最 高 行 政 法 院 判 決 八十九年度判字第二四八八號
原 告 甲○○
被 告 嘉義市稅捐稽徵處
代 表 人 江兆國
右當事人間因牌照稅法事件，原告不服財政部中華民國八十七年八月二十八日台財訴
第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
再訴願決定、訴願決定、原處分關於罰鍰部分撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔十分之二，餘由被告負擔。
事 實
緣原告所有車牌號碼RK－○二二三號自由小客車，八十六年度使用牌照稅應繳納新台
幣（以下同）七、一二○元，逾徵稅滯納期滿後四個月仍未納稅換照，亦未申報停止
使用，於民國八十六年九月三日行駛於國道北上三四六公里處，為國道公路警察局第
五警察隊岡山分隊查獲舉發，案經台灣省政府交通處公路局嘉義區監理所移送審理，
核定其違章成立，依使用牌照稅法第二十八條規定裁處罰鍰二八、四○○元；又原告
因八十六年使用牌照稅逾滯納期未繳納，經被告依法移送法院強制執行後，始於八十
六年九月十七日向台灣嘉義地方法院財務執行處繳納使用牌照稅七、一二○元，並加
徵滯納金一、○六八元。原告對加徵滯納金及裁處罰鍰不服，申請復查，未獲變更，
提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：原告所有車牌號碼RK－○二二三號自由小客車，八十六年度使用
牌照稅繳款書等稽徵文書，嘉義市稅捐稽徵處未依稅捐稽徵法第十八條第四項規定合
法送達，即依監理單位所提供警察機關開立之「舉發違反道路交通管理事件通知單」
確認原告車輛未稅行駛公路，而依據財政部八十二年三月二十三日台財稅第八二○七
二七三六九號函釋裁處罰鍰。完全否定稅捐稽徵法第一條及同法第十八條第四項之規
定，不無可議。又稅捐稽徵機關對於繳款書未經合法送達逾期繳納使用牌照稅者，未
按修正前之使用牌照稅法第二十五條規定加徵滯納金，仍依稅捐稽徵法第二十條規定
辦理，明白認同稅捐稽徵法為特別法，優於其他各類稅法，顯示財政部主張相互矛盾
。是以使用牌照稅繳款書未經合法送達，不得以使用牌照稅法第二十五條規定加徵滯
納金或依同法第二十八條規定裁處罰鍰等語。
被告答辯意旨略謂：原告所有車牌號碼RK－○二二三號自用小客車乙輛，八十六年使
用牌照稅應納七、一二○元，逾徵稅期間仍未繳納稅款，亦未申報停止使用，於八十
六年九月三日行駛於國道北上三四六公里處，為國道公路警察局第五警察隊岡山分隊
查獲舉發並經原告認諾後，由台灣省政府交通處公路局嘉義區監理所於八十七年二月
六日建檔後，函送違反道路交通管理事件通知單移送被告審理，有內政部國道公路警
察局開掣之「違反道路交通管理事件通知單」影本附卷可稽。至原告起訴理由所稱：
從未接獲使用牌照稅繳款書等稽徵文書云云，惟查使用牌照稅之開徵係採公告方式，
並非以繳款書之送達為納稅義務發生之要件，此觀使用牌照稅法第十條之規定甚明。
是逾期未完納使用牌照稅款，行駛公路被查獲者，不因其有無收到繳款書而影響其漏
稅應負之違章責任，殆無疑義。本件八十六年使用牌照稅之課徵期間為該年（八十六
）之四月一日至四月三十日止，有被告八十六年三月七日八六嘉稅消字第八六四○四
四二七號公告附卷可稽，則原告於八十六年九月三日行駛於國道北上三四六公里處，
為國道公路警察局第五警察隊岡山分隊查獲之際，顯已逾滯期滿四個月，是被告依使
用牌照稅法第二十八條規定裁處罰鍰二八、四○○元，認事用法，並無不合。至原告
遲至八十六年九月十七日始向台灣嘉義地方法院財務執行處繳納使用牌照稅七、一二
○元，顯已逾繳納期限四月有餘，從而被告依稅捐稽徵法第二十條規定，按其滯納額
加徵百分之十五之滯納金一、○六八元，於法亦難謂有違，起訴理由，不足採據。從
而，被告對原告所為罰鍰之處分，及加徵滯納金，揆諸首揭規定，並無不合。原告之
訴為無理由，請判決駁回等語。
理 由
按「使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍用，除依照其他有關法律，
領用證照，並繳納規定外，交通工具所有人或使用人，應向所在地主管稽徵機關請領
使用牌照，繳納使用牌照稅。」「使用牌照之換領及徵稅期間為一個月，主管稽徵機
關於開徵使用牌照稅時，應先將各類交通工具應納之稅額及徵稅起訖日期分別公告之
。交通工具所有人或使用人，應於前項規定期間內，向主管稽徵機關申請辦理換照，
並繳納應納稅款。」「交通工具所有人或使用人，經於上期領照而本期不擬使用者，
應於規定換照徵稅期限內，申報停止使用。．．．前項交通工具所有人或使用人，已
逾規定徵稅期限，未經申報停止使用，並逾徵稅滯納期間時，為逾期使用。」「逾期
未完稅或報停繳銷牌照之交通工具，在滯納期滿後一個月內使用，經查獲者，除責令
補稅換照外，處以應納稅額一倍之罰鍰，二個月者處以二倍之罰鍰，依此類推，以加
至四倍罰鍰為止。」分別為行為時使用牌照稅法第三條第一項、第十條、第十三條及
第二十八條所明定。又「依使用牌照稅法第十條規定，使用牌照稅之開徵，係採公告
方式，交通工具所有人或使用人，應於規定期間內，向主管稽徵機關申請辦理換照並
繳納稅款。惟為便利納稅義務人納稅換照，乃填送繳款書以利納稅人繳納。是以使用
牌照稅之課徵並不以繳款書之送達為要件。故納稅人逾期未完稅，其行駛公路被查獲
，即應依使用牌照稅法第二十八條規定處罰，不因繳款書係何原因未送達而生影響。
」復經財政部八十二年三月二十三日台財稅第八二○七二七三六九號函釋在案，上開
函釋於法無違，應予適用。本件原告所有車牌號碼RK－○二二三號自由小客車一輛，
八十六年使用牌照稅應納七、一二○元，原告逾徵稅期間仍未繳納稅款是項稅款，且
未申報停止使用，於八十六年九月三日行駛於國道北上三四六公里處，為國道公路警
察局第五警察隊岡山分隊查獲，有「內政部國道公路警察局舉發違反道路交通管理事
件通知單」影本附卷可稽，本件八十六年使用牌照稅之課徵期間為該年（八十六）之
四月一日至四月三十日止，有被告八十六年三月七日八六嘉稅消字第八六四○四四二
七號公告附卷可稽，原告違章之事實至臻明確，被告據以加徵滯納金，於法核屬有據
。原告雖訴稱：本件使用牌照稅繳款書等稽徵文書，嘉義市稅捐稽徵處未依稅捐稽徵
法第十八條第四項規定合法送達，即依監理單位所提供警察機關開立之「舉發違反道
路交通管理事件通知單」確認原告車輛未稅行駛公路，而依據財政部八十二年三月二
十三日台財稅第八二○七二七二六九號函釋裁處罰鍰，並加徵滯納金。完全否定稅捐
稽徵法第一條及同法第十八條第四項之規定，且未按修正前之使用牌照稅法第二十五
條規定加徵滯納金，仍依稅捐稽徵法第二十條規定辦理，明白認同稅捐稽徵法為特別
法，優於其他各類稅法，顯示財政部主張相互矛盾云云。惟查稅捐稽徵法為稅法之基
本法規，為稅法之普通法，其他就各項稅賦所單獨制定之稅法則為其特別法，故使用
牌照稅法為稅捐稽徵法之特別法。稅捐稽徵法第十八條第四項規定「繳納稅捐之文書
，稅捐機關，應於該文書所載開始繳納稅捐日期前送達。」其所稱「繳納稅捐之文書
」係指依法應送達之稅捐者方屬之，使用牌照稅之開徵，依使用牌照稅法第十條第二
項之規定係採公告方式，交通工具所有人或使用人，應於規定期間內，向主管稽徵機
關申請辦理換照，並繳納應納稅款，原告持有並使用系爭車輛，自應知其有應納使用
牌照稅之義務，逾期未繳納，應依法受處罰，並加徵滯納金，自不能諉責於被告未為
送達稽徵文書而解免受罰及加徵滯納金之責，至所稱使用牌照稅法第二十五條於民國
八十四年七月十九日修正以前，係規定每逾一日加徵滯納金百分之一，財政部礙於稅
捐稽徵法第二十條之規定，仍依稅捐稽徵法第二十條規定每逾二日加徵百分之一之滯
納金，顯認稅捐稽徵法為特別法，優於其他稅法云云，惟查行政違章之罰則乃採從新
從輕之原則，關於該滯納金之罰則規定，稅捐稽徵法後於使用牌照稅法公布，前者之
罰則又輕於後者，因此財政部解釋依從新從輕原則辦理，並無不合，要難引伸為稅捐
稽徵法即為使用牌照稅法之特別法，原告所訴各節核無足採。原處分關於加徵滯納金
部分，揆諸首揭規定及說明，洵無違誤。一再訴願決定遞予維持，俱無不妥。原告起
訴論旨，非有理由，應予駁回。關於罰鍰部分，原處分依前揭行為時使用牌照稅法第
二十八條之規定處以四倍之罰鍰二八、四○○元，本亦無不合。惟查使用牌照稅法於
八十七年十一月十一日修正公佈，其中第二十八條第一項修正為「逾期未完稅之交通
工具，在滯納期滿後使用公共水路道路經查獲者，．．．處以應納稅額一至二倍之罰
鍰」，其處罰較行為時法為輕。按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時
之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律」，
稅捐稽徵法第四十八條之三定有明文。上開法條所稱之「裁處」，依修正理由說明，
包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決，準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正
公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之
適用。是原告違反使用牌照稅法第二十八條第一項規定，逾期未繳使用牌照稅，其違
章行為之處罰既未確定，依稅捐稽徵法第四十八條之三從新從輕原則，自應適用現行
使用牌照稅法第二十八條之規定予以處罰。原處分未及審酌現行法規定，而依行為時
之法律處原告四倍罰鍰二八、四○○元，訴願、再訴願決定，遞予維持，固非無據。
惟依上開說明，法律既已變更，自應適較有利於原告之新法。是原處分、訴願及再訴
願決定關於罰鍰部分，其適用法律既與前開修正後之現行法規定有違，即無從維持，
而應予撤銷，由被告依修正後之規定另為適法之處分。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條
、行政訴訟法第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書，
判決如主文。
中 華 民 國 八十九 年 八 月 三 日
最 高 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 曾 隆 興
法 官 吳 錦 龍
法 官 徐 樹 海
法 官 鄭 淑 貞
法 官 林 家 惠
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛
中 華 民 國 八十九 年 八 月 四 日