力公 司無法干涉。
4、魏子傑股東往來明細編表說明：
（1）魏子傑股東往來明細分成兩部分，該表左部分係大力公司 「股東往來明細帳」；右部分係原告自個人銀行帳戶提領 現金，並存入大力公司帳戶，及原告自個人銀行帳戶匯款 至大力公司帳戶之說明。原告並檢附個人銀行存摺及存入 或匯入大力公司銀行帳戶，以資證明資金貸與大力公司。 被告當庭舉例原證13第2頁日期97年6月26日大力公司股東 往來明細帳登載向原告借入90萬元，原告舉證其係自其本 人大里農會00000000000帳戶97年6月11日提領現金770,00 0元，加上97年6月17日提領現金170,000元，將其中900,0 00元於97年6月26日存入公司台中銀行秀水分行00000000 000帳戶，被告認為原告領出10多日才存入大力公司帳戶 ，不足為證。然原告係大力公司負責人，大力公司從事砂 石業務，面對各地小包及臨時工零星支付情形甚多，須常 備現金以應不時工地之需，且常因工作進度之變動，而於 預定日前領出後保留多日才需支付。縱使原告領現金，其 貸予大力公司時係存入大力公司之銀行帳戶，且大力公司 向原告借入資金時亦登載於股東往來明細帳，若僅因原告 自本身帳戶領現，被告即遽認定無法證明大力公司銀行帳 戶之現金存入屬原告貸予之資金，如此，大力公司銀行帳 戶即平白多出現金90萬元。原告已竭盡舉證責任，被告對



於大力公司銀行帳戶現金存入90萬元，若認為非大力公司 股東往來明細登載之股東往來，則此90萬元之存入原因， 被告應自負舉證責任。被告推論原告未貸予大力公司，此 立論依據薄弱。
（2）有關被告提出之原證13第4頁98年5月26日亦是基於上開之 立論依據，顯然不充分。被告提出原證13第5頁98年9月25 日大力公司向原告借入40萬元，原告說明98年9月23日領 現350,000元，加上自有現金50,000元，存入公司合庫000 000000帳戶，然原告檢附之銀行存摺係98年9月23日、98 年9月28日及98年10月2日領現，因此，被告認為原告98年 9月23日未將資金40萬元貸與大力公司。經原告重新檢查 上開存摺，原證13第5頁98年9月25日大力公司向原告借入 40萬元，係98/7/1原告自台中銀行000000000000帳戶領出 之現金（檢附之銀行存摺第6頁銀證46），而上開98年9月 23日、98年9月28日及98年10月2日領現35萬元（檢附之銀 行存摺第20頁），加上98年10月9日領現30萬元（檢附之 銀行存摺第6頁銀證46），加上原告家中現金35萬元，合 計100萬元，於98年10月15日貸與大力公司，存入大力公 司合庫銀行000000000帳戶。原行政訴訟補充理由（一） 狀之原證13第5頁98年9月25日備註說明，係因事隔多年， 原告僅記得自銀行領現，誤認領現日期所致。
5、大力公司股東往來明細表之說明：
被告於104年12月16日言詞辯論時詢問原證5日期99年1月6 日有筆11,856,688元之借方金額，其摘要為何有「上期結 轉」之原因。原告認為被告應詢問大力公司而非原告。99 年初原告出售大力公司股權後，為證明貸與大力公司之債 權19,165,000元已含在買賣雙方價金轉讓與買方，因此， 原告於101年3月9日懇求買方傳真大力公司原證5其經營大 力公司後之股東往來明細帳，原告係為證實其債權人確實 已非原告，大力公司已變更為買方謝美玲，證明原告債權 19,165,000元已讓售予買方。原證5係買方經營大力公司 後所登載之股東往來明細帳，其摘要內容應詢問大力公司 ，與原告無涉。
6、淨資產之涵義
（1）茲就股權轉讓契約書第1條第2項「甲乙雙方一致確定上述 股權轉讓的價款應以大力公司截至98年12月31日的帳面『 淨資產』值概括承受為依據」，其所指之「淨資產」所包 括之範圍，究竟是否包含「債權」，提出補充說明。於會 計上所稱之淨資產，其計算方式係指某一個體於特定時點 之總資產減除總負債之餘額。因此，「個體」可以是企業



、個人，也可以是基金管理人所管理的某一基金，甚或企 業的某一工廠或分公司，端視使用的對象而定。 （2）查本案股權轉讓契約書，立約雙方係甲方（出讓人）魏子 傑等4人。乙方（受讓人）肇益營造公司、謝美玲等4人。 原告主張出讓人（原告等4人）於股份轉讓時，股權轉讓 價款66,800,000元包括出讓人擁有之股權及出讓人在大力 公司截至98年12月31日帳面所登載屬於出讓人之資產（債 權）減除屬於出讓人之負債（債務）後餘額，即淨資產由 受讓人概括承受。此為上開條文（二）之涵義。概因大力 公司所擁有的帳面總資產及總負債，此企業淨資產，其權 利與義務係屬大力公司此「法人」所擁有的權利及應負擔 之義務，出讓人並無此等權利可處分予受讓人。出讓人擁 有大力公司股權，僅能將其身為股東之權利轉讓，縱使股 東對大力公司之淨資產於公司解散清算時有剩餘財產分配 請求權，亦無權於大力公司繼續經營時，將公司所擁有之 帳面總資產及總負債轉讓予受讓人。此係就出讓人得以處 分之淨資產及股權予以釋明訂約雙方之本意。就受讓人而 言，此條款之簽訂可免除日後出讓人主張其對大力公司尚 有帳面上未列帳之債權，損及受讓人之權益。受讓人購買 大力公司全部股權，很擔心出讓人日後主張其對大力公司 尚有其他權益，於原證3之協議書，特別將「經營權」註 明。
（3）縱如原告所言股權轉讓價款66,800,000元，包括出賣人擁 有之股權及出讓人在大力公司，截至98年12月31日帳面所 登載屬於出讓人之資產（債權）減除屬於出讓人之負債（ 債務）後餘額（即淨資產），本案原告尚須提出究竟是否 對大力公司有其主張之19,165,000元債權金額（即股東往 來）之證明，被告方能核實課稅。因此，原告補充理由（ 一）狀業已檢附貸予大力公司資金往來明細表及原告個人 銀行存摺及存入或匯入大力公司銀行帳戶名稱以資證明資 金貸與大力公司。雖被告於104年12月16日言詞辯論時， 對原告補充理由（一）狀有關原告檢附貸予大力公司資金 往來憑證，當庭提出部分資金往來係由原告自個人帳戶領 出現金，加上自有現金，再以現金方式存入大力公司銀行 帳戶而作為不予認定之理由，惟經原告整理上開爭議部分 計4,032,200元，尚有15,132,800元（19,165,000元－4,0 32,200元）可資認定。退步言之，若原告自個人帳戶領出 現金，以現金方式存入大力公司銀行帳戶，金額可資核對 ，並未加上自有現金部分亦予以減除，而僅就存摺可看出 原告匯款或轉帳至大力公司之股東往來，亦有11,797,800



元（19,165,000元－7,367,200元），原告已竭盡舉證責 任，請鈞院以核實課稅原則，准許原告扣除15,132,800元 或11,797,800元之債權轉讓金額。況本案於101年5月經原 告提供被告原審查人員案件事實及股東往來金額證明文件 後，原審查人員原本同意按4,870,187元認定，惟原告認 為可資證明之資金至少有11,797,800元，因此雖依據協談 內容繕打原證14之說明書，然最終並未交付同意。 7、依據被告所傳真補充答辯狀附件1，係被告查告大力公司 新股東楊龍河之回覆說明，依其回覆分錄顯示，大力公司 僅以會計分錄沖銷原告對大力公司之債權17,280,588元， 並未有償付原告17,280,588元之付款證明。另大力公司亦 未能檢具相關傳票及明細帳以資證明確有上開分錄，其所 稱之98年期末相關債權債務是由舊股東繼續收取及償還， 是指舊股東於99年1月繼續協助大力公司催回帳款，這些 催回帳款係存入大力公司合作金庫帳戶，且為塗銷原告擔 任大力公司借款的保證人，以退出經營，原告協助大力公 司辦理該公司98年底的銀行借款的償還，償還款項亦從該 公司合作金庫支付。惟無論如何，被告僅提出大力公司回 覆沖銷原告之債權分錄，卻未支付上開分錄沖銷銀行存款 17,280,588元的還款證明，即逕自將原告債權轉為謝美玲 新股東，即可證明股權價款中含有原告之債權轉讓。又本 案於101年5月間經原告提供被告原審查人員案件事實及股 東往來金額證明文件後，原審查人員原本同意按4,870,18 7元認定，均可顯示原審單位亦對本案股權交易款項含原 告之債權部分無爭議，雙方之爭點僅在於債權金額之認定 。
（二）罰鍰部分：
1、本件之證券交易所得不需扣繳，但需申報證券交易所得稅 ，原告於交易時已申報並繳納證券交易稅，該申報如同扣 繳憑單之列單申報效果，被告即可掌握其證券交易事實而 稽查綜合所得稅基本所得稅額申報。此從原告99年度綜合 所得稅於100年5月31日申報截止，被告隨即於14天內立案 調查，即可證明被告得運用其資料庫，迅速掌握納稅義務 人申報證券交易稅之申報內容，得知原告出售系爭股票之 每股成交價格申報數高出原購入之每股成交價格甚多，而 選案調查。換言之，縱未符合於稽徵機關調查前申報繳納 ，基於「公平原則」，應比照裁罰處分前已填報扣繳憑單 及股利憑單之所得，處所漏稅額0.4倍之罰鍰。將已填報 、繳納證券交易稅，並於核定前已主動發現並繳清全部稅 款者，與未填報、繳納證券交易稅，同樣處以1倍之罰鍰



，如此非難程度實乃苛責，未考量原告之違章程度而給予 適切裁罰，實有違公平原則。被告雖稱證券交易稅係買方 代徵，而非賣方，所以不能比照裁罰處分前已填報扣繳憑 單及股利憑單之所得，處所漏稅額0.4倍之罰鍰。惟扣繳 憑單及股利憑單也非所得人填報，而是由扣繳義務人填報 ，若依被告之立論基礎，原告於購入系爭股票時，有為賣 方代徵且申報證券交易稅，出售時亦委由買方代徵證券交 易稅，按理更應比照裁罰處分前已填報扣繳憑單及股利憑 單之所得，處所漏稅額0.4倍之罰鍰，而非目前處以1倍之 罰鍰。
2、「所得基本稅額條例」於94年12月28日完成立法，自95年 1月1日起施行。但同條例中，短報或漏報基本所得額之罰 則，自96年1月1日施行，截至99年底短報或漏報基本所得 額之罰則才實施3年。一般民眾並非經常從事股權買賣交 易，於年度中繳納證券交易稅後，次年申報綜合所得稅時 已逾1年，容易遺忘而漏申報。人腦不若電腦，按理，基 於便民服務，被告可從其資料庫就原告購入股票時之證券 交易稅一般代徵稅額繳款書，與本次出售時之證券交易稅 代徵稅額繳款書予以試算，並就試算結果於被告之綜合所 得稅結算申報試算稅額通知書顯示，以提醒納稅義務人申 報基本所得。倘若被告就基本所得試算結果於其綜合所得 稅結算申報試算稅額通知書顯示基本所得，縱非保證試算 無誤，卻可提醒納稅義務人申報基本所得，若已提醒而納 稅義務人仍未依規定申報，則足資證明納稅義務人顯有重 大疏失或故意未申報。反觀本件被告99年度綜合所得稅結 算申報試算稅額通知書，其基本所得稅額申報數顯示「0 」，被告卻運用納稅義務人申報證券交易稅之資料，得以 迅速掌握原告出售系爭股票之每股成交價格，高出原購入 之每股成交價格甚多，俟99年度綜合所得稅於100年5月31 日申報截止，隨即於短短14天內發動選案調查。縱使原告 嗣後17天內發現其漏報基本稅額疏失時，立刻於100年6月 17日自動「逕行」繳清稅款，僅逾100年5月31日（申報截 止日）17天，卻須負擔1倍之罰鍰，其受非難之程度不近 情理。
3、調查日之認定：
本件申報截止日為100年5月31日，原告雖於100年6月17日 自行繳納稅款，主張免予處以罰鍰，惟被告主張調查系爭 證券交易之買賣情形，前於99年10月26日已報經財政部函 准調查申請人及肇益營造公司等營利事業之存、放款提存 往來情形，並有財政部99年10月27日台財稅字第09900457



300號可稽。由此可證，被告之調查日係在原告之申報截 止日（100年5月31日）7個月前立案調查，可斷定並非調 查原告本案基本所得稅漏申報案件，原告請被告提出上開 財政部99年10月27日函文及報經財政部函准調查事項，以 釐清並非是針對本案尚未申報之基本所得稅案件，而不得 以此日期作為本系爭案件之調查日。又被告主張於100年6 月14日中區國稅二字第1000022576號通知原告，然原告並 未獲通知，且被告於上開重審復查決定書亦聲稱100年6月 14日通知，係因99年10月26日已報經財政部函准調查申請 人及肇益營造公司等營利事業之存、放款提存往來情形而 對原告之通知，因此，可斷定被告之調查均非本案基本稅 額之調查，若驟以認定上開調查日為本案之調查日，形成 原告尚未違反稅務規定（未屆申報期限），財政部即准許 被告調查基本稅額漏申報之不合理現象，縱使原告忘記當 日係100年5月31日而於次日申報，亦會被處以一倍（重審 複查基本稅額4,771,089元）之罰鍰，處罰之重不符合比 例原則。
4、所得基本稅額條例於民國101年8月8日修正前按第12條第1 項第3款之規定，未在證券交易所上市或未在證券商營業 處所買賣之公司所發行之股票之交易所得須納入個人基本 所得額，並據以計算所得基本稅額。惟所得基本稅額條例 於101年8月8日修正第12條第1項第3款後，上開個人證券 交易所得已不需納入基本所得額，換言之，已廢除個人證 券交易所得此部分所得基本稅額之課徵，因此，罰鍰亦無 所附麗。依稅捐稽徵法第48條之3之規定，所稱之「裁處 」，包括復查、訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，如 稅法之相關罰則修正公布生效時仍在復查、訴願及行政訴 訟中，尚未裁罰確定之案件均有「從新從輕原則」之適用 等語，並聲明求為判決：訴願決定及原處分（即重審復查 決定）不利於原告之部分（即證券交易所得應再扣除17,3 99,800元，罰鍰部分應減除4,252,882元）均撤銷（本院 卷第78頁本院104年11月12日準備程序筆錄、同卷第155-1 56、162頁本院言詞辯論筆錄及原告行政訴訟補充狀、同 卷第275-76頁本院言詞辯論筆錄參照）。三、被告則以：
（一）本稅部分：
1、被告固曾以原告於復查時提示之協議書載明，於98年12月 28日將大力公司股權、經營權、生財器具及所屬土地，以 9千萬元出售與楊龍河所代理之乙方，乃認為因公司股權 實際上應包含公司所有之資產，上開經營權、生財器具及



所屬土地均屬之，是雙方證券交易之成交價格應為90,000 ,000元，股權轉讓契約書所稱以每股10元出售渠等所有大 力公司股票，僅係交易之一部分，並非交易之全部價格。 但因財政部103年7月17日訴願決定指出：「原告主張上開 協議書約定9千萬元之標的，除大力公司股票外，尚包含 其個人土地13,200,000元及設備10,000,000元．．．。」 被告嗣於重核復查決定時，即以「無積極證據足認該土地 及設備與系爭證券交易相關」，乃認為與系爭證券交易有 關之成交價格，應為股權轉讓契約書所載之66,800,000元 ；至於協議書所載之經營權、生財器具及所屬土地等，則 與系爭證券交易無關。其後雖因財政部變更見解，被告重 審復查決定，惟仍維持上開見解。簡言之，財政部103年7 月17日訴願決定撤銷被告復查決定後，被告即不再以協議 書認定交易標的及價格，而是以股權轉讓契約書認定交易 標的及價格。上開股權轉讓契約書既載明交易標的為原告 等所有之大力公司股權6,680,000股，價金為每股10元， 並無原告主張：價金包含其對大力公司之債權19,165,000 元之記載，是原告主張即無可採。至協議書交易價款是否 包括該債權轉讓金額，更與系爭證券交易無關，原告主張 並無可採。另協議書交易價款是否包括該債權轉讓金額， 更與系爭證券交易無關，原告主張並無可採。且有關股權 轉讓契約書第1條第2項所載「帳面淨資產值」僅為計算股 權轉讓價款之依據，並無記載原告對大力公司之債權亦屬 交易標的。次查渠等簽訂之買賣契約書內容亦無記載原告 對大力公司之債權屬交易標的。另為查證原告所言股權轉 讓價款66,800,000元包含出賣人所有之股權，及出讓人在 大力公司截至98年12月31日帳面所登載，屬於出讓人之資 產減除負債後餘額（即淨資產），被告於105年2月23日以 中區稅法二字第1050002004號函，請大力公司（新股東楊 龍河等）查告，渠等與舊股東魏子傑等之股權移轉協議之 實際情形。依其回復之說明書及相關資產負債沖轉情形， 原告對大力公司之股東往來餘額19,165,000元，已以大力 公司98年期末銀行存款17,280,588元、應收帳款16,606,1 18元及由新股東以購置存貨及用品盤存之名義支付原告14 ,809,093元獲得清償，有購置明細表及支付憑證可稽，並 未如其主張併同股權一併移轉與新股東，故原告主張核不 足採。
2、次查稽徵機關係立於第三人地位，對人民經濟活動之掌握 不若納稅義務人，僅能依所查得之具體事證判斷事實之真 偽。依原告提示之股權轉讓契約書、買方給付價款與原告



等賣方之匯款申請書回條、同期其他股東交易價格比較表 （下稱交易價格比較表）等事證，既無從證明原告個人對 大力公司之債權亦係系爭股權轉讓之標的，即尚難以大力 公司帳載之債權人已變更為買方，作為認定依據。 3、又契約之解釋固不能拘泥於文字致失真意，但應以過去事 實及證據資料為斷定之標準，本件從原告等分配證券交易 價款之事實，及原告提示之股權轉讓契約書、買方給付價 款與原告等賣方之匯款申請書回條、交易價格比較表等， 足認股權交易價金確為每股10元，並無從證明原告個人對 大力公司之債權，亦係系爭股權轉讓之標的。至於被告同 意扣除台電賠償款之理由，已於歷次復查決定中，論述係 因履約爭議的確將影響買方權益，是契約雙方協議支付之 賠償款應作為系爭證券交易成交價格之減項，此與系爭債 權係存在於原告個人與大力公司間之情形迥異，尚難比附 作為核認依據。
（二）罰鍰部分：
原告雖自行繳納稅額，但並不符合稅捐稽徵法第48條之1 所規定自動補報補繳免罰之要件，被告歷次復查決定已論 述甚詳。且系爭所得高達29,855,448元，並非微小，原告 既有該筆所得，即應依規定報繳，縱對所得計算持與稽徵 機關不同見解，亦應向稽徵機關查詢或充分揭露取有所得 之事實，其既未為之，應受責難程度、所生影響及所得利 益均非輕微，並無可減輕情事，尚無稅務違章案件裁罰金 額倍數參考表使用須知第4點規定之適用，是被告參據稅 務違章案件裁罰金額倍數參考表裁處法定倍數3倍以下之1 倍罰鍰，尚無不妥等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。四、本件事實概要欄所載之事實，有原告98年12月28日股權轉讓 契約書（原處分卷一第20-22頁）、99年度綜合所得稅結算 申報書（同卷第115-117頁）、核定通知書（同卷第109-112 頁）、自動補報稅額繳款書（同卷第118頁）、違章案件罰 鍰繳款書（同卷第74頁）、99年度綜合所得稅稅額繳款書已 申報核定（同卷第75頁）、原告復查申請書（同卷第138-14 6頁）、復查決定書（同卷第177-185頁）、原告訴願書（同 卷第230-235頁）、103年7月17日財政部訴願決定書（同卷 第264-274頁）、被告重核復查決定書（同卷第347-357頁） 、財政部103年12月3日令（同卷第333-334頁）、被告重審 復查決定（同卷第389-401頁）、原告訴願書（訴願卷第1-7 頁）、財政部訴願決定書（本院卷第10-18頁）及原告起訴 狀（同卷第4-8頁）附卷可稽，並為兩造所不爭執，應堪認 定。本件兩造之爭點為：被告原核定原告證券交易所得37,4



19,422元，核計當年度基本所得額37,419,422元，基本稅額 6,283,884元，減除自行繳納稅額5,653,151元，補徵應納稅 額630,733元，並合計處罰鍰6,283,847元，嗣被告重審復查 決定將重核復查決定註銷，並追減證券交易所得7,563,974 元及罰鍰1,512,793元，是否合法？茲分述如下。五、證券交易所得部分：
（一）適用之法令部分：
　1、按所得稅法第13條規定：「個人之綜合所得稅，就個人綜 合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵 之。」行為時所得稅法（下稱所得稅法）第14條第1項第7 類第1款規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各 類所得合併計算之．．．第七類：財產交易所得：凡財產 及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取 得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因 取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為 所得額。」。
2、次按行為時所得基本稅額條例（下稱所得基本稅額條例） 第12條第1項第3款第1目規定：「個人之基本所得額，為 依所得稅法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額 後之合計數．．．三、下列有價證券之交易所得：（一） 未在證券交易所上市或未在證券商營業處所買賣之公司所 發行或私募之股票．．．。」同條第3項前段規定：「第1 項第3款規定之有價證券交易所得之計算，準用所得稅法 第14條第1項第7類第1款及第2款規定。」同條第4項規定 ：「第1項第3款規定有價證券交易所得之查核，有關其成 交價格、成本及費用認定方式、未申報或未能提出實際成 交價格或原始取得成本者之核定等事項之辦法，由財政部 定之。」。
3、再按行為時有價證券交易所得計入個人基本所得額查核辦 法（下稱查核辦法）第4條第1項規定：「有價證券交易所 得之計算，以交易時之成交價格，減除原始取得成本及必 要費用後之餘額為所得額。」第10條第1款規定：「第4條 所定成本，於股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明 股票權利之證書，依下列規定認定：一、因購買而取得者 ，以成交價格為準。」第12條規定：「第4條及第5條所稱 必要費用，指證券交易稅及手續費。」。
4、又財政部97年8月20日台財稅字第09704073000號函（下稱 97年8月20日函釋）：「二、個人投資未在證券交易所上 市或未在證券商營業處所買賣之公司所發行股票，於被投 資公司發生虧損而減資時，其投資損失即已實現，並應以



實際投資成本乘以減資比例計算。嗣後個人出售減資後剩 餘持股，依所得基本稅額條例第12條規定申報有價證券交 易損益時，其每股成本應以實際投資成本減除上開投資損 失後之金額，除以減資後剩餘股數計算。」另上開財政部 103年12月3日令釋：「一、個人投資人於被投資公司辦理 減資彌補虧損後，出售剩餘持股，依101年8月8日修正前 所得基本稅額條例第12條或所得稅法第14條之2規定計算 證券交易損益時，其每股成本應以實際取得成本除以減資 後剩餘股數計算。二、前點所稱實際取得成本，依101年8 月8日修正前所得基本稅額條例第12條授權訂定有價證券 交易所得計入個人基本所得額查核辦法第13條規定，採個 別辨認法者，應以按該法辨認之該股票減資前一日持有股 數之總成本計算．．．。三、廢止本部97年8月20日台財 稅字第09704073000號函。」。
（二）本件被告查獲原告於97年6月9日以每股3.8元購入大力公 司股票6,900,000股，成交價格26,220,000元（原處分卷 二第101頁交易價格比較表參照）。嗣該公司於98年4月7 日辦理減資彌補虧損，減資後原告剩餘股票6,064,736股 （同卷第119-120頁，大力公司查核報告書、減資明細表 參照）。原告於99年1月28日以每股10元出售全部持股，