營利事業所得稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,106年度,695號
TPBA,106,訴,695,20171228,1

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臺北高等行政法院判決
106年度訴字第695號
106年12月7日辯論終結
原 告 日盛金融控股股份有限公司
代 表 人 黃錦瑭(董事長)
訴訟代理人 張芷 會計師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 許慈美(局長)
訴訟代理人 龍雲裳
上列當事人間營利事業所得稅事件,原告不服財政部中華民國10
6年3月28日台財法字第10613905010號訴願決定,提起行政訴訟
,本院判決如下:
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
  事實及理由
一、事實概要:原告民國100年度採取連結稅制,併同其子公司 合併辦理營利事業所得稅結算申報,於申報99年度未分配盈 餘時,列報「項次02:依規定享有之投資抵減,於本年度實 際抵減之稅額」(下稱項次2)新臺幣(下同)0元、「項次 06:合併申報公司依規定享有之投資抵減,合計於本年度實 際抵減之稅額」(下稱項次6)0元、「項次12:依其他法律 規定,由主管機關命令自當年度已提列特別盈餘公積或限制 分配部分」(下稱項次12)312,612,420元,以及「項次22 :依所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘」(下 稱未分配盈餘)4元,經被告分別核定為0元、0元、82,265, 980元及230,346,444元,應補稅額23,034,644元。原告就項 次12及未分配盈餘部分申請復查,併予申請更正項次2及項 次6,經被告105年11月9日財北國稅法一字第1050042018號 復查決定(下稱復查決定)就項次2、項次6分別追認為7,74 3,492元、7,743,492元,其餘復查駁回,原告就原處分關於 核定項次12:82,265,980元,及項次22:230,346,444元部 分,仍有不服,遂提起本件訴訟。
二、原告起訴主張:
(一)依所得稅法第66條之9規定及其立法理由,營利事業依法 不能分配或已不存在之盈餘,如為彌補虧損、提列法定盈 餘公積、因股東權益減項依法提列之特別盈餘公積等,主 管機關應准予自未分配盈餘項下減除,俾使營利事業之未 分配盈餘趨近於實際保留盈餘。依證券交易法第41條及行 政院金融監督管理委員會(下稱金管會)95年1月27日金



管證一第0000000000號函(下稱金管會95年1月27日函) ,考量上市櫃公司之股東權益減項金額影響公司財務結構 甚鉅,為避免公司實際可供分配盈餘失真,進而影響投資 者判斷,公司應按帳列股東權益減項淨額(即累積股東權 益減項金額)提列特別盈餘公積,以降低股東投資風險。 再依改制前財政部證券暨期貨管理委員會(下稱證期會) 89年3月28日台財證一第891號函釋(下稱證期會89年3月 28日函)、89年1月3日(89)台財證(一)字第100116號 公告(下稱證期會89年1月3日公告),公司於以前年度虧 損而於當年度彌補虧損後仍有盈餘者,因無「前期未分配 盈餘」可資提列特別盈餘公積,為維持股東權益,除應按 當年度股東權益減項金額提列特別盈餘公積外,尚應依「 前期累積之股東權益減項金額」補提列相同數額之特別盈 餘公積,不得分派,以維持公司財務結構之健全及穩定, 避免虛盈實虧損及股東權益。
(二)原告91年度至98年度帳上僅有待彌補虧損,並無未分配盈 餘,99年期初待彌補虧損11元,99年度稅後淨利2,817,42 1,515元,原告乃依上開函釋意旨,依99年度股東權益減 項金額312,612,420元(91至99年度金融商品未實現利益 8,298,881元-累積換算調整數277,673,299元-未認列為 退休成本之淨損失43,238,002元,其中,屬98年以前之股 東權益減項金額為230,346,440元,99年度新增股東權益 減項金額為82,265,980元)提列特別盈餘公積,依所得稅 法第66條之9及其立法意旨,將該等不能分配之盈餘自未 分配盈餘項下減除,自屬適法。
(三)財政部89年3月9日台財稅字第0890451514號函(下稱財政 部89年3月9日函)援引之證期會89年1月3日公告例示,係 以「期初未分配盈餘足以提列前期累積股東權益減項金額 」或「期末未分配盈餘為零無須提撥」之情事而為說明, 對於原告「歷年處於累積虧損而無未分配盈餘可資提撥特 別盈餘公積」之情況並無規範,被告援引財政部89年3月9 日函及證期會89年1月3日公告例示之案件與本件事實不同 ,應不得作為否准認列原告申報數之依據。被告雖稱原告 「因歷年累積虧損,致期初未分配盈餘為負數」,與證期 會89年1月3日公告所稱「期初未分配盈餘為零」,係屬同 一情事云云,惟金管會106年6月6日金管證發字第1060018 713號函(下稱金管會106年6月6日函)已經認定,原告於 100年6月24日股東會通過,自99年度未分配盈餘提列特別 盈餘公積金額312,612,420元,已超過證期會89年1月3日 公告規定提列之金額82,265,980元,尚無違反證券交易法



第41條第1項及證期會89年1月3日公告之規定等語,自屬 所得稅法第66條之9第2項第7款所稱「依其他法律規定, 由主管機關命令自當年度盈餘已提列特別盈餘公積或限制 分配部分」,而應列為當年度稅後純益之減除項目等語。 並聲明:訴願決定及原處分(即復查決定)關於核定項次 12:82,265,980元,及項次22:230,346,444元部分均撤 銷。
三、被告則以:證期會89年1月3日公告及財政部89年3月9日函釋 業已明定,上市櫃公司依證券交易法第41條第1項規定,就 「當年度」發生之帳列股東權益減項金額,自「當年度」稅 後盈餘提列之特別盈餘公積部分,可依所得稅法第66條之9 規定列為計算未分配盈餘之減除項目。至於原告因其歷年虧 損未提列之特別盈餘公積,於當年度補提部分,依首揭證期 會89年1月3日公告附件三,提列特別盈餘公積釋例中案例四 ,即明白揭示當年度無須補提列,又發行有價證券之公司, 依公司法第237條規定,公司於完納一切稅捐後,分派盈餘 時,應先提列法定盈餘公積,另證券交易法明定應另提一定 比率之特別盈餘公積,惟不論提列法定盈餘公積或特別盈餘 公積,其前提皆為有盈餘可供分派,故期初未分配盈餘為「 零」與期初未分配盈餘為「負」情況皆相同,即無盈餘可供 分派,亦無需提列特別盈餘公積。原告訴稱釋例中「期初未 分配盈餘為零無須提撥」與原告「因歷年處於累積虧損而無 未分配盈餘可資提撥特別盈餘公積」情節不同,在上開公告 及函釋中並無規範乙節,顯係對法規命令適用之誤解。是原 告主張應將前期股東權益減項金額230,346,440元補提列當 年度特別盈餘公積,自當年度未分配盈餘中減除於法無據, 核無足採。被告依法及財政部89年3月9日函釋規定,計算99 年度稅後盈餘可減除之特別盈餘公積82,265,980元,即屬有 據,被告核定項次12為82,265,980元、未分配盈餘230,346, 444元及合併申報未分配盈餘合計數230,346,444元,並無不 合等語。並聲明:原告之訴駁回。
四、本件如事實概要欄所述之經過事實,有原告100年6月24日股 東常會議事錄(本院卷第51頁)、原告91至98年虧損撥補表 (本院卷第39-46頁)、原告98及99年比較資產負債表及比 較損益表(本院卷第47、48頁)、原告99年度盈餘分配表( 本院卷第49頁)、原核定(本院卷第28頁)、復查決定(本 院卷第66-71頁)及訴願決定(本院卷第20-26頁)在卷可憑 ,應認屬實。原告不服原處分,循序提起行政訴訟,並以前 期累積股東權益減項金額,應可提列特別盈餘公積,始符所 得稅法第66條之9立法意旨等語,據為主張,故本件應審酌



者即為:原告就98年度以前累積股東權益減項金額230,346, 440元提列同額特別盈餘公積,計入99年度未分配盈餘減項 ,是否有據?被告認定原告短報未分配盈餘,以原處分核定 補徵99年未分配盈餘加徵稅額,是否適法?
五、本院之判斷:
(一)按「(第1項)自87年度起,營利事業當年度之盈餘未作 分配者,應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅 。(第2項)前項所稱未分配盈餘,自94年度起,係指營 利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益,減除下 列各款後之餘額:一、……七、依其他法律規定,由主管 機關命令自當年度盈餘已提列特別盈餘公積或限制分配部 分。」「主管機關認為有必要時,對於已依本法發行有價 證券之公司,得以命令規定其於分派盈餘時,除依法提出 法定盈餘公積外,並應另提一定比率之特別盈餘公積。」 所得稅法第66條之9第1項、第2項第7款、證券交易法第41 條第1項定有明文。
(二)次按,證期會89年1月3日公告說明二:「為維持公司財務 結構之健全與穩定,避免虛盈實虧,損及股東權益,上市 、上櫃公司嗣後分派可分配盈餘時,除依法提出法定盈餘 公積外,應依證券交易法第41條第1項規定,就當年度發 生之帳列股東權益減項金額(如長期股權投資未實現跌價 損失、累積換算調整數等)自當年度稅後盈餘與前期未分 配盈餘提列相同數額之特別盈餘公積,屬前期累積之股東 權益減項金額,則自前期未分配盈餘提列相同數額之特別 盈餘公積不得分派。嗣後股東權益減項數額有迴轉時,得 就迴轉部分分派盈餘。」前開函文既屬當時證券交易法主 管機關證期會依該法第41條第1項規定轉知各上市櫃公司 依說明辦理關於未分配盈餘提列事項,則應屬所得稅法第 66條之9第2項第7款所稱「依其他法律規定,由主管機關 命令自當年度盈餘已提列特別盈餘公積或限制分配部分」 ,是財政部89年3月9日函釋:「主旨:上市、上櫃公司依 證券交易法第41條規定,由主管機關命令,就當年度發生 之帳列股東權益減項金額,自當年度稅後盈餘提列之特別 盈餘公積,得列為計算所得稅法第66條之9規定未分配盈 餘之減除項目。請查照。說明:本部證券暨期貨管理委員 會89年1月3日(89)台財證(一)字第100116號公告說明 二規定,上市、上櫃公司嗣後分派可分配盈餘時,除依法 提出法定盈餘公積外,應依證券交易法第41條第1項規定 ,就當年度發生之帳列股東權益減項金額(如長期股權投 資未實現跌價損失、累積換算調整數等)自當年度稅後盈



餘與前期未分配盈餘提列相同數額之特別盈餘公積,屬前 期累積之股東權益減項金額,則自前期未分配盈餘提列相 同數額之特別盈餘公積不得分派。上市、上櫃公司依上開 規定,就當年度發生之帳列股東權益減項金額,自當年度 稅後盈餘提列之特別盈餘公積部分,可依所得稅法第66條 之9第2項第7款規定列為計算未分配盈餘之減除項目。」 核與所得稅法第66條之9第2項第7款及證券交易法第41條 第1項規定無違,得為所屬稽徵機關所援用。
(三)經查,原告前期股東權益減項金額為230,346,440元,99 年度當年度發生之新增股東權益減項金額為82,265,980元 等情,為兩造所不爭執,且有原告91-99年度歷年股東權 益減項明細表(訴願可閱覽卷第69頁)可稽,堪認屬實。 而依證期會89年1月3日公告意旨,應依證券交易法第41條 第1項規定提列之特別盈餘公積,係就當年度發生之帳列 股東權益減項金額(如長期股權投資未實現跌價損失、累 積換算調整數等)自當年度稅後盈餘與前期未分配盈餘提 列相同數額之特別盈餘公積,屬前期累積之股東權益減項 金額,則自前期未分配盈餘提列相同數額之特別盈餘公積 不得分派,故被告認原告將前期股東權益減項金額230,34 6,440元提列當年度特別盈餘公積,自當年度未分配盈餘 中減除於法無據,並無不合,從而被告核定項次12為82,2 65,980元(當年度股東權益減項金額)、未分配盈餘230, 346,444元,尚非無據。
(四)原告雖主張依所得稅法第66條之9之立法理由係為使未分 配盈餘之計算趨近於要實際保留之盈餘,且依金管會95年 1月27日函,亦要求公司應按帳列股東權益減項淨額(即 累積股東權益減項金額)提列特別盈餘公積,以避免公司 實際可供分配盈餘失真,進而影響投資者判斷云云,惟按 所得稅法第66條之9規定之未分配盈餘計算,係以「當年 度」之稅後純益,扣除「當年度」依規定可減除之金額, 以正確計算「當年度」未分配盈餘加徵10%之金額。是證 期會89年1月3日公告,已明確揭示依證券交易法第41條第 1項規定提列之特別盈餘公積,係就當年度發生之帳列股 東權益減項金額(如長期股權投資未實現跌價損失、累積 換算調整數等)自當年度稅後盈餘與前期未分配盈餘提列 相同數額之特別盈餘公積之意旨,且前開公告附件三之案 例四,已就當年度發生之帳列股東權益減項金額未有新增 ,帳列股東權益減項金額雖非為零,惟期初未分配盈餘為 零爰無須提列,予以釋例,再參諸公司法第237條規定, 有關法定盈餘公積亦係於公司完納一切稅捐後分派盈餘時



,始需提列,可認無論係期初未分配盈餘為零,或歷年累 積虧損而無未分配盈餘,均屬無未分配盈餘可資提撥特別 盈餘公積之情形,並無須異其處理方式,而金管會95年1 月27日函亦僅係重申應依證期會89年1月3日公告方式計提 特別盈餘公積,並無變更該公告內容,故原告執95年1月 27日函主張其因歷年虧損,與89年1月3日公告之情形不同 ,故應補提列前期股東權益減項金額,自當年度未分配盈 餘中減除,始符所得稅法第66條之9立法理由云云,尚非 可採。至於原告另主張證期會89年3月28日函釋附件四關 於所提列之特別盈餘公積於彌補虧損後,是否須補提一節 ,經核係為解釋特別盈餘公積於彌補虧損後,應否須再補 提或迴轉為未分配盈餘之問題,與原告前期因累積虧損而 無未分配盈餘,是否得將前期累積之股東權益減項金額, 提列為當年度特別盈餘公積,非屬同一問題,是原告執此 作為提列前期股東權益減項金額之依據,亦非可採。(五)又原告復主張經其函詢金管會有關該公司99年度盈餘分配 案所提列特別盈餘公積,是否符合證券交易法第41條第1 項之立法目的,據覆略以:原告於100年6月24日股東會通 過,自99年度未分配盈餘提列特別盈餘公積金額312,612, 420元,已超過應依89年1月3日公告規定提列之金額82,26 5,980元,尚無違反證券交易法第41條第1項及89年1月3日 公告之規定等語,固據原告提出金管會106年6月6日函( 本院卷第93-94頁)在卷可稽,惟該函已確認原告依證券 交易法第41條第1項及89年1月3日公告應須提列之特別盈 餘公積金額為82,265,980元,故僅此部分係屬所得稅法第 66條之9第2項第7款所稱「依其他法律規定,由主管機關 命令自當年度盈餘已提列特別盈餘公積或限制分配部分」 ,原告依其股東會決議,提列前期累積股東權益減項金額 為特別盈餘公積,雖未違反證券交易法第41條第1項及89 年1月3日公告,然其因非依主管機關命令提列之範圍,故 依所得稅法第66條之9規定,逾越主管機關命令提列之部 分,自不得作為應由當年度稅後純益減除之項目,是被告 以本件原告將屬前期累積之股東權益減項金額
230,346,440元,提列為當年度特別盈餘公積,已逾越證 券交易法第41條第1項規定及證期會89年1月3日公告意旨 ,因認原告溢提之特別盈餘公積,尚不得依所得稅法第66 條之9第2項第7款規定列為計算未分配盈餘之減除項目, 即無不合。
六、綜上所述,本件原告99年度未分配盈餘申報,原處分關於項 次12:依其他法律規定,由主管機關命令自當年度已提列特



別盈餘公積或限制分配部分,核定為82,265,980元;項次22 :當年度依所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘 ,核定為230,346,444元,尚無違誤,訴願決定遞予維持, 亦無不合,從而原告訴請撤銷如其聲明所示,為無理由,應 予駁回。
七、本件事證已臻明確,兩造其餘攻擊防禦方法及聲明陳述,經 核與判決結果無影響,爰不逐一論列,附此敘明。據上論結,本件原告之訴為無理由,依行政訴訟法第98條第1項前段,判決如主文。
中  華  民  國  106  年  12   月  28   日      臺北高等行政法院第六庭
審判長法 官 劉穎怡
法 官 林秀圓
法 官 吳坤芳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決,應於送達後20日內,向本院提出上訴狀並表 明上訴理由,如於本判決宣示後送達前提起上訴者,應於判 決送達後20日內補提上訴理由書(須按他造人數附繕本)。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人,並提出委任書。(行政訴 訟法第241條之1第1項前段)
四、但符合下列情形者,得例外不委任律師為訴訟代理人。(同 條第1項但書、第2項)
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者,得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人  │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件,上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件,上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一,經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件,具備會計師資格者│
│ ,亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件,具備專利師資格或│




│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時,其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合㈠、㈡之情形,而得為強制律師代理之例外,上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之,並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中  華  民  國  106  年  12   月  28   日            書記官 李承翰

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參考資料
日盛金融控股股份有限公司 , 台灣公司情報網