臺北高等行政法院判決
106年度訴字第1086號
106年12月7日辯論終結
原 告 施慶堂
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 許慈美（局長）住同上
訴訟代理人 盧靜宜
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國106年6
月13日台財法字第10613921330號訴願決定，提起行政訴訟，本
院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：按「（第1項）訴狀送達後，原告不得將原訴變 更或追加他訴。但經被告同意，或行政法院認為適當者，不 在此限。（第2項）被告於訴之變更或追加無異議，而為本 案之言詞辯論者，視為同意變更或追加。」行政訴訟法第11 1條第1項、第2項分別定有明文。本件原告起訴時訴之聲明 為：訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。而原處分係 包含補稅及罰鍰部分，然原告於106年12月7日言詞辯論期日 變更訴之聲明為：訴願決定及原處分（即復查決定）關於裁 罰部分均撤銷（見本院卷第70頁背面），而對補稅部分不爭 執，被告就上開原告因減縮而變更聲明部分，無異議而為本 案之言詞辯論，視為同意原告變更。從而，原告前開訴之變 更，於法相符，應予准許，是本件僅就原告所聲明不服訴願 決定及原處分關於罰鍰部分為論究，合先敘明。二、事實概要：原告民國100年度綜合所得稅結算申報，列報其 本人及配偶陳汾蘭租賃所得分別為新臺幣（下同）2,029,20 0元及91,200元，經被告分別核定為2,129,121元及302,328 元；另原告列報其出售臺北市○○區○○路0段00號4樓、4 樓之1、地下2樓及地下3樓房屋及停車位(下稱系爭房屋)財 產交易所得2,989,744元，經財政部賦稅署（下稱賦稅署） 查得實際交易價格，通報被告核定財產交易所得為11,090, 934元，歸課綜合所得總額15,929,748元，綜合所得淨額15, 049,395元，除補徵稅額3,240,476元外，並按所漏稅額3,28 0,444元處以0.5倍之罰鍰計1,640,222元。原告不服，提起 復查，經被告106年1月11日財北國稅法二字第1060001309號 復查決定(下稱原處分)追減財產交易所得3,400,629元及罰 鍰680,126元。原告仍表不服，提起訴願，嗣經財政部106年
6月13日台財法字第10613921330號訴願決定(下稱訴願決定) 駁回。原告猶未甘服，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：
㈠系爭房屋原係電影院階梯式結構，經拆除改建平面辦公室， 且依原告與施寶淑於96年8月10日與東駿建設企業股份有限 公司(下稱東駿公司)簽訂之協議書，約定房屋本體相關階梯 式戲院座椅結構拆除、整平等結構體改建相關費用由原告與 施寶淑負擔，被告亦查明承租人東駿公司並無出帳，且依函 查供貨廠商資料所示，顯見系爭房屋改建時必有使用鋼材， 況系爭房屋既有主體變更改建之事實，被告對此亦不爭執， 被告不同意將改建費用列入系爭房屋之改良費用予以減除， 即與所得稅法第14條第1項第7類第1款之規定不合。而原告 與施寶淑原係為了出租系爭房屋而改建建物，並非為了出售 ，因此未保留改建費用支出憑據，且本件稽徵機關進行查核 時，已逾取得憑證應保存5年之期限，依財政部訂定100年度 個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交 易所得標準，臺北市依房屋評定現值之42%計算交易所得。 財政部訂定上揭標準，即是為了解決「未能提出證明文件」 時如何核定交易所得之問題，被告拒絕適用前開標準計算交 易所得，但未能提出合法、合理之核課方式處理本件改建費 用無法提出證明文件之情形，顯不合理。所得稅法第14條第 1項第7類規定之核實認定，及所得稅法施行細則第17條之2 第1項規定之推計核定，均屬現行所得稅法及其施行細則明 定如何確認個人財產交易所得之法定方式，並不當然發生對 納稅義務人有利或不利之結果。被告於憑證保存年限後，恣 意認為原告係利用不提供交易資料，達到減少稅賦之目的， 拒絕適用財政部訂定之核定標準，即屬違反所得稅法施行細 則第17條之2第1項規定，顯有違誤。此外，原告為獲利了結 ，先行協議解約，以消除承租人東駿公司之續租權及優先承 購權，則提前解約之賠償金7,500,000元自屬為財產交易行 為之必要費用，又東駿公司租賃權益之帳面未攤銷餘額6,80 0,257元與原告賠償金7,500,000元兩者性質截然不同，且7, 500,000元僅為出售價款48,117,294元的15.6%，賠償後，承 租人出資之裝潢隔間不予拆除，併同出售，當會增加該屋價 值，自應全額認定為達到可供出售之必要費用，原告認為應 依持有比例1/2認定3,750,000元之賠償金，為財產交易所得 之必要費用。
㈡原告100年度綜合所得稅結算申報書，係依財政部訂定之核 定標準按系爭房屋評定現值42%申報財產交易所得，此為稽 徵機關所認定的合法申報方式之一，並非原告自創之申報依
據。縱使被告不同意採取財政部訂定之標準推計核定交易所 得，惟此為所得稅計算方法不同，此與漏報短報迥異，尚難 以短報漏報論處。更不得以此認為原告有故意或過失，而對 原告處以罰鍰等情。並聲明：訴願決定及原處分(即復查決 定)關於裁罰部分均撤銷。
四、被告則以：
㈠依東駿公司經會計師簽證之財務報告暨查核報告書及營利事 業所得稅結算申報書暨查核簽證報告書所示，足認系爭房屋 之裝修費用原由東駿公司負擔，嗣因原告及施寶淑提早於10 0年12月27日解除租賃契約，原列未攤銷費用6,800,257元除 列，轉列損失並自原告及施寶淑給付之賠償金7,500,000元 中抵沖，故該未攤銷之裝修費用6,800,257元實為原告等2人 所支付，應認屬原告等2人為增加系爭房屋價值或效能而支 付非2年內所能耗竭之增置、改良或修繕費，應准予扣除。 另差額699,743元部分，非屬首揭財政部83年2月8日函所列 示得以扣除之必要費用，未准認列減除，尚無不合。至原告 主張支付系爭房屋原結構體拆除改建費用部分，因未能提示 費用單據證明文件，致無從審酌，尚難認定原告渠等另有支 付之事實。本件既經查得實際交易價格，且已就原告已舉證 費用支出事實予以認列，自應依所得稅法第14條第1項第7類 第1款規定，核實認定系爭房屋財產交易所得，原告主張依 財政部頒訂之102年度標準核定財產交易所得或比照建屋出 售業認定，核無足採。所得稅法第14條之6係於104年6月24 日增訂公布，並自105年1月1日施行，且參照當時增訂所得 稅法第4條之4立法意旨係適用房地合一新制，與本件應適用 舊制之情況自有不同，況原告除支付賠償金外，未有支付改 良費用之事實，原告主張依所得稅法第14條之6規定認列5% 費用，核無足採。
㈡本件原告100年度綜合所得稅結算申報，經被告及賦稅署查 獲短報租賃所得99,921元及系爭房屋財產交易所得8,101,19 0元合計8,201,111元，原告出售系爭房屋而獲有所得，金額 尚非微小，該所得事實應為原告所能掌握，惟其未就實際所 得依規定據實申報，致短報系爭財產交易所得及租賃所得， 核有應注意、能注意而不注意之過失，自應受罰等語，資為 抗辯。並聲明：駁回原告之訴。
五、上開事實概要欄所述之事實經過為兩造所不爭執，並有原處 分（即復查決定）(本院卷第21至26頁)、訴願決定(本院卷 第13至20頁)、100年度綜合所得稅結算申報書(原處分卷1第 162至166頁)、核定通知書(原處分卷1第238至243頁)及裁處 書（原處分卷1第245頁）等影本在卷可稽，自堪認為真正。
是本件爭點厥為：被告以原處分對原告按所漏稅額1,920,19 2元處0.5倍罰鍰960,096元，有無違誤？六、本院判斷如下：
㈠按行為時所得稅法第9條規定：「本法稱財產交易所得及財 產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利 活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失 。」第14條第1項第7類第1款規定：「個人之綜合所得總額 ，以其全年下列各類所得合併計算之……第七類：財產交易 所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利 原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成 本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之 餘額為所得額。」同法施行細則第17條之2第1項規定：「個 人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明 文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類 規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關 得依財政部核定標準核定之。」第71條第1項規定：「納稅 義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書， 向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…… 之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年 應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結 算稅額，於申報前自行繳納。……」現行同法第110條第1項 規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申 報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事 者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」
㈡次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予 處罰。」為行政罰法第7條第1項所規定。又「納稅義務人自 動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、 未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下 列之處罰一律免除……二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。 」為稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款所明定。且財政部發 布之裁處時「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（下稱 「裁罰倍數參考表」）關於當時所得稅法第110條第1項漏報 綜合所得稅部分：「一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填 報扣免繳憑單及股利憑單所得，且無第5點情形者。處所漏 稅額0.2倍之罰鍰。二、短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓 所得申報憑單之所得，且無第5點情形者。處所漏稅額0.2倍 之罰鍰。三、短漏報屬前2點以外之所得，且無第5點情形者 。處所漏稅額0.5倍之罰鍰。……。」而上開「裁罰倍數參 考表」係主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予 裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的及範圍內，為實踐
具體個案正義，並顧及法律適用之一致性及符合平等原則， 分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅 、遺產及贈與稅、娛樂稅、房屋稅、契稅、使用牌照稅法、 印花稅法、土地稅法、營業稅法、特種貨物及勞務稅條例、 菸酒稅法等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰數額 或倍數，復就行為人逃漏稅捐之不同態樣等情形分別作為裁 量處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例 外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸（最高行政法 院93年判字第309號判例要旨參照），稅捐稽徵機關自得援 引上開裁罰基準作成裁罰處分。
㈢經查，原告100年度綜合所得稅結算申報，列報出售系爭房 屋財產交易所得2,989,744元，嗣經賦稅署查得，原告與施 寶淑於93年12月17日自臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院） 拍賣取得系爭房屋及其坐落基地（持分各1/2），房屋拍定 金額分別為11,440,000元、12,240,000元、550,000元及90, 000元，合計24,320,000元，嗣於100年10月19日與得捷股份 有限公司（以下簡稱得捷公司）簽訂不動產買賣契約書，出 售系爭房屋（其中地下2層計4個停車位，僅出售3個）及其 坐落基地，房屋出售價款為48,117,294元，爰以系爭房屋售 價48,117,294元，減除房屋拍定價24,182,500元〔11,440,0 00元＋12,240,000元＋550,000元×3/4（3個車位）＋90,00 0元〕、取得房屋之必要費用1,079,284元{契稅981,798元＋ 地政規費51,835元〔111,152元×（標得建物價格24,320,00 0元/標得房地總價52,150,000元）〕＋律師費及民事訴訟費 45,651元〔97,892元×（標得建物價格24,320,000元/標得 房地總價52,150,000元）〕}及出售房屋之必要費用673,642 元〔仲介費2,898,000元×（建物售價48,117,294元/房地總 售價207,000,000元）〕後之餘額22,181,868元（48,117,29 4元－24,182,500元－1,079,284元－673,642元），並按原 告持分比例2分之1，計算財產交易所得為11,090,934元（22 ,181,868元×1/2），通報被告所屬中正分局歸課綜合所得 稅，有賦稅署稽核組稽核報告、臺北地院不動產權利移轉證 書、出售時之不動產買賣契約書、契稅繳款書、臺北市地政 規費及其他收入收據、臺北地院自行繳納款項統一收據、律 師費收據、松高房屋仲介有限公司服務費統一發票及原告10 3年10月24日至賦稅署稽核組訪談紀錄可稽（見原處分卷2第 24至26頁、原處分卷1第151頁、第147至150頁、第90、91頁 、第105頁、第86至89頁、第81頁、第142至146頁）。嗣復 查決定，以系爭房屋之裝修費用原由承租人東駿公司負擔， 嗣因原告及施寶淑提早於100年12月27日解除租賃契約，原
列未攤銷費用6,800,257元除列，轉列損失並自原告及施寶 淑給付東駿公司之賠償金7,500,000元中抵沖，該未攤銷之 裝修費用6,800,257元，應認屬原告與施寶淑2人為增加系爭 房屋價值或效能而支付非2年內所能耗竭之增置、改良或修 繕費，准予扣除。另差額部分699,743元非屬財政部83年2月 8日台財稅第000000000號函釋所列示得以扣除之必要費用， 未准認列減除。而以本件系爭房屋之成本及必要費用合計32 ,736,683元〔拍定價24,182,500元＋取得時之必要費用1,07 9,284元＋改良整修費6,800,257元＋出售時之必要費用674, 642元（仲介費673,642元＋簽約手續費1,000元）〕，重行 核算系爭房屋財產交易所得為7,690,305元〔（售價48,117, 294元－成本及必要費用32,736,683元）×1/2〕，原核定財 產交易所得11,090,934元予以追減3,400,629元，核定系爭 房屋財產交易所得為7,690,305元，按重行核算所漏稅額1,9 20,192元處0.5倍罰鍰960,096元（本院卷第21至26頁）。因 原告不符合稅捐稽徵法第48條之1第1項免罰規定，被告以原 處分（即復查決定）按原告所漏稅額1,920,192元處0.5倍罰 鍰為960,096元，揆諸首揭規定，並無違誤，且已考量原告 之違章情節而為適切之裁罰，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁 量濫用之違法情事，並已審酌原告違反本件行政法上義務行 為應受責難程度及所生影響，且考量原告之資力，與行政罰 法第18條第1項之規定相符，於法尚無不合。 ㈣原告雖主張其因未能保存改建憑證，故依財政部規定之房屋 評定現值42%申報財產交易所得，此為稽徵機關所認定的合 法申報方式之一，並非原告自創之申報依據。縱使被告不同 意採取財政部訂定之標準推計核定交易所得，惟此為所得稅 計算方法不同，此與漏報短報迥異，尚難以短報漏報論處， 更不得以此認為原告有故意或過失，而對原告處以罰鍰云云 。經查：
1.惟按所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第 17條之2規定，財產或權利原為出價取得者，財產交易所 得計算係以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及 因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額 為所得額，納稅義務人如能提出交易時之成交價額及成本 費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，則核實認定 ；此規定乃僅於納稅義務人未能提示證明文件者且稅捐稽 徵機關未查得具體事證時，例外規範稽徵機關得按財政部 頒布標準核定此財產交易所得，並非限制稅捐稽徵機關不 得以查得之實際交易價格，核定系爭財產交易所得。是關 於個人出售房屋，原始取得成本之認定，以核實認定為原
則，只有在納稅義務人未申報或未能提出證明文件時，稽 徵機關始得依財政部核定標準核定之。又依社會一般生活 經驗，交易當事人應能認知財產交易損益之計算，係以出 售財產所得之對價，減除為取得及維持該財產處於交易狀 態所為之一切支出，以及為完成交易而付出之必要搜尋、 締約及履約費用總額。而所得稅法基於量能課稅之原則， 自以「核實計算」為優先，只有在核實計算有困難時，才 會改以間接推計之手段認定所得額。又不動產之買賣，因 經常相隔甚久，以致出賣人常常面臨「證明原始成本之證 據方法隨時間經過而滅失」之困境，財政部方訂頒「以交 易時點房屋評定標準價格一定比例來推計該交易所得」之 補充法規範，其適用自以「無法核實認定房屋原始成本」 之客觀事實存在為前提，且此情事縱未經特別說明，亦應 為社會大眾所知悉。
2.又綜合所得稅之課徵係採自行申報制，納稅義務人就其實 際上有多少財產交易所得，知之最詳，而「成本」、「費 用」為綜合所得稅之所得計算基礎之減項，其存在之事實 ，係有利於納稅義務人，除所得稅法明定有一定減除標準 金額外，自應由納稅義務人善盡協力義務，提示相關憑證 以實其說。綜上，原告自應注意負有誠實申報義務，俾符 合稅法之強行規定，而非謂納稅義務人未提供交易資料， 即應按財政部頒定標準核定財產交易所得，更非謂納稅義 務人於稅捐稽徵機關查得具體事證時，仍得以財政部頒布 標準核定標準申報，以免納稅義務人規避提供交易資料之 義務，而達到減少稅負之目的，實有違租稅公平。 3.本件被告既已查得系爭房地實際成交價額、原始取得成本 及相關費用，有不動產買賣契約書、臺北地院不動產權利 移轉證明書、原告103年10月24日訪談紀錄及相關憑證等 在卷可稽（見原處分卷1第147至150頁、第151頁、第142 至146頁、第90、91頁、第105頁、第87至89頁、第81頁） ，且已就原告已舉證費用支出事實予以認列（包含原由東 駿公司負擔，後改由原告及施寶淑賠付之未攤銷裝修費用 ）。足見原告出售系爭房屋之實際成交價格、原始取得 成本及相關費用，並無「無法核實認定房屋原始成本」之 情事，已如前述，依所得稅法施行細則第17條之2第1項前 段規定，自應依所得稅法第14條第1項第7類規定核實認定 ，殊無再依所得稅法施行細則第17條之2第1項後段規定， 按財政部訂定之房屋評定現值42%申報財產交易所得規定 計算之餘地。原告主張其於申報100年度綜合所得稅時， 財產交易所得部分，並未提出交易時之成本費用之證明文
件，應屬適用所得稅法施行細則第17條之2第1項後段之情 形，而應依核定現值42％申報財產交易所得云云，自無可 採。
4.又查，原告因出售系爭房屋而獲有所得，其成交價額、原 始取得成本及相關費用等憑證為原告所掌握，非屬未能提 出證明文件之財產交易行為，詎原告竟選擇不提供相關憑 證，逕依系爭房屋評定現值之42％計算申報財產交易所得 ，又本件交易金額非小，而房地併同出賣致房屋交易所得 有所疑義時，非不得向稽徵機關申請詢問，縱仍有異見， 亦得於申報書上就系爭房屋買賣之各項資訊及相關交易資 料為揭露，資為計算依據。詎原告捨此途徑不為，未於10 0年度綜合所得稅結算申報時，誠實列入申報，未就實際 所得予以申報，致有前揭短漏報系爭房屋財產交易所得， 核其行為，有應注意、能注意而未注意之過失，自應受罰 。從而，被告依首揭規定並參據上開裁罰倍數參考表，按 所漏稅額1,920,192元處0.5倍罰鍰為960,096元，實已考 量原告違章程度所為之適切裁罰，核無違誤。原告前開主 張，尚無足採。
㈤原告雖又主張系爭房屋係電影院階梯式座椅結構，拆除改建 成平面辦公室，支付系爭房屋原結構體拆除改建費用，應依 所得稅第14條之6末段規定，稽徵機關得按成交價額5%計算 其費用為2,405,864元（48,117,294×5%），依原告持有比 例1/2計算，至少有1,202,932元之座椅拆除及結構體改良費 用云云。惟查：
1.原告與另一所有人施寶淑，係於96年8月10日與東駿公司 （負責人為原告之配偶陳汾蘭、監察人為原告）簽訂協議 書，內容略以：「甲方施寶淑、施慶堂（即原告）位於臺 北市○○路0段00號4樓、4樓之1房屋產權，擬申請變更房 屋使用執照用途為辦公室，委由乙方東駿建設企業股份有 限公司經營商務辦公室包租業務，約定乙方隔間裝潢完畢 驗收通過後起租，租期12年月租10萬元，有關費用分攤如 下：一、屬於甲方負擔：房屋本體相關階梯式戲院座椅結 構拆除、整平，相關費用由甲方負責負擔，恢復為4樓5樓 兩個平面樓層……二、屬於乙方負擔：視日後包租需要進 行隔間，相關規劃設計自覓建築師辦理，排煙、火警、消 防、網路、電訊、配電設施需配合辦公室用途而配置，相 關規劃設計施工費用均由乙方負責負擔……。」（見本院 卷第64頁）僅憑上開協議書之約定尚無法證明支出之事實 ，故原告應證明有支出改裝費用之事實，始得自出售價格 扣除改良費用。且系爭房屋係由東駿公司申請變更使用執
照（見本院卷第65頁），可見原告並未依協議書履行改良 ，變更系爭房屋之使用執照。查系爭房屋於97年10月22日 經臺北市政府都市發展局（下稱臺北市都發局）核准發給 變更使用執照（本院卷第65頁臺北市都發局97變使字第01 59號變更使用執照），載明建築物原核准用途「娛樂服務 業，（A1）戲（劇）院」，變更後用途「一般事務所，（ G2）事務所」，是系爭房屋由原本階梯式電影院格局裝修 為平面式辦公室格局，其申請人為東駿公司而非原告，故 僅協議書尚不足以證明原告有支出改良費用之事實。 2.原告主張支付系爭房屋原結構體拆除改建費用部分乙節， 因未能提示費用單據證明文件，已難認定有支出之事實。 又相同案件之系爭房屋共有人施寶淑就財政部北區國稅局 （下稱北區國稅局）汐止稽徵所核定財產交易所得不服， 向北區國稅局申請復查時，並未能提示費用單據證明文件 ，且施寶淑所主張支付系爭房屋原結構體拆除改建費用， 金額龐大卻說明多數由報紙廣告招工按日計酬及現金付款 ，有違常情，及北區國稅局依施寶淑提示之施工廠商名單 函查，經有榮鐵工企業有限公司（下稱有榮公司）函復： 「因已過保存期限並時間已久，無資料可提供。」，另美 第建材有限公司（下稱美第公司）負責人電話表示：「建 材係由東駿公司訂購，金額約幾十萬。錢是誰付的，我就 不知道了。」，另查有榮公司及美第公司96至97年度期間 售予東駿公司之銷售額分別為3,303,176元及1,771,760元 ，且依美第公司負責人陳述，與本件相關建材僅其中幾十 萬，與原告主張不符，有有榮公司105年6月23日說明書、 北區國稅局105年6月17日電話紀錄及銷項去路明細資料（ 見原處分卷1第10頁、第4至6頁及原處分卷2第1至8頁）可 稽，是尚難認定原告另有支付之事實。
3.查東駿公司97年度其他預付款（整修工程款）帳列金額7, 361,614元，查核說明載以：「係承租臺北市○○路0段00 號4樓，自97年1月起整修及內部隔間以供出租，經核附有 合法憑證與帳載相符，其中支付建築師部分已依法辦理扣 繳及申報。」98年度未攤銷費用（隔間裝修）帳列金額8, 231,891元，99、100年度未攤銷費用期末餘額分別為7,64 0,801元及183,505元，查核說明略以：「99年底未攤銷費 用主要係將承租之房屋進行隔間裝修所花費之支出，以便 出租作辦公室使用。100年間因房東提早解約而將該未攤 餘額6,800,257元除列，獲得房東賠償金高於未攤餘額之 部分帳列其他收入。」「承租之中華路房屋因房東將租約 提早於100年12月27日解約，致隔間裝修等之未攤銷費用
……應轉列損失，惟取得房東賠償金7,500,000元……」 ，有東駿公司經會計師簽證之財務報告暨查核報告書及營 利事業所得稅結算申報書暨查核簽證報告書（見原處分卷 1第19至35頁）可稽，足認系爭房屋之改良裝修費用原由 東駿公司負擔，而非原告支出。
4.至於原告主張改良費用應依所得稅法第14條之6末段規定 認列5%費用乙節。查本件被告已自出售價格扣除原告實際 支出取得、改良費用，已如前所述。且本件原告係100年 度出售之房地，依所得稅法第4條第1項第16款土地交易所 得免稅之規定，僅對系爭房屋交易所得課稅，且被告已查 得系爭房屋之實際售價及取得成本，亦如前述，核與所得 稅法第14條之6係配合同法第4條之4實施房地合一課徵所 得稅新制，且查無原始取得成本及費用之情形不同，自均 無援引適用之餘地，原告此部分之主張，亦無足採。 ㈥原告再主張被告違反最高行政法院62年判字第133號判例云 云。按財產交易所得之計算，除應減除原始成本外，尚須減 除改良費用，如納稅人對於改良費用未能提供確實單據或證 明文件，稽徵機關仍應依一般標準核定其改良費用，最高行 政法院62年判字第133號著有判例。本件稽徵機關對於原告 之改良費用及必要支出均依法核定，業如前述，自無違上開 判例意旨（有關自出售價格中業已減除改良裝修費6,800,25 7元），原告此部分主張，亦不足採。
㈦原告再主張系爭房屋由東駿公司包租12年，於100年提前解 約，支付東駿公司解約賠償金7,500,000元，應依原告持有 比例1/2認定3,750,000元之賠償金，為財產交易所得之必要 費用云云。查原告就支付賠償金7,500,000元予東駿公司並 未能提出資金流程，以實其說，難認屬實，其空言主張自無 可取。經查，被告於復查程序中，參依上開96年8月10日與 東駿公司簽訂協議書、臺北市都發局97變使字第0159號變更 使用執照及建築物使用同意書、東駿公司經會計師簽證之財 務報告暨查核報告書及營利事業所得稅結算申報書暨查核簽 證報告書，以系爭房屋之裝修費用原由東駿公司負擔，而租 約提早於100年12月27日解除，原列未攤銷費用6,800,257元 乃轉列損失，並自原告及施慶堂給付之賠償金7,500,000元 中抵沖，因此，該未攤銷之裝修費用6,800,257元實質上屬 原告等所有權人，為增加系爭房屋價值或效能而支付非2年 內所能耗竭之增置、改良或修繕費，嗣於復查決定予以自出 售所得中減除改良裝修費6,800,257元，逾此部分之差額699 ,743元，則非有據，不應准許。原告前揭主張，自無足採。七、綜上所述，原告之主張尚無可採，被告以原處分按所漏稅額
1,920,192元處0.5倍罰鍰960,096元，並無違誤，訴願決定 予以維持，亦無不合，原告猶執前詞，訴請判決如其聲明所 示，為無理由，應予駁回。
八、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料 經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要 ，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 12 月 28 日 臺北高等行政法院第四庭 審判長法 官 李玉卿
法 官 高愈杰
法 官 王俊雄
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 106 年 12 月 28 日 書記官 鄭聚恩
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