最 高 行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第二五三六號
原 告 甲○○○
訴訟代理人 梁穗昌 律師
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 朱正雄
右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年五月二十九日台八八訴
字第二○九七九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
本件被告以原告於八十二年三月十日、五月六日及五月八日自其世華聯合商業銀行民生分行（以下簡稱世華銀行）帳戶內匯款新台幣（下同）一五、○○○、○○○元、一○、○○○、○○○元及一○、○○○、○○○元至其女黃百莊上海商業儲蓄銀行信義分行（以下簡稱上海銀行）帳戶，經以八十六年六月六日中區國稅二字第八六○○三四五六九號函請原告提示上開匯款係屬有償之相關證明文件供核，惟原告逾期未提示，乃核定贈與總額三五、○○○、○○○元，贈與稅額一二、○一八、七五○元，並處罰鍰一二、○一八、七○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更。循序提起訴願、再訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略以：一、贈與之意義及成立要件，不但民法第四百零六條規定甚明，遺產及贈與稅法第四條亦有定義而明文規定「本法所稱贈與，指財產所有人以自己財產，無償給予他人，經他人允受而生效力之行為」，職是之故，所謂贈與，除須有一方財產給予他方之事實中，另應備其財產給予係屬「無償」而有贈與意思表示一致者，若僅有金錢之交付，而未證明有贈予意思表示一致者，應不得率認有贈與關係存在。蓋交付金錢之原因或係為貸與而交付，或為給付價金而支付，或為寄託而交付或為賠償而交付，或為償還而交付，或為運交而交付，或為信託而交付．．．不一而足，鈞院七十七年判字第一六○八號判決亦指明所交付之款項是否為贈與，應由被告機關提出有效證明，鈞院八十七年度判字第一三七四號判決亦同此旨。另最高法院亦一再指明若僅證明有金錢之交付，而未另證明借貸或贈與意思表示一致者，尚不能認為有借貸或贈與關係存在，惟查本件被告機關核課原告應繳贈與稅及罰鍰之依據及理由僅係「查本案申請人（即原告）於八十二年三月至五月間匯款三五○○萬至受贈人帳戶中既有銀行匯款證明附卷可稽，則本局依此核課申請人贈與稅於法尚無違誤」云云，顯係以匯款之情節即率斷系爭匯款屬贈與，被告機關何以認斷原告係以自己贈與稅無償給予黃百莊﹖又何以認斷黃百莊係允諾接受原告之贈與而非其他原因而匯進黃百莊帳戶﹖其證據與理由在在皆付諸闕如，揆諸首開判例所示及法律規定，原處分顯有違反遺產及贈與稅法第四條規定之違法，自難甘服。二、矧贈與係一確定之法律概念，其要件法律皆有明文，非得由被告機關恣意自由裁量，尤有甚者，被告機關認為匯款即係贈與，惟既經原告舉證否認，依舉證責任分配原則，被告機關應負舉證之責，此另有鈞院七十八年度判字第二六三三號判決「系爭股票究意係贈與或買賣，被告機關未查明其真偽前，不得貿然課徵贈與稅」，及八十四年判字第二二六九號判決「原告
既主張系爭資金為消費借貸，被告如仍認為係原告無償為其子支付增資股款，依舉證責任分配原則，被告應負舉證責任」，可得參酌，然被告機關不但未曾提出任何證明系爭匯款係原告無償給予黃百莊並經黃百莊允諾接受贈予之證據，亦未於處分書復查決定書中論列其認斷贈與之積極理由，僅以原告未能就匯款係屬資金往來提出證明，即貿然認定為贈與，顯然違反遺產及贈與稅法第四條及舉證分配原則，確屬違法，彰彰甚明。三、尤有甚者，本件原告自申請復查伊始即舉證而分別從各種層面陳明系爭匯款確非原告無償贈與黃百莊，其犖犖大者如：１、被告機關本身即係稅捐稽徵專責機構，不難查證，原告歷來所得及財產資料，其捨此而不由，未深入調查舉證，僅依銀行匯款證明即率斷原告為此鉅款所有者，並無償贈與黃百莊云云，實屬率斷。２、原告係一鄉下老媼，除主持家務外，從來未曾從事有給薪工作，更未曾中獎、受贈、繼承或出售不動產收入，故事實上無擁有三千五百萬元鉅財之可能，更不可能將三千五百萬元無償贈與黃百莊，此皆可由被告機關查稽原告財產及報稅資料即可彰大白，惟被告機關卻視而不見，拒不置酌原告之說明而不味強指匯款即係贈與，顯不合法。３、原告係一世居雲林東勢鄉鄉下老媼，相隔遠闊，衡情亦不可能使用達在台北之世華銀行台北民生分行之帳戶，而且當初確係原告之女兒黃百端任職證券公司，而以原告及黃百莊帳戶為人頭戶，其間各帳戶間之存匯進出確非贈與，原告並已舉出八十一年至八十二年間銀行帳戶及證券交易存摺為證，而說明如下：ａ、由八十一年間原告與何玉闊銀行帳戶間大筆金額匯入匯出之匯款憑單影本可證明除陳福國外何玉闊亦為該證券交易戶之借用人。ｂ、因原告僅在永利證券開戶（即原大公證券），此事實有證券交易所回復查詢之覆函可稽，但由原告所呈銀行代收票據明細表顯示，確有其他證券公司開出之大金額支票在原告帳戶託收兌現，此即為原告帳戶借用人賣出股票後其他證券商開立之支票，轉存原告之戶頭以為買人之資金，蓋除人頭戶外應不存在其他證券商支票託收之事實。ｃ、由交割憑單影本可證何玉闊之買進、賣出證券交易金額之收付，均透過原告之帳戶存入匯出，兩者相互勾稽金額，日期無誤，愈發凸顯原告戶頭係人頭戶之事實。ｄ、另由證券存摺顯示，其現券交割不足之部份股票，由借用人戶頭股票存入原告戶頭以為交割，另存券領回即由原告證券戶頭領出股票供借用人出售，因原告並未於其他證券商開戶，足證原告為被借用之人頭戶十分明確。ｅ、黃百莊之戶頭自八十一年八月間因作人頭戶供他人借用始有大額證券交易，然由黃百莊收入所得資料可查出其本身並無如此大額之所得來源，而且其戶頭都是一筆進又一筆出，短暫交替進行，過渡性質明顯實為標準之人頭戶，彰彰甚明。ｆ、財政部訴願決定理由欄壹之二中所說「自八十二年二月十五日至三月十二日匯入（原告帳戶）之三仟七百餘萬元，均是再訴願人本人所存入」，顯與事實不符，蓋其中之一仟六佰二拾四萬七仟七佰八十四元一筆為信宏證券之支票（可電話詢問電話號碼：00000000，台灣中小忠孝分行，帳號為二一一九八），然由前述可知原告僅在永利證券開戶，並無在信宏證券開戶，足證信宏證券公司之支票並非原告所有，亦非原告所存入，而與其他金額一樣，均是借用人股票交易之金額應無疑義。ｇ、被告機關財政部台灣省中區國稅局所核贈與稅三筆匯款之第一筆於八十二年三月十日匯入黃百莊戶頭，但隔日即八十二年三月十一日即以開立台灣銀行支票方式轉出，二帳戶間資金之匯進匯出僅係單純轉帳問題，確非贈與。被告機關及訴願、再訴願機關對原告上揭舉證及說明並未置酌，即率為駁回原告之申復及訴願、再訴願，顯屬率斷，請均予撤銷等
語。
被告答辯意旨略以：一、贈與總額：㈠按「本法稱贈與、指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」為遺產及贈與稅法第四條所明文。㈡本案原告於八十二年三月、五月間自世華銀行計匯款三、五○○萬元至其女黃百莊帳戶，經本局核定原告贈與總額三、五○○萬元，復查時原告主張其僅是將原匯入之金錢再匯出，且原告之銀行帳戶係供受贈人及其友人陳福國為買賣股票所使用，絕無贈與情事。惟經本局函詢世華銀行，據稱原告自八十二年二月十五日至三月十二日匯入三千七百餘萬元，均是其本人所存入，是其主張自無可採，至所稱其與受贈人之銀行帳戶均借他人使用乙節，亦無法提供確實證明文件供核，且與本案原告有贈與受贈人現金之事實無關，是原核定乃予維持。原告不服循序提起訴願及再訴願均遭駁回。其本件訴訟仍執前詞，核不足採。另原告主張本局未盡舉證責任乙節，按依大院六十二年判字第一二七號判例「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，．．．被繼承人以其自己名義開立存戶，將存款存入銀行、郵局及公司，其存款自屬被繼承人所有。」本件原告雖主張系爭資金係案外人陳君所有，惟未能提供資金證明供核，且依本局向世華銀行函詢結果，該款項均是原告以其自己名義存入，自屬原告所有資金無誤。至何玉闊君是否利用原告帳戶買賣股票乙事，與本案無涉，應併予陳明。二、罰鍰：㈠按「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰。」為遺產及贈與稅法第四十四條所明文。㈡本案原告於八十二年間既有贈與之事實而未依規定申報贈與稅，本局依上揭法條規定按漏稅額裁處一倍之罰鍰一二、○一八、七○○元，於法並無不合。且屢經復查、訴願及再訴願決定所敍明，原告仍執詞主張並非贈與行為，委無足採。請駁回其起訴等語。
理 由
按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」贈與人在一年內贈與他人之財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後三十日，向主管稽徵機關依規定辦理贈與稅申報。「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰。」為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項、第四條第二項、第二十四條第一項及第四十四條所規定。本件被告以原告於八十二年三月十日、五月六日及五月八日自其世華聯合商業銀行民生分行（以下簡稱世華銀行）帳戶內匯款新台幣（下同）一五、○○○、○○○元、一○、○○○、○○○元及一○、○○○、○○○元至其女黃百莊上海商業儲蓄銀行信義分行（以下簡稱上海銀行）帳戶，經以八十六年六月六日中區國稅二字第八六○○三四五六九號函請原告提示上開匯款係屬有償之相關證明文件供核，惟原告逾期未提示，乃核定贈與總額三五、○○○、○○○元，贈與稅額一二、○一八、七五○元，並處罰鍰一二、○一八、七○○元。原告不服，以其世華銀行帳戶及其女黃百莊上海銀行帳戶均借予案外人陳福國買賣股票使用，鉅額資金往來為陳福國個人理財行為，其世華銀行帳戶陳福國於八十二年二月十五日票據存入一六、二四七、七八四元，三月四日電匯存入一○、○○○、○○○元，三月四日電匯存入八一一、七二六元，
三月十日自其帳戶電匯一五、○○○、○○○元至其女黃百莊上海銀行帳戶，三月十二日電匯存入一○、○○○、○○○元，三月十二日電匯存入一○、○○○、○○○元，五月六日及五月八日自其帳戶各電匯一○、○○○、○○○元至其女黃百莊上海銀行帳戶，可證原查認定贈與總額三五、○○○、○○○元，實係將原存入或匯入之金額再匯出，非為贈與云云，申經復查決定，以經函詢世華銀行，據稱原告自八十二年二月十五日至三月十二日匯入之三千七百餘萬元均為其本人所存入，所稱其與受贈人之銀行帳戶均借予他人使用，核與本案贈與之事實無關，原核定贈與稅額及罰鍰處分並無不合，乃未准變更。原告訴稱被告僅憑原告轉帳至受贈人帳戶即認定其為贈與行為，違反舉證責任分配之原則。原告為一鄉下老媼，何來財力贈與女兒，系爭金額係他人利用原告作為人頭戶而轉進匯出，可由八十一年間原告與訴外人何玉闊銀行帳戶間大筆金額匯入匯出之匯款憑單影本可證明除陳福國外何玉闊亦為該證券交易戶之借用人，本件係陳福國利用原告及受贈人之帳戶使用，並非贈與云云。查世華銀行八十六年十二月十二日世民字第八九號函復被告，略以原告於該行帳戶內八十二年二月十五日以票據存入一六、二四七、七八四元，八十二年三月四日自華僑商業銀行營業部電匯一○、○○○、○○○元及八一一、七二六元，八十二年三月十二日自上海銀行信義分行電匯一○、○○○、○○○元，匯款人為原告等語，並檢附世華銀行聯行代收付清單（代轉帳傳票）影本，經查其匯款人為原告無誤，該等款項原告既以其自己名義存入，自屬原告所有資金無誤。原告雖稱上開八十二年二月十五日所存入之票據一六、二四七、七八四元，係信宏證券之支票，並非原告所有乙節。僅能證明原告係以信宏證券之支票存入其上開帳戶而已，並不能據此證明該支票非其所有，所舉其與案外人何玉闊資金往來、原告大公證券買賣交割憑單、原告證券存摺及原告、黃百莊之活期存摺影本等資料，均難證明本案系爭三五、○○○、○○○元係提供帳戶借予他人買賣股票使用之他人資金，而何玉闊是否利用原告帳戶買賣股票乙事、更與本案無涉。原告既不能提出確切證據證明系爭借款為有償，自應負擔其不利益之結果，被告依本件匯款事實，及世華銀行函覆原告自八十二年二月十五日至三月十二日匯入之三千七百餘萬元，是其本人所存入，因認系爭滙款係原告以其所有資金贈與黃百莊，並未違反舉證責任分配之原則。至所舉本院七十七年度判字第一六○八號、八十七年度判字第一三七四號、七十八年度判字第二六三三號、八十四年度判字第二二六九號判決，均非判例，且其案情與本案未盡相同，無足為系爭匯款非贈與之論據。被告據以補徵原告贈與稅，並按所漏稅額科處一倍之罰鍰，揆諸首揭規定，並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無不當，原告起訴論旨，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 八 月 十 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 曾 隆 興
法 官 吳 錦 龍
法 官 徐 樹 海
法 官 鄭 淑 貞
法 官 姜 仁 脩
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 阮 桂 芬
中 華 民 國 八十九 年 八 月 十四 日