臺灣高等法院臺中分院民事判決 105年度重上字第145號
上 訴 人 黃呈玉
石麗卿
共 同
訴訟代理人 王叔榮律師
被 上訴人 巫國想
訴訟代理人 常照倫律師
複 代理人 黃琪雅律師
上列當事人間請求損害賠償事件，上訴人對於中華民國105年5月
10日臺灣臺中地方法院103年度重訴字第410號第一審判決提起上
訴，本院於107年2月27日言詞辯論終結，判決如下：
主 文
上訴駁回。
第二審訴訟費用由上訴人負擔。
事實及理由
一、上訴人主張：
(一)上訴人黃呈玉、石麗卿（以下合稱上訴人，分開逕稱其姓名 ）為夫妻，被上訴人為福新財稅企管顧問股份有限公司之負 責人，其向黃呈玉自稱為租稅規劃專家，並稱若上訴人依其 規劃，可減省每年度應繳納之綜合所得稅。上訴人遂於民國 94年至95年間，委託被上訴人依其建議之節稅方案，由被上 訴人以上訴人之名義買入如附表一、二所示之土地（下稱系 爭土地），再由被上訴人代上訴人將系爭土地捐贈予澎湖縣 望安鄉鄉公所（下稱望安鄉鄉公所），以取得捐贈證明，待 上訴人合併申報個人綜合所得稅時，即得持上開捐贈證明， 依所得稅法之相關規定，將所捐贈之土地按公告現值全額申 報為列舉扣除額，達到減少稅負之效果。被上訴人並分別於 94年、95年間向上訴人收取系爭土地買賣契約書所載買賣價 金（即土地公告現值）總額24％之金額，依序於94、95年收 取新臺幣（下同）6,755,995元、4,800,672元，合計11,556 ,667元，作為代為處理前開事務之費用及報酬。惟黃呈玉嗣 遭臺灣澎湖地方法院檢察署（下稱澎湖地檢署）以其涉犯偽 造文書及逃漏稅捐罪為由，以97年度偵字第421號緩起訴處 分；財政部中區國稅局另命上訴人補繳94、95年度個人綜合 所得稅。上訴人因認被上訴人所為節稅規劃行為，造成上訴 人遭受刑罰、補稅等損害，前依委任之法律關係向被上訴人 請求損害賠償，然經原法院101年度重訴字第555號、本院 102年度重上字第137號判決認兩造間之委任契約，違反強行 法及公序良俗而屬無效之法律關係，而判決上訴人敗訴確定 （下稱前案確定判決），該確定判決就兩造間存在無效委任
關係之認定具爭點效，則被上訴人依無效之委任契約自上訴 人等受領之報酬，自屬不當得利，應予返還。又上訴人委任 被上訴人代辦系爭購地捐贈事宜時，因信賴被上訴人所為保 證，而不知依系爭方案所捐贈土地，不能按其公告現值列舉 扣除所得額；且被上訴人精通會計稅法而提供此不當管道供 上訴人等避稅，以此牟利，本不應加以保護，則若認上訴人 所給付為不法原因給付，而允許被上訴人不返還所受利益， 顯不適當，應認本件並無民法第180條第4款規定之適用。爰 依民法第179條之規定提起本訴，聲明求為命被上訴人應給 付上訴人11,556,667元，及自起訴狀繕本送達翌日起至清償 日止，按年息5％計付利息之判決；並願供擔保，請准宣告 假執行。
二、被上訴人抗辯：
(一)被上訴人為專業中醫師，未曾對上訴人自陳為租稅規劃專家 ，未受上訴人委託提出節稅規劃方案並辦理土地捐贈，更無 收受上訴人所謂依最終捐贈土地價額之24％計算金額之報酬 。
(二)兩造前案之確定判決並未認定兩造間係屬委任關係：前案確 定判決已於判決理由內第14頁第10至第13行、第14至第26行 明白載稱：「揭櫫兩造間之稅務規劃節稅行為，實乃兩造彼 此利用土地買賣之操作，同謀共犯逃漏鉅額稅捐之經濟犯罪 行為無訛，兩造間為此係為共犯關係。」、「縱兩造間有委 任契約之合意存在，被上訴人亦有協助上訴人二人購地及處 理稅務之外觀行為，然此合意應屬約定同夥逃漏稅捐犯罪之 違反強行法及公序良俗之無效法律行為。上訴人固主張渠等 與被上訴人間就買賣如附表一、二所示土地及嗣後捐贈報稅 之節稅行為係為合法有效之委託關係，惟渠等就買賣如附表 一、二所示土地部分，依上訴人黃呈玉於檢察官偵訊時所述 及上訴人之知識、社會經驗及地位，均足認渠等對於該以低 買貴報之節稅方式應非屬合法一事，自當有所知悉，是渠等 前揭主張內容，顯有諸多瑕疵，已如上開所述，而渠等復未 能舉證以實其說，尚難遽採為本件認定事實之積極證據，是 在別無其他積極證據證明下，既為被上訴人以前開情詞否認 ，自難採為有利上訴人二人之認定。」等語。依前案確定判 決，其實質真意反係認為「兩造間並無合法有效之委任契約 關係存在」。又前案確定判決雖認定有所謂無效法律行為存 在，惟並未認定兩造間存在委任契約關係，更未認定所謂不 當得利之範圍，反而就民法第180條第4款之適用，認定上訴 人就不法原因已有認識，即認本件符合民法第180條第4款不 得請求返還之要件。
(三)黃呈玉為○○大學化工系畢業，擔任○○股份有限公司（下 稱○○公司）、○○針織股份有限公司（下稱○○公司）之 負責人；石麗卿為○○高級商工職業學校畢業，為○○公司 之董事，依其等之社會經濟地位，顯具有充份稅務知識及資 產規劃能力，就本件捐贈稅務規劃行為，應足以了解相關法 令規定，並評估可行性及相關風險。且上訴人長期以買賣土 地方式，進行土地捐贈節稅，其等就相關節稅方式，均明白 知情，應認上訴人就相關土地所為節稅行為，非被上訴人受 上訴人委任所為，充其量僅為兩造間通謀虛偽之共同行為。 是雙方既無委任契約關係，上訴人以所謂之無效委任關係請 求被上訴人返還不當得利云云，自屬無據。退步言之，縱認 兩造間或有委任關係存在，惟上訴人已明白知悉系爭稅捐申 報事件存有法律風險之情況下，猶進行系爭稅捐購地及捐贈 事宜，上訴人提出本件訴訟，顯違民法第148條第2項所揭櫫 之誠信原則及自己清白（clean-hands）之法理，該風險即 應由上訴人自行承擔，自無從於事後再以此歸咎於他人等語 置辯。並聲明駁回上訴人於原審之訴；並陳明。如受不利判 決，願供擔保，請准宣告免予假執行。
三、原審判決上訴人敗訴，上訴人提起上訴，上訴聲明：㈠原判 決廢棄。㈡被上訴人應給付上訴人11,556,667元，及自起訴 狀繕本送達翌日起至清償日止，按年息百分之五計算之利息 。㈢願供擔保，請准宣告假執行。被上訴人答辯聲明：㈠上 訴駁回。㈡如受不利判決，願供擔保，請准宣告免為假執行 。
四、本件整理及簡化爭點結果如下（見本院卷第102頁）：(一)兩造不爭執之事實：
⒈上訴人2人分別於94年及95年間購置系爭土地後，於各該年 度將土地辦理捐贈予澎湖縣望安鄉鄉公所，作為個人綜合所 得稅列舉扣除項目。94年度之捐贈總額為28,149,978元、95 年度之捐贈總額為20,002,800元。
⒉被上訴人前因違反稅捐稽徵法，經臺灣臺中地方法院（下稱 臺中地院）98年度重訴字第1326號刑事判決判刑確定。 ⒊兩造間請求損害賠償事件，經本院102年度重上字第137號判 決上訴人敗訴確定。
⒋黃呈玉於澎湖地檢署96年度他字第125號偽造文書案，於97 年2月25日偵訊時陳稱：「（問：94年度綜合所得稅申報資 料是何人申報？）是我的財務申報，資料是我提供。」、「 （問：買賣土地實際交易金額多少？）4筆都是依照買賣契 約書上價金買的。」（見被上訴人103年9月30日答辯續狀證 2，原審卷一第256頁至第257頁）。
⒌黃呈玉為○○公司及○○公司之負責人，石麗卿為○○公司 之董事。
⒍黃呈玉因以購地抵稅方式於94年購置土地後將土地辦理捐贈 予澎湖縣望安鄉公所，嗣於申報94年度個人綜合所得稅時， 作為個人綜合所得稅列舉扣除項目，涉及逃漏稅，而遭澎湖 地檢署檢察官於97年6月18日以94年度偵字第421號為緩起訴 處分，上開處分並經臺灣高等法院高雄分院檢察署97年度上 職議字第3576號處分書維持而確定。
(二)本件之爭點：
⒈程序上爭點：
另案即原法院101年度重訴字第555號、本院102年度重上字 第137號確定判決理由中之判斷，認定兩造間就上訴人委託 被上訴人購地抵稅行為屬無效之法律行為，對本件之同一爭 點是否發生爭點效？
⒉實體上爭點：
⑴兩造間就上訴人辦理購置如附表一、二所示土地後實物捐 贈，並持以報稅之事件，是否成立合法及有效之委任契約 關係？
⑵上訴人就上開購地抵稅事件有無給付被上訴人報酬？金額 若干？
⑶上訴人依不當得利法律關係請求被上訴人返還所收報酬， 有無理由？本件有無民法第180條第4款及第148條規定之 適用？
五、本院得心證之理由：
(一)查上訴人分別於94、95年間購置如附表一、二所示土地後， 將系爭土地捐贈予望安鄉鄉公所，嗣上訴人於取得捐贈證明 後，分別附呈於94年度、95年度綜合所得稅申報書中，作為 捐贈土地之列舉扣除額，向財政部中區國稅局申報所得稅（ 以下簡稱購地抵稅）。嗣後黃呈玉因購買如附表一所示土地 ，而以登載不實交易價格之買賣契約書等資料，附於94年度 綜合所得稅申報書中，作為捐贈土地之列舉扣除額，向財政 部中區國稅局申報所得稅，涉及逃漏稅，經澎湖地方檢署檢 察官以97年度偵字第421號為緩起訴處分，並命其向財團法 人臺灣更生保護會澎湖分會支付25萬元；另經財政部中區國 稅局命補徵上訴人所逃漏之94、95年度個人綜合所得稅等情 ，均為兩造所不爭執，均堪採信。
(二)兩造間存有系爭委任行為，且為無效之法律行為： ⒈上訴人主張其前揭購地抵稅事宜，係委由被上訴人辦理，兩 造間存有委任處理前揭事務之契約關係，此為被上訴人所否 認，抗辯伊為專業中醫師，未曾對上訴人自陳為租稅規劃專
家、未受上訴人委託提出節稅規劃方案並辦理土地捐贈，更 無收受上訴人之報酬云云。經查：
⑴被上訴人因涉犯幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐， 臺中地法院98年度重訴字第1326號刑事案件中依協商程序 而判決在案，該案認定之犯罪事實其中包含：「巫國想係 『福新財稅企管顧問股份有限公司』董事長，為從事土地 仲介業務之人，渠明知個人以購入土地捐贈者，須提出土 地取得成本確實證據，於綜合所得稅捐申報列舉扣除額計 算時，始得核實減除，否則由稅捐稽徵機關依財政部核定 之標準即公告現值16%認定之。渠為因應新規定，竟基於 逃漏與幫助綜合所得稅及行使業務登載不實文書之概括犯 意，為下列犯行：」、「㊴巫國想於94年間，向黃呈玉招 攬購地節稅，並協助黃呈玉於94年9月22日，購得地主游 ○○所有地號、面積、持分均如臺灣澎湖地方法院檢察署 97年度偵字第421號被告黃呈玉之緩起訴處分書附表編號1 所示之土地；於94年10月5日，購得地主廖○○所有地號 、面積、持分均如同前卷附表編號2所示之土地；於94年 10月28日，購得地主鄭○○所有地號、面積、持分均如前 卷附表編號3至5所示之土地；於94年11月14日，購得地主 連○○所有地號、面積、持份均如前卷附表所示之土地， 而黃呈玉明知購買前揭土地之實際交易價格僅約契約書上 價金之20％，卻由巫國想或其指使之人在其所簽訂之買賣 契約書中，登載如同前卷附表所示之買賣價款，並將所購 得之上開土地辦理捐贈予澎湖縣望安鄉鄉公所，作為黃呈 玉之個人綜合所得稅列舉扣除項目。而黃呈玉即於95年5 月間，行使巫國想所交付登載不實交易價格之買賣契約書 等資料，附於黃呈玉之94年度綜合所得稅申報書中，作為 捐贈土地之列舉扣除額，向財政部臺灣省中區國稅局臺中 市分局申報所得稅，致黃呈玉逃漏94年度個人綜合所得稅 稅額達9,186,437元，足以生損害於國家之稅收。」，此 有該刑事案件宣示判決筆錄附卷可憑（見原審卷一第229 -237頁），且該刑事判決已確定在案。另黃呈玉於偵查中 亦自承有上開事實，經澎湖地檢署檢察官以97年度偵字第 421號為緩起訴處分，亦有上開緩起訴處分書附卷可憑（ 見本院卷第43至45頁）。
⑵又上訴人主張其曾簽發交付如附表三所示之支票（下稱系 爭支票，見原審卷一第113頁）予被上訴人用以支付報酬 ，被上訴人雖不爭執有代收該票據，惟否認其有收受上開 報酬。查證人婁成林於原審證述：系爭支票是被上訴人交 給伊的。系爭支票是我們買賣土地的仲介佣金。系爭票款
是給付給伊跟其他人的佣金。他們十幾個人應該給付的佣 金由被上訴人轉交給伊。這是節稅的客戶，十幾個人的名 單伊已經不記得了。被上訴人當時把佣金給伊時，說這十 幾個人都是他的好朋友，為了要節稅，希望我們幫他做節 稅。伊跟其他人和這些做節稅的客戶及買賣雙方沒有做接 觸。他們只要提供身分證影本跟印章就可以辦理。伊與這 些節稅客戶之間的溝通管道是被上訴人。被上訴人是一個 中醫師。被上訴人介紹伊幫客戶做買賣土地捐贈節稅，大 約從91年到94年左右。本件節稅有的我們是以公告現值的 8%、10%最高24%跟地主買，然後賣給上訴人100%，再把這 些土地移轉給上訴人名下，再把這些土地贈與給澎湖縣政 府望安鄉，望安鄉會核發一個捐地證明，我們再將這個捐 地證明於年終時申報綜合所得稅，這樣就可以抵稅，而佣 金就是我們的價差等語（見原審卷二第80-84頁）。上訴 人認證人婁成林偏頗，不足採信。被上訴人則對證人婁成 林之證述不爭執其真正（見本院卷第103頁）。則由證人 婁成林上開證述至少可認定，被上訴人確有為上訴人處理 購地抵稅之事，再委由婁成林等其他人處理。
⑶另被上訴人於本件自承：起訴狀附表A（即94年度）所列 各筆土地買賣價款，上訴人簽發之支票或匯款，其中如起 訴狀所舉原證5之簽收回單係由被上訴人代為轉交，另原 證6所示票款，被上訴人係代為收取，票據權利人並非被 上訴人，此經證人婁成林於原審104年11月25日期日證述 明確等語（見本院卷第113頁）。則被上訴人亦不爭執於 附表一土地買賣過程中其有處理代轉或代收上訴人交付之 票據之情形。另被上訴人固否認有處理代轉或代收有關附 表二之土地買賣過程中上訴人交付之票據之情形。然附表 二之土地之出賣人巫○○、巫○○（下稱巫○○等2人） 係被上訴人之家人，此為被上訴人所不爭執，自與被上訴 人關係甚屬密切，石麗卿向被上訴人巫○○等2人購地， 並供與黃呈玉合併報稅用以辦理捐贈抵稅之事，其處理方 法與附表一部分大致相同，足認亦係經由被上訴人處理。 ⑷綜上，足認上訴人主張其有委任被上訴人為其處理系爭購 土地抵稅之相關事務，應屬真正。被上訴人否認上情，並 不可採。
⒉被上訴人雖主張黃呈玉於澎湖地檢署96年度他字第125號偽 造文書案97年2月25日偵訊時陳稱：「（問：94年度綜合所 得稅申報資料是何人申報？）是我的財務申報，資料是我提 供」、「（問：買賣土地實際交易金額多少？）四筆都是依 照買賣契約書上價金買的」等語（見原審卷一第256至257頁
），是黃呈玉業於刑事案件自承均係依買賣契約書所載價金 給付價款予交易相對人，可見上訴人於原審起訴狀附表A、B 所列土地買賣之實際交易金額，即為該等買賣契約書所載之 買賣價金云云。上訴人固不爭執黃呈玉曾在上開刑事偵查案 件中為前揭供述，然主張當時是為了獲得緩起訴才作這樣的 陳述，所以與事實不符（見本院卷第103頁）。經查，本院 前已綜合相關事證認定黃呈玉係將登載不實交易價格之買賣 契約書等資料，附於94年度綜合所得稅申報書中，作為捐贈 土地之列舉扣除額，向財政部中區國稅局申報所得稅，而逃 漏稅等情，被上訴人所引前揭黃呈玉於偵查中之供述，顯屬 為脫罪所為不實之詞。被上訴人據此主張買賣契約所載價金 為真正之買賣金額，自不足採。
⒊按所得稅法第17條規定：「二、扣除額：納稅義務人就下列 標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額： （二）列舉扣除額：1.捐贈：納稅義務人、配偶及受扶養親 屬對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高 不超過綜合所得總額百分之20為限。但有關國防、勞軍之捐 贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」所得稅法第17條第 1項第2款第2目第1小目規定之捐贈總額，關於非以金錢捐贈 者，其捐贈總額應以實際支出者，始得列報，當甚明確。又 按「納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。 」、「教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。」稅捐 稽徵法第41條、第43條第1項分別定有明文。則個人以購入 土地捐贈者，於綜合所得稅捐申報列舉扣除額計算時，自不 得製造不實之土地取得成本證據，據以申報列舉扣除額，否 則自有逃漏稅捐之情事。
⒋查被上訴人於所涉上開刑事案件中，已自承其協助黃呈玉購 買如附表一之土地，黃呈玉明知購買前揭土地之實際交易價 格僅約契約書上價金之20％，卻由被上訴人或其指使之人在 其所簽訂之買賣契約書中，登載如同附表所示之買賣價款， 並將所購得之上開土地辦理捐贈予望安鄉鄉公所，並作為黃 呈玉之個人綜合所得稅列舉扣除項目，致黃呈玉逃漏94年度 個人綜合所得稅稅額，業經上開刑事案件判決確定。黃呈玉 亦於其個人所涉刑案中自承以登載不實交易價格之買賣契約 書等資料，附於94年度綜合所得稅申報書中，作為捐贈土地 之列舉扣除額，向財政部中區國稅局申報所得稅等情。且上 訴人於本事件主張其購買附表一、二之土地，所支付之購地 成本，並未超過土地公告現值之24％。再者，上訴人固提出
系爭土地之買賣契約、支票及簽收回單、付款帳戶明細紀錄 等件為證（見原審卷一第37-114、116-168頁）。惟上開買 賣契約所載價金係以土地公告現值計算，此為兩造不爭執之 事實（見本院卷第60頁反面），且前揭支票及付款紀錄，對 照契約所載金額可知，係配合上開公告現值計算之價金金額 而製作之相關付款憑證。綜上，上訴人委由被上訴人或被上 訴人委託之人以遠低於公告現值之價格購買系爭土地，卻虛 列公告現值為買賣價金，以該不實價金金額訂立相關買賣契 約書，並配合不實價金金額開立支票，以製作該金額之付款 資金流向證明，據以辦理捐贈予望安鄉鄉公所，經核發捐贈 證明後，再據以列舉捐贈扣除額申報綜合所得稅。上訴人委 任被上訴人辦理之購地抵稅事務，上訴人係屬納稅義務人以 不正當方法逃漏稅捐，被上訴人則為幫助納稅義務人以不正 當方法逃漏稅捐，均屬犯罪行為，且黃呈玉及被上訴人分別 經上開緩起訴處分及刑事判決確定，自堪認定。關於以附表 二之土地抵稅部分，固未經刑事案件認定，惟由前揭說明可 知，其手法與附表一部分相同，亦構成同上犯罪行為。承上 ，上訴人委任被上訴人處理之事務為違反稅捐稽徵法，逃漏 稅捐之行為，自足生損害於稅捐機關對稅捐稽征之正確性， 並背於公共秩序。按法律行為，違反強制或禁止之規定者， 無效。但其規定並不以之為無效者，不在此限。又法律行為 ，有背於公共秩序或善良風俗者，無效，民法第71條、第72 條定有明文。是兩造間上開委任行為，既違反前述前稅捐稽 徵法規定及公共秩序，應屬無效之法律行為。
⒌又按確定判決之既判力，固以訴訟標的經表現於主文判斷事 項為限，判決理由並無既判力，但法院於判決理由中，就訴 訟標的以外，當事人主張之重要爭點，本於當事人辯論之結 果已為判斷時，對此重要爭點所為之判斷，除有顯然違背法 令，或當事人已提出新訴訟資料，足以推翻原判斷之情形外 ，應解為在同一當事人就該已經法院判斷之重要爭點之法律 關係，不得作相反之主張或判斷，始符民事訴訟上誠信原則 （最高法院92年度台上字第315號判決要旨參照），此即學 理上所謂爭點效、禁反言。經查，上訴人前以另訴主張被上 訴人受渠等委任從事購地節稅之行為，惟被上訴人係以提供 虛偽土地取得成本證明、規避相關稅務法規之方式為之，反 使上訴人等遭稅務機關處以罰鍰等情，認被上訴人已違反受 任人之善良管理人注意義務，致上訴人等受有損害，依民法 第544條之規定，訴請被上訴人負損害賠償責任，經前案確 定判決駁回上訴人之上訴確定，業據本院調取上開民事案卷 核閱屬實。而前案確定判決認定略以：兩造就上訴人前揭低
價購入系爭土地後捐贈予望安鄉公所，復持該捐贈證明作為 捐贈土地之列舉扣除額向稅捐機關申報94、95年度綜合所得 稅之逃漏稅捐情事，以增加列舉扣除額度之方式規避稅捐， 係為共犯關係。上訴人委託被上訴人以低價取得土地，捐給 政府，再以高價列報捐贈扣除額，套取鉅額租稅優惠之脫法 迂迴方式規避稅捐，違反租稅公平，形成不公不義之「低買 貴報」偽造取得成本，而為實物捐贈之手法，揭櫫兩造間之 稅務規劃節稅行為，實乃兩造彼此利用土地買賣之操作，同 謀共犯逃漏鉅額稅捐之經濟犯罪行為無訛，兩造間為此係為 共犯關係。是上訴人委託被上訴人與他方處理稅務以節稅之 意，兩造間委託合意之內容係在最終之逃稅犯罪牟利甚明， 縱兩造間有委任契約之合意存在，被上訴人亦有協助上訴人 購地及處理稅務之外觀行為，然此合意應屬約定同夥逃漏稅 捐犯罪之違反強行法及公序良俗之無效法律行為。從而，兩 造間就上訴人委託被上訴人購地行為既屬無效之法律行為， 則上訴人主張被上訴人應依民法第544條規定，就上訴人於 94年、95年綜合所得稅申報遭裁罰及命補繳之稅金負損害賠 償責任，尚乏依據，要無可採等語（詳見本院102年度重上 字第137號判決書第12至15頁）。是前確定判決理由，已本 於當事人辯論之結果，就該事件兩造主張之重要爭點，而判 斷上訴人委託被上訴人購地抵稅行為屬無效法律行為。且本 件被上訴人並未主張前確定判決理由中之上開判斷有何顯然 違背法令，且兩造亦未提出足以推翻原判斷之新訴訟資料， 本件即應受前確定判決上開理由中判斷之拘束。兩造於本件 中即不得再為相反之主張，本院亦不得為相反之判斷。被上 訴人於本件中否認其與上訴人間存有上開委任行為等情，自 不可採。
⒍上訴人於原審另聲請訊問證人即其買賣如起訴狀附表A及附 表B等（見原審卷一第36、115頁）相關土地之交易相對人或 代理人蕭○、李○○、江○○、賴○○、謝○○、游○○、 廖○○、鄭○○、連○○、高○○、黃○○、巫○○、巫○ ○等人，待證事實為證明上訴人買受上開土地時所交付之支 票，均由被上訴人收取；且上訴人與各買賣交易相對人等素 未謀面，包含決定買賣標的、計算買賣價金、製作契約書均 由被上訴人所操作，上訴人僅依照被上訴人指示簽發如契約 書所載金額之支票予被上訴人收執等情；及上訴人與各買賣 交易相對人並無實際買賣交易，其中之金錢往來均係依被上 訴人指示進行，且被上訴人已從中取得委任報酬；各買賣交 易相對人均係委託被上訴人辦理購地捐贈以進行節稅事務， 亦均有與被上訴人約定委任報酬云云（見原審卷一第228頁
、卷二第67至68頁）。被上訴人於原審就上訴人與聲請訊問 之上開證人素未謀面，且被上訴人有代收上開票據等事實已 不爭執（見原審卷一第239頁）。又本件已認定兩造間委任 契約為無效，且不論被上訴人有無收受上訴人給付之報酬， 上訴人仍不得依不當得利法律關係請求返還（詳後述理由） ，故上訴人前揭待證事實均不影響本件結論，即無再予調查 之必要，併此說明。
(三)上訴人原起訴主張其委任被上訴人處理系爭事務而交付按系 爭土地買賣契約所載價金金額24％之金額合計11,556,667元 作為處理委任事務之費用及報酬，兩造間之委任契約既屬無 效，被上訴人收受上開金額即為不當得利，上訴人得依不當 得利法律關係請求返還云云。嗣於本院減縮主張其交付之費 用及報酬固合計11,556,667元，惟上訴人僅主張被上訴人就 其中之報酬部分，受有不當得利，上訴人得請求返還，就費 用部分不請求等語（見本院卷100頁反面、102頁反面）。然 被上訴人否認其有收受任何報酬。經查：
⒈上訴人於原審係主張兩造口頭約定以百分之24計算報酬等語 （見原審卷二第65頁），嗣於本院改稱百分之24係包含購地 等費用及報酬。其前後所述已有不符；且上訴人起訴時雖有 提出其購買系爭土地之附表A、附表B明細表及各買賣契約、 支票影本、支票簽收回單、活期存款客戶異動資料、活期存 款交易明細等證物（原審卷一第36至168頁）為證，惟上訴 人自承上開買賣契約所載價金金額係以公告現值列載，與實 際交易金額不相符，不能以附表A、B所示各紙支票於形式上 兌領情形而認定實際交易情形及資金流向（見原審卷二第31 頁）。故上開支票及付款帳戶紀錄，均係配合上開契約所載 價金金額所製作之給付價金流向證明，自不足作為上訴人確 有給付被上訴人費用或報酬之證明。
⒉上訴人雖主張其有交付如附表三之支票予被上訴人作為報酬 ，惟被上訴人僅承認有代收之事實，否認上訴人以該支票給 付伊報酬；且證人婁成林於原審係證述被上訴人交付該紙支 票予證人作為給付證人等人之佣金等語（見原審卷二第80至 84頁）；又上訴人所提出之上開支票之支票簽收回單之「簽 收人欄」顯示被上訴人簽收上開支票時係書寫「巫國想代」 （見原審卷一第114頁），表明為代收，自難認該支票確係 上訴人給付被上訴人之報酬。
⒊上訴人雖提出澎湖地檢署96年度他字第125號、96年度偵字 第60號案件97年4月9日訊問筆錄，欲證明其有給付按買賣契 約書所載價金24％計算之金額予被上訴人。惟被上訴人已否 認上開筆錄所載其供述內容有包含本件上訴人部分（見原審
卷二第65頁反面），且觀之被上訴人於該訊問期日係供稱： 「我們是互相買來買去，成本是百分之十幾、百分之二十幾 ，但是因為政府說要有付款證明、契約等，所以我們互相買 賣，並且金額寫百分之一百。」、「（你所仲介的土地買賣 並捐給望安鄉公所，有無實際交易超過百分之三十四的？） 沒有。大約都在百分之十六到百分之二十五，沒有超過百分 之二十五的」，亦有上開訊問筆錄可憑（見原審卷二第61頁 反面、62頁反面）。則被上訴人上開供述係指其買地成本約 在百分之十幾至二十五左右不等，所指買賣是否包含上訴人 購地部分，實屬不明，自不能證明上訴人確有交付按買賣契 約書所載價金24％計算之金額予被上訴人。
⒋又上訴人提出澎湖地檢署96年度偵字第60號、97年度偵字第 351號案件之97年5月6日訊問筆錄，欲證明實際土地交易金 額約百分之20云云。惟被上訴人抗辯上開筆錄所載被上訴人 供述之事係關於其他買受人，均與本件上訴人無關等語。經 查，被上訴人此部分供述，係稱實際交易金額約百分之20附 近，且均未提及被害人為上訴人部分，此有上開訊問筆錄附 卷可憑（見原審卷二第33-40頁），亦不能證明系爭土地實 際交易金額。
⒌上訴人既主張被上訴人為其處理購地等相關事宜，則被上訴 人自上訴人受領之款項，亦有可能係為處理上開事務而給付 買賣價金予出賣人，及支付相關辦理規費等費用之用，不能 證明必屬委任之報酬。本院多次諭知上訴人就兩造間之報酬 約定，及交付被上訴人費用及報酬之事實，應負舉證責任， 惟上訴人自承無法舉證證明（見本院卷60頁、101頁、132頁 反面）。則上訴人並未舉證證明其確有交付被上訴人合計11 ,556,667元，作為代為處理前開事務之費用及報酬，亦未證 明其確已交付被上訴人委任報酬及其金額為若干。 ⒍綜上，上訴人並未舉證證明被上訴人受有委任報酬之金額若 干，其主張尚難憑採。
(四)被上訴人復抗辯依民法第180條第4款規定，上訴人亦不得請 求返還報酬。經查：
⒈按給付，有左列情形之一者，不得請求返還：四、因不法之 原因而為給付者。但不法之原因僅於受領人一方存在時，不 在此限，民法第180條第4款定有明文。一般認為法律之所以 規定不法原因而為給付不得請求返還，乃是任何人不得以自 己之不法行為而主張回復自己之損失（拒絕保護說），惟法 律（法院）應公平衡量當事人利益，予以適當必要之保護， 不能因請求救濟者本身不清白，即一概拒絕保護，使權益之 衡量失其公平。故具備不當得利構成要件，而不能請求返還
者，終屬例外，應從嚴認定其法律要件，審慎處理之（王澤 鑑著，民法債編總論第二冊不當得利，79年3月版第107頁） 。論者亦謂：「實則對於不法原因之給付，法律不加保護， 則就給付者言，於給付以前，當知衡量利害，如果履行其給 付而有不利情形，自不致貿然因不法原因而為給付，是對不 法行為有預防作用。如其已給付，則雖有不當得利情形，既 係基於不法原因所致，則給付人之受害，亦咎由自取，法律 亦無保護之必要。是解釋不法原因之意義，當斟酌受損人對 不法原因是否有認識。對不法之原因已有認識，竟不計後果 而為給付者，法律當無保護必要。給付人如因而受害，謂為 咎由自取，固無爭辯餘地，若僅在客觀上違反強制或禁止規 定而為給付，即謂不得請求返還利益，對受損人無寧過苛」 （孫森焱著，民法債編總論，76年10月7日版第126頁），是 民法第180條第4款所定「不法之原因而為給付」，應限縮解 釋為受損人明知不法原因而為給付時，始有適用。 ⒉上訴人否認其明知不法原因而為給付，主張上訴人係於委任 被上訴人代辦系爭購地捐贈事宜時，因信賴被上訴人所為保 證，而不知依系爭方案所捐贈土地，不能按其公告現值列舉 扣除所得額，故本件並無民法第180條第4款規定之適用云云 。被上訴人則抗辯本件應有上開規定之適用。本件應予究明 者，為上訴人是否明知不法原因而為給付。查兩造係以不實 虛載交易價格之買賣契約，據以辦理捐贈，再申報綜合所得 稅之列舉扣除額之方式，以逃漏稅捐，被上訴人係幫助身為 納稅義務人之上訴人以不正當方法逃漏稅捐，業經刑事確定 判決認定在案，已如前述。黃呈玉復於偵查中自白為逃漏稅 捐之犯行，始經澎湖地檢署為97年度偵字第421號緩起訴處 分確定；併審酌上訴人之社會經濟地位，黃呈玉擔任2家公 司之負責人，石麗卿則為公司董事，屬經商人士，就核實申 報稅捐之觀念，自不得諉為不知，上訴人既明知其委由被上 訴人實際上僅以低於土地公告現值之成本購進土地，卻以公 告現值之金額虛列為買賣金額，上訴人並配合簽發支票製作 買賣成本憑證，用以辦理捐贈，再據捐贈證明憑以列舉扣除 額申報所得稅，就上開情事有非法逃漏稅捐之情事，自不得 諉為不知。其辯稱係委託被上訴人辦理節稅，不知涉有逃漏 稅捐情事，自不可採。
⒊黃呈玉雖於本院主張其於澎湖地檢署97年度偵字第421號刑 事偵查案件中，承認以不實虛載買賣交易價格之契約，虛列 捐贈扣除額之方式逃漏稅捐，因認罪而獲緩起訴處分。然黃 呈玉不僅於就訊前及偵訊當時，原本就上開犯罪事實完全不 予承認，純係因同行之選任辯護人鐘登科律師以其豐富之執
業經驗，就承辦檢察官訊問內容及曉諭意旨，以上訴人為公 開上市櫃公司之負責人，不值得為此案件在澎湖及台南間奔 波；尤其，系爭富人捐地節稅乙事，司法人員多不認同，因 此，要舉證並能獲得無罪判決之機率甚低為由，懇勸上訴人 認罪俾獲緩起訴處分為宜。黃呈玉幾經是非與司法正義難得 之掙扎，最後始勉予應允認罪云云，並聲請訊問證人鐘登科 律師為證。惟查，上訴人是否有受鐘律師之勸說而認罪與其 自己是否有犯罪之認知，實屬二事，故無調查必要。 ⒋上訴人復主張：被上訴人對伊等一再保證該捐地節稅方法確 係合法乙節，固經被上訴人所否認，然所得稅法就列舉扣除 額規定所捐贈者如為實物，例如土地，究應以何標準計算認 列減除之扣除額度並未有明文，亦未具體明確授權主管機關 以命令定之，故財政部於94年2月18日以臺財稅字第000號函 釋確定認定標準，即除屬公共設施保留地且情形特殊，經稽 徵機關研析具體意見專案報部核定者外，個人以購入之土地 捐贈而未能提示土地取得成本確實證據，或土地係受贈或繼 承取得者，其綜合所得稅捐贈列舉扣除金額依土地公告現值 之百分之十六計算。然因上開財政部之函釋意旨顯然侵害納 稅義務人捐地節稅之權益，而有違憲之虞（事實上該函釋部 分與憲法第19條租稅法律主義不符，經司法院大法官會議釋
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