高雄高等行政法院判決
106年度訴字第375號
民國107年3月29日辯論終結
原 告 陳悅玲
訴訟代理人 林志聰 會計師
被 告 財政部高雄國稅局
代 表 人 洪吉山
訴訟代理人 施佩君
柳秀英
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國106年7
月5日台財法字第00000000000訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
訴願決定及原處分（含復查決定）就罰鍰超過新臺幣237,257元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔10分之6，餘由原告負擔。 事實及理由
一、事實概要︰
緣被告以原告104年度綜合所得稅結算申報，漏報實際應取 自東南水泥股份有限公司（下稱東南水泥公司）分配之股利 6,765,212元（含可扣抵稅額1,234,011元），於報經財政部 核准後，將之調整為原告之營利所得，歸課核定當年度綜合 所得總額13,962,800元，應納稅額4,092,246元，並以105年 12月13日105年度財高國稅法違字第03105100480號裁處書， 按所漏稅額1,571,729元處0.4倍之罰鍰計628,691元。原告 就罰鍰部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭駁回 ，遂提起本件行政訴訟。
二、原告起訴主張及聲明：
㈠、主張要旨：
1、原告於101年度以自有資金新台幣2,000,000元設立恆祥源投 資有限公司（下稱恆祥源公司），由恆祥源公司於102年間 自集中市場購買東南水泥公司股票，股票價款含手續費總計 款項為371,172,539元，因設立資本額不足支付股票交割款 為由，將其所持有東南水泥公司股票出售，並將所得股票交 割款項借予恆祥源公司，作為恆祥源公司交割股票款之資金 來源，是項買賣交易資訊均已於恆祥源公司102年度及以後 年度營利事業所得稅申報完整揭露，並無所得稅法第66條之 8所定虛偽安排之情事。
2、原告將所持有之東南水泥公司股票於102年度全數透過證券
集中市場之公開方式轉讓，係為避免原告因台美雙重國籍之 身分，而遭美國所施行之肥貓條款雙重課稅，並非基於短線 操作以達到減少稅負之動機。被告並未提出證據證明原告事 先已知悉股權移轉後而必有稅負之利益，自難推論原告有故 意或過失之責。況且，原告已將東南水泥公司之股份辦理移 轉回自己名下，並自行補繳各該年度之綜合所得稅，實不應 再以罰鍰處分苛責原告。
3、原告所持有之東南水泥公司股票既已於102年度出售予恆祥 源公司，之後並無再獲配東南水泥公司分配之股利，自無須 於年度綜合所得稅申報時列報東南水泥公司之股利，且所得 稅法及綜合所得稅申報書均無訂有納稅義務人須揭露未獲配 股利之要求，亦無要求揭露當年度之股票買賣交易，原告自 無可能會就未取得股利部分以及未被要求揭露之訊息自行申 報或揭露。又原告於調查階段，對於被告所要求提示之各項 表單文據以及資金狀況等資料，均已如實提供。是以，原告 並無106年12月28日施行之納稅者權利保護法第7條第8項但 書所稱隱匿重要事項或為虛偽不實陳述或提供不正確資料， 致使被告短漏核定之情形，被告僅得依納稅者權利保護法（ 下稱納保法）第7條第3項規定，對原告作成按應補徵稅額課 徵百分之150滯納金及加徵利息之處分，而不得裁處罰鍰。 4、恆祥源公司所持有之東南水泥公司股票27,656,005股，均依 法按年繳納營利事業所得稅，此部分並無侵蝕或侵占國庫款 項，則依稅捐稽徵法第12條之1第2項規定，原告所漏稅額， 應扣除上開恆祥源公司已繳納之稅款，屬原告所享有之經濟 利益金額，故應依扣除後之漏稅淨額作為計算罰鍰之標的。㈡、聲明：求為判決撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。三、被告答辯及聲明：
㈠、答辯要旨：
1、原告於102年4月3日至同年5月20日間，分別出售東南水泥公 司股票共計27,656,005股，並將所得款項匯入恆祥源公司之 第一銀行灣內分行之證券交割帳戶計369,740,000元，而恆 祥源公司則利用原告上開匯入資金，亦於上開同22個交易日 ，買進相同股數之東南水泥公司股票。是原告與恆祥源公司 之上開股票交易行為，形式上雖有給付價金，實質上原告並 未因移轉股票而取得任何款項，自難謂恆祥源公司有實際支 付買賣價款之真實性。再者，恆祥源公司之股東僅有原告1 人，該公司除持有東南水泥公司股票外，並無投資其他公司 或其他營業行為，亦未聘僱員工處理經營及管理等事務，全 部收入來源僅有取自東南水泥公司所分配之股利，該公司顯 未符合一般投資公司之經營常態，原告成立該公司之目的顯
係用以承接其個人獲配東南水泥公司股利，以達成減少或免 除原告租稅負擔之目的。
2、原告藉由虛偽之形式上股權移轉行為，實質上將東南水泥公 司原應分配予原告之現金股利，轉換成恆祥源公司當年度之 投資收益，達成減少或免除個人綜合所得稅稅負目的，業已 符合所得稅法第66條之8所明定之逃漏稅捐樣態，即原告所 為之虛偽股權移轉已非法所許，故其意圖減少稅捐負擔之行 為，尚不能僅以租稅規避評價，而應歸屬為租稅逃漏行為。 又所得稅法第66條之8規定，自86年12月30日增訂迄原告101 年間設立恆祥源公司已逾14年，原告當可預見並加以理解， 惟原告仍刻意以外觀上一連串虛偽之股權移轉安排，達成隱 匿其實質獲配取得東南水泥公司股利之結果，因而致生之漏 稅額，顯係明知並有意使其發生，或已預見其發生且縱容其 發生，核屬故意為之。
3、原告藉由形式上之股權移轉，將東南水泥公司應分配予其本 人之現金股利，轉換成恆祥源公司當年度之投資收益，導致 其104年度綜合所得稅結算申報，短漏報營利所得，除應以 具備課稅構成要件之經濟事實加以課稅外，其因而致生漏稅 之結果，已構成所得稅法第110條第1項之處罰要件。又原告 係於當年度綜合所得稅申報截止日及本件調查基準日105年5 月17日後，始補辦申報及繳納稅款，並未符合稅捐稽徵法第 48條之1自動補報繳免罰之規定。
4、原告於辦理104年度綜合所得稅結算申報時，並未揭露其於1 02年4至5月間陸續將其名下之東南水泥公司股份計27,656,0 05股，出售予101年12月20日甫成立之恆祥源公司，恆祥源 公司之股東僅原告1人，恆祥源公司以原告之大筆資金支付 其購入東南水泥公司股份之價款及104年度有獲配東南水泥 公司鉅額股利等重要資訊，致使被告無法正確核課其當年度 之綜合所得稅稅額，故縱認定本件屬租稅規避情形，惟依納 稅者權利保護髮法第7條第8項但書規定，仍無免罰之適用。㈡、聲明：原告之訴駁回。
四、兩造爭點為：①原告所為是否該當行為時所得稅法第66條之 8規定，且屬於租稅規避行為？②是否該當所得稅法第100條 第1項處罰規定？③是否無納保法第7條第8項但書情形，而 有納保法第7條第10項罰鍰最高總額限制之適用？五、本院之判斷：
㈠、前提事實：
1、上揭如事實概要欄所載之事實，業經兩造分別陳明在卷，並 有原告104年度綜合所得稅結算申報書、被告104年度綜合所 得稅核定通知書、違章案件罰鍰繳款書、被告104年度綜合
所得稅已申報違章案件漏稅額計算表、原處分、復查決定、 訴願決定附處分卷可稽，應可認定。
2、原告持有東南水泥公司股票，於101年12月20日設立由原告 單一持股100%，資本額2,000,000元之恆祥源公司，嗣於102 年4月3日至同年5月20日間，分22個交易日，每一交易日以1 筆、3筆、5筆或7筆等不同交易筆數之方式，計61筆交易， 透過原告之第一銀行灣內分行帳戶及第一金證券股份有限公 司灣內分公司，在證券集中市場出售，共計賣出東南水泥公 司股票計27,656,005股，並將每次交易日所得款項於同日匯 入恆祥源公司之第一銀行灣內分行之證券交割帳戶計369,74 0,000元；而恆祥源公司則利用原告上開匯入資金，於上開 同22個交易日，在證券集中市場以每交易日按相同筆數買進 相同股數之方式，買進相同股數（即27,656,005股）之東南 水泥公司股票，並分61筆交割付款計371,172,539元（交易 價金371,014,871元+手續費157,668元）。經上開股權交易 移轉後，恆祥源公司成為持有上開股票之股東，東南水泥公 司於102年、103年、104年度就上開股票之股利，遂均分配 給恆祥源公司取得，其中104年度獲分配股利6,765,212元（ 含可扣抵稅額1,234,011元）等情，有臺灣集中保管結算所 股份有限公司客戶存券異動明細表、原告及恆祥源公司第一 銀行灣內分行之證券戶存款明細、恆祥源公司104年度各類 所得資料清單附原處分卷可稽。
㈡、原告所為該當行為時所得稅法第66條之8規定要件，且性質 上屬租稅規避行為：
1、應適用之法規：
⑴行為時所得稅法第66條之8規定：「個人……如有藉股權之 移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅 義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額， 得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之 股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」
⑵稅捐稽徵法第12條之1第3項：「納稅義務人基於獲得租稅利 益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，規避租稅構成要 件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避 （納保法第7條第3項規定有相同意旨）。
2、衡諸恆祥源公司由原告持股100%，自屬原告獨力控制並獨享 其盈餘分配，故上開股票不論屬原告所有，或移轉由恆祥源 公司所有，實質上經濟利益均歸屬於原告，並未沒發生變動 。又恆祥源公司之股本2,000,000元，係原告一人出資繳納 ，顯不足以支付上開交割股款達371,172,539元之東南水泥 股票。原告藉由將其出售上開股票所得款項，全數借貸給恆
祥源公司，以上開特別安排之方式，在證券集中市場，達成 同一日、每筆同一股數、同一價格之成交，將其持股間接移 轉與恆祥源公司，可見恆祥源公司形式上雖有給付買進股票 之價金，然其資金來源全數由原告提供，亦即除發生股權移 轉至恆祥源公司之法律效果外，對原告而言，並無實質上經 濟上利益發生，甚至須負擔股票移轉之證券交易稅及手續費 ，足信原告所為非常規交易，應有其他特別目的。 3、依原告104年度綜合所得稅結算申報書，其個人所得稅率級 距為40%。原告將上開股票移轉與恆祥源公司持有，改由恆 祥源公司獲分配股利，則本應對原告獲分配股利課徵稅率40 %個人綜合所得稅之營利所得，於轉換為營利事業不計入所 得額課稅之投資收益後，將獲得減少租稅負擔之效果，同時 仍可控制上開股權，足信原告上開股權移轉之目的，在於規 避其個人綜合所得稅之納稅義務，核與所得稅法第66條之8 構成要件相當。嗣由被告報經財政部以105年2月24日以台財 稅字第10416022120號函核准按所得稅法第66條之8規定辦理 ，將東南水泥公司104年度分配予恆祥源公司之股利6,765,2 12元（含可扣抵稅額1,234,011元）等情，有臺灣集中保管 結算所予以調整，改歸課原告之營利所得，併課104年度綜 合所得稅，核算104年度綜合所得總額13,962,800元，應納 稅額4,092,246元，漏稅額1,571,729元，於法尚無不合。 4、原告取巧安排之上開股權移轉，係違背稅捐公平之立法目的 ，濫用股票集中市場之買賣形式，以非常規交易之方法，規 避個人綜合所得稅構成要件之該當，達成與交易常規（即原 告未出售股票之情形）相當之經濟效果，藉以獲得減少個人 綜合所得稅負擔之利益，有違租稅公平原則。又原告與恆祥 源公司間上開股票移轉之交易過程，均係透過證券集中市場 之合法管道為之，且原告借貸資金給恆祥源公司用以買進上 開股票乙節，業於恆祥源公司資產負債表上，詳載於其他流 動負債之業主（股東）往來項目（處分卷第145、157頁）， 並無隱蔽或偽造帳簿情事。此外，就其他稅捐計算基礎之事 實，亦查無隱蔽假裝行為、通謀虛偽意思表示情形，核無所 得稅法第66條之8條文所指之「其他虛偽之安排」，足認係 合法規避稅捐構成要件之該當，應屬租稅規避行為。 5、原告雖主張因其具台美雙重國籍身分，上開股權移轉之安排 ，係為避免遭美國內地稅務局（IRS）依「肥咖條款」（FAT CA）課稅，非以規避本國綜合所得稅為目的云云。惟查，原 告上開股權移轉之目的，縱係出於規避跨國間之稅負，動機 已有可議。況其安排之交易方法，亦同時規避本國所得稅稅 基之「營利所得」額之計算，實質上已發生規避綜合所得稅
之應納稅額之法律效果，原告主張並無所得稅法第66條之8 規定之適用，尚無可採。
6、原告另主張恆祥源公司就獲分配之股利已繳納10%營利事業 所得稅，遭被告認係租稅規避而將分配股利調整為原告之所 得，則關於原告漏稅額之計算，自應扣除該部分已繳納之營 利事業所得稅云云。惟按所得稅法第66條之8規定之調整， 係將所得調整至實質上應歸屬之主體，而應調整之所得金額 ，自應就所欲規避之所得觀察之，尚與為規避稅捐所進行規 劃行為而繳納之其他稅捐無涉（參照最高行政法院100年度 判字第710號、105年度判字第143號判決意旨參照）。恆祥 源公司所繳納之「加徵10%營利事業所得稅」與原告漏報獲 配自東南水泥公司股利所得之漏稅額，兩者分屬不同之稅目 ，各稅目性質及適用範圍亦不相同，且恆祥源公司與原告分 屬不同之租稅主體，自難互為扣抵。原告此部分主張，亦無 可採。
㈢、原告所為該當所得稅法第100條第1項短漏報行為： 1、應適用之法規：
⑴所得稅法第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦 理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所 得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。 ……。」
⑵行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故 意或過失者，不予處罰。」
2、依行為時所得稅法第66條之8立法理由：「……至於營利事 業或相關納稅義務人之行為涉及漏稅罰或行為罰部分，則依 本法（例如第110條）或稅捐稽徵法（例如第41條或第43條 ）相關規定處罰。」可知在納保法第7條第8款租稅規避不另 予處罰之明文規定施行前，依所得稅法第66條之8規定不當 規避個人綜合所得稅應納稅額之租稅規避行為，須按原實質 經濟情形予以調整，並非即當然不構成租稅之違章，其事實 若有合致所得稅法第110條規定之漏稅罰，仍應按該條規定 處以罰鍰（最高行政法院106年度判字第380號判決意旨參照 ）。
3、原告以上開非常規交易方式，將上開股票全數移轉與100%持 股控制之恆祥源公司，以達規避其個人綜合所得稅之目的， 從設立一人持股之恆祥源公司，到買賣股票資金之借貸往來 ，以迄於個人綜合所得稅之結算申報，均由原告一人主導控 制，足認主觀上具有漏報綜合所得稅之故意，其行為已然合 致所得稅法第110條第1項之裁罰要件，被告適用此規定對原 告裁罰，並依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁
罰倍數參考表）按所漏稅額1,571,729元處0.4倍之罰鍰計62 8,691元，有被告105年12月13日裁處書及罰鍰繳款書在卷可 參，依裁處時即納保法施行前之法律狀態，尚無不合。㈣、原告並無納保法第7條第8項但書情形，故應適用納保法第7 條第10項限制罰鍰最高總額：
1、應適用之法規：
⑴納保法第7條第3項：「……為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根 據與實質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權， 並加徵滯納金及利息。」
⑵納保法第7條第7項：「第3項之滯納金，按應補繳稅款百分 之15計算；並自該應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起， 至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各年度 一月一日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息 ，一併徵收。」
⑶納保法第7條第8項：「第3項情形，主管機關不得另課予逃 漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時，對重要事項隱匿 或為虛偽不實陳述或提供不正確資料，致使稅捐稽徵機關短 漏核定稅捐者，不在此限。」
⑷納保法第7條第10項：「本法施行前之租稅規避案件，依各 稅法規定應裁罰而尚未裁罰者，適用第3項、第7項及第8項 規定；已裁罰尚未確定者，其處罰金額最高不得超過第7項 所定滯納金及利息之總額。但有第8項但書情形者，不適用 之。」
⑸所得稅法第71條第1項：「納稅義務人應……填具結算申報 書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額 或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之 事實，並應依……計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳 納……。」
2、綜合上開規定意旨，可知租稅規避行為在納保法施行後，原 則上不予裁罰。惟在納保法施行前，依裁處時法律已作成裁 罰處分而尚未確定者，倘無納保法第7條第8項但書情形者， 立法者明文限制其裁罰金額之上限。故因租稅規避而遭裁罰 之案件，倘裁罰金額逾上開規定之最高金額者，自應依立法 者意思予以更正減少。經查，被告審認原告有所得稅法第66 條之8情形而依法報請財政部准許予以調整後，據以核算104 年度綜合所得總額、應納稅額，並依所得稅法第110條第1項 規定，按所漏稅額1,571,729元處0.4倍之罰鍰計628,691元 ，已如前述。是以，本件罰鍰爭議核屬納保法106年12月28 日施行以前已裁罰，迄今尚未確定之租稅規避案件，則其有 無納保法第7條第10項裁罰最高金額限制規定之適用，端視
有無納保法第7條第8項但書情形而定。
3、原告並無納保法第7條第8項但書規定情形： ⑴分析納保法第7條第8項、第10項之結構，倘租稅規避行為人 具有該當納保法第7條第8項但書之例外情形，其法律效果為 稽徵機關得對納稅者裁處罰鍰或不須降低罰鍰上限，核係發 生裁處權或不能降低罰鍰之要件事實，性質上屬有利於稽徵 機關之事實，依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條 規定，應由稅捐機關負客觀舉證責任。
⑵依前開所得稅法第71條第1項、第100條第1項規定意旨，所 得稅納稅義務人於結算申報應填載之申報書內容，係指各項 稅捐計算基礎之事實，包括構成綜合所得總額之項目及數額 之加項事實、有關減免扣除之減項事實，以及經量化計算後 ，其應納之結算稅額。故納保法第7條第8項但書所指「於申 報……時，對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述……」，解釋 上固可認係對稅捐構成要件該當之事實（稅捐計算基礎之事 實）有隱匿、假裝、通謀意思表示或虛偽行為，進而將基於 此一隱匿或虛偽事實之量化計算結果填具於申報書，據以向 稅捐機關所為之申報行為。然租稅規避行為係「合法」規避 稅捐構成要件之該當，本質上不可能存有隱蔽假裝、通謀虛 偽意思表示等類之虛偽行為，則其結算申報時，自無基於隱 蔽或虛偽行為之稅捐基礎事實，將量化計算結果填具申報書 據以申報之問題。就本件情形，原告上開藉股權移轉以規避 綜合所得稅之行為，經調查結果，認係租稅規避行為，已如 前述，故就法理論而言，原告於結算申報時，就其規避所得 稅額之項目及數額，未予申報，既非基於稅捐計算基礎事實 之隱蔽或虛假行為之量化計算結果，自難謂合於納保法第7 條第8項但書情形。
⑶被告雖主張原告於辦理所得稅結算申報時，未揭露「於102 年4至5月間陸續將其名下之東南水泥公司股份計27,656,005 股，出售予101年12月20日甫成立之恆祥源公司，恆祥源公 司之股東僅原告1人，恆祥源公司以原告之大筆資金支付其 購入東南水泥公司股份之價款及104年度獲配東南水泥公司 鉅額股利」等情，即屬隱匿重要事項之申報行為云云。惟查 ，現行稅法不課徵證券交易所得稅，故原告於證券交易集中 市場出售上開股票，非屬所得稅計算基礎之項目，自無列入 申報之必要。再者，被告所指之上開股票買賣、資金借貸、 恆祥源公司獲分配股利等情事，性質上均非屬所得稅法第71 條第1項所指「構成綜合所得總額……之項目及數額，以及 ……之事實」，並非申報綜合所得稅應填載於申報書之事項 。況依原告104年度綜合所得稅結算申報書之格式（處分卷
102-104頁），其上亦無應填載上開各項情事之欄位或說明 ，原告自無可能就上開事項自行申報或揭露，則原告未予自 動揭露，亦不能指為有隱匿行為。至於上開股票之股息係分 配給股東即恆祥源公司，形式上合法，在被告未依法調整為 原告之財產交易所得之前，即不能視為原告之財產交易所得 ，則原告未予申報，亦難謂有隱匿應申報之重要事項。被告 此部分主張，尚無可採。
⑷依原告之舉證及本院調查結果，尚無法證明原告於申報時確 有隱匿重要事項情形，揆諸前開說明，就此項事實真偽不明 之不利益，應歸由被告負擔，故應認定原告並無納保法第7 條第8項但書規定情形。
4、原告上開藉股權移轉以減少個人綜合所得稅負擔之租稅規避 行為，既無納保法第7條第8項但書情形，自應適用納保法第 7條第10項規定，裁罰金額最高不得超過納保法第7條第7項 所定滯納金及利息之總額。又被告於原告填發補繳稅款繳納 通知書之前即自動補繳稅款，其利息應自繳納期限屆滿之次 日即105年6月1日起，算至105年6月29日補繳完畢之日止， 共計29日，按105年度1月1日郵政儲金一年期定期儲金固定 利率1.2%計算之。故本件罰鍰金額最高不得超過依納保法第 7條第7項計算之滯納金及利息之總額237,257元（計算式如 下）。
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│計算式： │
│滯納金：1,571,729（應補繳稅款）×15%＝235,759元 │
│利息：1,571,729×1.2%×（29/365）＝1,498元 │
│滯納金235,759元＋利息1,498元＝237,257元 │
└────────────────────────┘
從而，原處分裁罰金額超過237,257元部分，即屬違法有誤 ，原處分及訴願決定未及適用納保法第7條第10項規定，尚 有未洽，應予撤銷。至於原告其餘請求部分，原處分並無違 法，訴願決定予以維持，核無不合。
㈤、本件判決基礎已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料 ，經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，並無逐一論述之 必要，併此說明。
六、結論：原處分及訴願決定一部分違法，原告訴請撤銷，為有 理由，應予准許。其餘一部分合法，原告訴請撤銷，為無理 由，應予駁回。
中 華 民 國 107 年 4 月 19 日 高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 戴 見 草
法官 張 季 芬
法官 孫 奇 芳
以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁 定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ 訟代理人 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
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│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 107 年 4 月 19 日
書記官 宋 鑠 瑾
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