臺灣臺南地方法院行政訴訟判決 105年度簡字第16號
105年11月30日辯論終結
原 告 曾郁敦
被 告 臺南市政府財政稅務局
代 表 人 張紹源
訴訟代理人 伍大銘
林佳億
林志勇
上列當事人間地價稅事件，原告不服臺南市政府中華民國105年2
月26日府法濟字第1050179100號訴願決定，提起行政訴訟，本院
判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用新台幣貳仟元由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
⒈被告臺南市政府「稅務局」業於105年7月1日組織名稱變更 為臺南市政府「財政稅務局」，此有臺南市政府105年7月6 日府法規字第1050696269B號函附卷可稽，被告之代表人張 紹源局長，亦業於105年7月1日被任命為臺南市政府財政稅 務局局長，有臺南市政府105年6月30日府人力字第10506953 33號函附卷可稽，茲被告具狀聲明更正，原代表人張紹源局 長並無變更，被告名稱部分，本院逕予更正，先予敘明。 ⒉原告業經合法通知，惟其未於最後言詞辯論期日到場，核無 行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列之情事 ，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
⒊原告訴之聲明原為㈠訴願決定及原處分均撤銷。㈡開立合法 以典權名義徵稅之稅單，並將誤超收之土地稅抵繳民國102 年以後之地價稅。㈢訴訟費用由被告負擔。105年5月12日又 陳報更正為㈠訴願決定及原處分均撤銷。㈡開立合法以典權 名義徵稅之稅單。㈢訴訟費用由被告負擔。㈣原告以典權名 義繳納稅金27,870元應由台南市政府稅務局自民國85年至10 0年多徵收之444,611元抵交。105年6月18日更正為㈠訴願決 定及以使用人名稱開出之稅單撤銷。㈡開立合法以典權名義 徵稅之稅單。㈢訴訟費用由被告負擔。105年8月4日於本院 言詞辯論終結前復變更為㈠訴願決定及原處分均撤銷。㈡訴 訟費用由被告負擔。因不影響被告之攻防方法，且被告並無 意見為本案之言詞辯論，原告上開訴之變更，應予准許，先 予敘明。
二、事實概要：緣第三人公業梁春沂所有坐落臺南市○區○○段
000地號土地（宗地面積210平方公尺，下稱系爭土地），屬 無人管理之土地，其中部分面積140平方公尺為東門路1段 217號房屋所占用，因被告查得自民國(下同)103年1月1日起 ，該房屋及坐落土地已由原告作為出租使用，原告顯對系爭 土地上開部分面積有事實上管領力，爰依土地稅法第4條第1 項規定，以104年9月21日南市稅土字第1040019258B號函指 定原告應自103年起負責代繳其使用部分(面積140平方公尺) 之地價稅，並核定其應納103年地價稅計新臺幣(下同)2萬 7,870元，原告不服，循序提起復查、訴願，均遭駁回，遂 提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張略以：(一)系爭土地地主為梁春沂，另有典權 登記。(二)土地法第172條規定地價稅向所有權人徵收之， 其設有典權之土地由典權人繳納，原告僅有系爭土地典權10 分之1，被告應依法以典權人為納稅義務人開立稅單，並退 還原告85年至101年所繳之地價稅。台南市東南地政事務所 於99年1月8日核發他項權利證明書予原告，明確載明原告為 典權人，並將89年3月4日所發之臨時典權作廢，既已為台南 市東南地政事務所判斷為典權人，被告無權認定，卻仍以原 告為土地使用人徵收，顯有錯誤。又法務部行政執行署也只 依納稅義務人公業梁春沂典權代表名義執行，可見原處分機 關是不合法開立稅單應作廢。等情，並聲明求為判決撤銷訴 願決定、復查決定及原處分。
四、被告則以：
（一）按「法規對其他法規所規定之同一事項而為特別之規定者 ，應優先適用之。其他法規修正後，仍應優先適用。」為 中央法規標準法第16條所明定。查土地法第4編係就土地 稅所為之原則性規定，而土地稅法既已就地價稅徵免事宜 為特別規定，依上開中央法規標準法第16條之規定，土地 稅法自應優先於土地法而適用(最高行政法院97年判字第 705號判例意旨參照)。次按「地價稅或田賦之納稅義務人 如左：一、土地所有權人。二、設有典權土地，為典權人 。三、承領土地，為承領人。四、承墾土地，為耕作權人 。」、「土地有左列情形之一者，主管稽徵機關得指定土 地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦：一、納稅 義務人行蹤不明者。二、權屬不明者。三、無人管理者。 四、土地所有權人申請由占有人代繳者。」為土地稅法第 3條第1項、第4條第1項所明定。準此可知，土地稅法第3 條第1項所定之土地所有權人、典權人等乃公法上地價稅 納稅義務之主體，惟於具有土地稅法第4條第1項規定之情 形，主管稽徵機關得本諸職權，審酌個案實情，指定土地
使用人負責代繳其使用部分之地價稅，合先敘明。（二）復按「物權在民法物權編施行前發生者，除本施行法有特 別規定外，不適用民法物權編之規定；其在修正施行前發 生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正施行後之 規定。」民法物權編施行法第1條定有明文。另依內政部 76年6月10日台（76）內地字第511293號函釋：「業經函 准法務部76年6月2日法七六律字第6297號函以：『查日本 民法施行於台灣前，在台灣發生之典權，自日本民法施行 於台灣（民國12年1月1日）以後，依日本民法施行法第34 條、第32條、第31條及日本民法第360條規定，應適用日 本民法關於不動產質權之設定，而變為有存續期限10年之 不動產質權（參照最高法院49年台上字第2432號判例）。 前開判例對於日本民法施行於台灣前清朝時期，在台灣發 生之典權仍可適用。該不動產質權於台灣光復後，雖為保 全物權公示主義之原則，保護交易之安全，而依行政院台 40（內）字第1193號令補訂辦法之規定，准由權利人申請 登記為臨時典權，以資過渡，但究與我民法上之典權有別 ，似尚無變更不動產質權性質之效力，權利人行使此項權 利，似僅得依日本不動產質權之規定為之。本件典權係發 生於民國前36年清朝時期，即日本民法施行於台灣前，於 民國前2年辦理設定登記，民國12年依當時日據時期法令 變更為不動產質權，並於台灣光復後臨時登記為典權，權 利人行使權利似僅得依前開日本民法暨其施行法有關不動 產質權之規定為之，而不得依我民法第924條規定，申請 取得典物所有權。』本部同意上開法務部之意見。」查本 案系爭土地登記所有權人為「公業梁春沂」，土地他項權 利部登記有「典權」，原因發生日期為8年3月25日，存續 期間為8年3月25日至13年2月4日，其它登記事項註記有「 原不動產登記之質權」、「假登記典權設定」等字樣，權 利人為原告及案外人曾炎、曾金柱、曾宗岳、曾怡禎、曾 千芳等6人，原告之債權範圍為10分之1，此有台灣省台南 市土地登記簿影本及臺南市地籍地價地籍圖資料電傳資訊 服務系統查詢土地登記資料附卷可稽。據此，系爭土地上 所登記之「典權」，係源於日本民法施行於臺灣前，於8 年3月25日在臺灣發生之典權，則參照上開內政部暨法務 部函釋可知，該典權自日本民法施行於臺灣(12年1月1日) 以後，應適用日本民法規定變更為「不動產質權」。又該 不動產質權於臺灣光復後，雖為顧全物權公示主義之原則 ，保護交易之安全，而依行政院台40（內）字第1193號令 補訂辦法之規定，准由權利人申請登記為臨時典權，以資
過渡，但究與我國民法上之典權有別，尚無變更其不動產 質權性質之效力，權利人仍僅得依日據時期日本民法暨其 施行法有關不動產質權之規定行使權利。是系爭土地上所 登記之「典權」，既非我國民法上之典權，系爭土地自非 屬土地稅法第3條第1項第2款規定所稱之設有典權土地， 被告未以系爭土地前述臨時典權人為地價稅納稅義務人， 於法並無不合。
（三）另查本案系爭土地雖依地政機關登記資料所載，所有權人 為公業梁春沂，且其下登載有管理者梁瑞圖，惟並無身分 證統一編號及住址。又依祭祀公業條例第6條規定：「本 條例施行前已存在，而未依祭祀公業土地清理要點或臺灣 省祭祀公業土地清理辦法之規定申報並核發派下全員證明 書之祭祀公業，其管理人應向該祭祀公業不動產所在地之 鄉（鎮、市）公所（以下簡稱公所）辦理申報。前項祭祀 公業無管理人、管理人行方不明或管理人拒不申報者，得 由派下現員過半數推舉派下現員一人辦理申報。」是被告 曾於102年6月5日行文向臺南市東區區公所查詢公業梁春 沂申報情形，經該公所以102年6月7日南東民字第1020370 864號函查復略以：「主旨：……經查該祭祀公業並未依 有關法令清理祭祀公業申報，故本所無相關資料可供參… …。說明：……二、隨函檢附98年5月19日南東民字第000 0000000號辦理祭祀公業條例施行前，未依有關法令清理 以祭祀公業名義登記者或以祭祀公業以外名義登記且具有 祭祀公業之性質及事實公告文件，及98年5月22日南東民 字第0980012986號函通知該祭祀公業代表人，請依祭祀公 業條例第7條規定辦理等公文文件各乙份。」而觀該公所 檢附清查時所寄發之98年5月22日南東民字第0000000000 號通知函略以：「二、本所為清理旨揭土地及建物，經清 查並洽稅捐、戶政、民政、地政或法院等機關查詢結果， 台端係屬土地權利人(或利害關係人)，爰依法於公告時一 併通知，……七、申報之期間：自民國98年6月1日起至民 國101年6月1日止共3年。」雖有以梁瑞圖為受文者，惟其 受送達地址「臺南市○區○○路000巷00號」為道路整編 前之地址，顯見該員已所在不明。是公業梁春沂於地政登 記之管理者梁瑞圖既已行蹤不明，復被告亦無法查得其它 管理人或派下現員資料，系爭土地顯為無人管理之土地， 則依土地稅法第4條第1項規定，被告自得指定土地使用人 負責代繳其使用部分之地價稅。
（四）再查，系爭土地部分面積140平方公尺為東門路1段217號 房屋所占用，該房屋及坐落土地前經原告於102年11月16
日立約出租予第三人王洤富，租賃期間為103年1月1日至 起113年1月1日止共計10年，此揭事實有原告與王洤富於 102年11月16日訂立之房屋租賃契約書附卷可稽，顯見原 告對於系爭土地上開部分面積有事實上管領力，自屬土地 稅法第4條第1項所稱之土地使用人，是被告據以指定原告 應自103年起負責代繳其使用部分之地價稅，洵屬有據。（五）至原告主張被告應退還其85年至101年所繳之地價稅一節 ，查本案乃係原告對於被告核定其應納系爭土地103年地 價稅一事不服提起行政救濟，尚與85年至101年地價稅核 課事宜無涉。況有關原告繳納系爭土地85年至97年地價稅 部分，前經原告於102年4月25日向被告申請退還，經被告 以102年5月10日南市稅土字第1020011308號函否准所請後 ，原告循序提起行政救濟，第經臺南市政府102年7月18日 府法濟字第1020641880號訴願決定書駁回，高雄高等行政 法院102年度訴字第266號判決駁回，最高行政法院103年 度裁字第629號裁定上訴駁回，而告確定在案；另系爭土 地98年地價稅業經被告核課確定，99年至101年地價稅經 原告循序提起復查、訴願後，亦經臺南市政府以103年10 月30日府法濟字第1031024257號訴願決定書駁回而確定在 案，且該98年至101年地價稅原告迄今並無任何繳納之紀 錄，此揭事實有上開法院判決、訴願決定書及98年至101 年地價稅徵銷明細檔附卷可稽，是原告再於本件行政訴訟 主張應退還其85年至101年所繳之地價稅，顯無理由。（六）綜上，系爭土地既屬無人管理之土地，且經被告查明部分 面積140平方公尺自103年1月1日起，已由原告作為出租使 用，從而，被告依土地稅法第4條第1項指定原告應自103 年起負責代繳其使用部分之地價稅，並核定其應納103年 地價稅計2萬7,870元，並無違誤不當，自應予維持。等語 ，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件事實概要欄所載事實，業經兩造分別陳明在卷，並有台 南市土地卡、臺南市地籍地價地籍圖資料電傳資訊服務系統 資料、臺灣省台南市土地登記簿、臺南市東南地政事務所10 5年8月18日東南地所登字第1050088573號函(含附件)影本、 系爭土地日據時期土地登記簿影本及最高法院49年台上字第 2432號判例、司法院45年10月22日(45)台公參字第5373號函 、前司法行政部50年4月28日(50)台函參字第2316號函、內 政部76年6月10日台(76)內地字第511293號函等資料各1份、 原處分書、訴願決定書附於原處分卷及本院卷可稽，洵堪信 實。兩造爭點厥為：原告是否為現行民法之典權人？原告主 張被告應向土地所有權人或典權人徵收地價稅，被告卻以原
告係土地使用人向其徵收地價稅，有無理由？原處分是否適 法？
六、本院之判斷：
（一）土地稅法第3條第1項規定：「地價稅或田賦之納稅義務人 如左：一、土地所有權人。二、設有典權土地，為典權人 。三、承領土地，為承領人。四、承墾土地，為耕作權人 。」土地稅法第4條第1項規定：「土地有左列情形之一者 ，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之 地價稅或田賦：一、納稅義務人行蹤不明者。二、權屬不 明者。三、無人管理者。四、土地所有權人申請由占有人 代繳者。」祭祀公業條例第6條規定：「本條例施行前已 存在，而未依祭祀公業土地清理要點或臺灣省祭祀公業土 地清理辦法之規定申報並核發派下全員證明書之祭祀公業 ，其管理人應向該祭祀公業不動產所在地之鄉（鎮、市） 公所（以下簡稱公所）辦理申報。前項祭祀公業無管理人 、管理人行方不明或管理人拒不申報者，得由派下現員過 半數推舉派下現員1人辦理申報。」祭祀公業條例第7條規 定：「直轄市、縣（市）地政機關應自本條例施行之日起 1年內清查祭祀公業土地並造冊，送公所公告90日，並通 知尚未申報之祭祀公業，應自公告之日起3年內辦理申報 。」
（二）按「日本民法施行於臺灣前，在臺灣發生之典權並無存續 期間，當時典權之期間係限制債務人之回贖權行使，及限 制債權人之被擔保債權行使之期間，而非典權之存續期間 ，此項典權，自民法施行於臺灣(民國12年1月1日)以後， 依日本民法施行法第34條、第32條、第31條及日本民法第 360條規定，固應適用日本民法關於不動產質權之規定， 而變為有存續期限10年之不動產質權，於期限屆滿後，當 事人亦得更新之，惟不動產質權期限之更新，以明示之更 新為限，其質權關係未經更新契約另訂存續期限者，於期 限屆滿時消滅。」（最高法院49年台上字第2432號民事判 例參照）。次按「茲查台灣省政府致貴部函內所述特殊情 形，即台灣在光復前其時日本民法未施行於台灣以前所設 定之典權，因另有大正11年9月18日第407號敕令公布之『 施行於台灣之法律特』第6條第4款之規定，自日本民法第 2編施行後(大正12年1月1日起)，即適用關於不動產質權 之規定，而其不動產質權期滿者質權人對其不動產使用收 益之權及質物上擔保均歸消滅，且日本民法對於不動產質 權設定人期滿不以原質物回贖者，並無質權人即取得質物 所有權之規定，(不動產質權之存續期間，自日本民法第2
編施行於台灣之日起10年，參照日本民法第360條第1項) ，是依當時有效之法例，本案原登記之典權因有上開特別 規定而變質，應適用關於不動產質權之規定，計自大正12 年(相當於中華民國12年)1月1日起，至昭和7年(相當於中 華民國21年)12月31日止，已屆滿10年之存續期間，質權 人對該不動產使用收益之權及其物上擔保，均歸消滅，其 後台灣光復我國民法物權編始開始施行，自無由將其早已 消滅之不動產質權復活，再回復其為典權而認其繼續取得 所有權。」、「本件鄭愛珠以典物回贖期滿取得典物所有 權為原因，聲請土地權利變更登記。查其典權係原不動產 登記之質權，依據行政院台40(內)字第1193號令補訂辦法 之規定，於43年9月17日辦理登記為臨時典權。按台灣省 於日據時代，合法發生不動產質權，依民法物權編施行法 第一條之規定，為不適用民法物權編規定之物權，亦即非 屬於土地登記規則上應登記物權之範圍。第為顧全物權公 示主義之原則，以保護交易之安全，乃以前開院令，准由 權利人聲請登記為臨時典權以資過渡，而此項臨時典權登 記規定，應於登記簿上註明『原不動產登記之質權』字樣 ，用示與民法上之典權有所區別，從而似非使不動產質權 之性質有所變更，權利人行使此項權利，似僅得按照不動 產質權之規定，請求就質物競賣優先受償，且質權存續期 間屆滿時，其就質物使用收益之權及物上擔保均歸消滅( 參考日本民法第342、360、367、387各條)，並無類似我 國民法典權規定之出典人不回贖或回贖期滿，典權人取得 典物所有權等效力。本件鄭愛珠依民法典權規定聲請取得 典物所有權之土地權利變更登記，自非有據，似不應允許 。」、「業經函准法務部76年6月2日法七六律字第6297號 函以：『查日本民法施行於台灣前，在台灣發生之典權， 自日本民法施行於台灣(民國12年1月1日)以後，依日本民 法施行法第34條、第32條、第31條及日本民法第360條規 定，應適用日本民法關於不動產質權之設定，而變為有存 續期限10年之不動產質權(最高法院49年台上字第2432號 判例參照、本院卷第97頁)。前開判例對於日本民法施行 於台灣前清朝時期，在台灣發生之典權仍可適用。該不動 產質權於台灣光復後，雖為保全物權公示主義之原則，保 護交易之安全，而依行政院台40(內)字第1193號令補訂辦 法之規定，准由權利人申請登記為臨時典權，以資過渡， 但究與我民法上之典權有別，似尚無變更不動產質權性質 之效力，權利人行使此項權利，似僅得依日本不動產質權 之規定為之。本件典權係發生於民國前36年清朝時期，即
日本民法施行於台灣前，於民國前2年辦理設定登記，民 國12年依當時日據時期法令變更為不動產質權，並於台灣 光復後臨時登記為典權，權利人行使權利似僅得依前開日 本民法暨其施行法有關不動產質權之規定為之，而不得依 我民法第924條規定，申請取得典物所有權。』本部同意 上開法務部之意見。」分別經司法院45年10月22日(45)台 公參字第5373號函（本院卷第98頁）、前司法行政部50年 4月28日(50)台函參字第2316號函（本院卷第99頁）、內 政部76年6月10日台(76)內地字第511293號函（本院卷第 100頁）核釋有案。
（三）按依土地稅法第3條第1項及第4條第1項第1款、第3款規定 可知，土地所有權人乃公法上地價稅納稅義務之主體，惟 於土地納稅義務人行蹤不明或土地為無人管理之情形，主 管稽徵機關得本諸職權，審酌個案實情，指定土地使用人 負責代繳其使用部分之地價稅。
（四）「物權在民法物權編施行前發生者，除本施行法有特別規 定外，不適用民法物權編之規定；其在修正施行前發生者 ，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正施行後之規定 。」民法物權編施行法第1條定有明文。本件原告固主張 台南市東南地政事務所於99年1月8日核發他項權利證明書 予原告，明確載明原告為典權人，並將89年3月4日所發之 臨時典權作廢，既已為台南市東南地政事務所判斷為典權 人，被告仍誤認原告為使用人，顯有錯誤云云，惟查，系 爭土地登記為「公業梁春沂」所有，管理人為「梁瑞圖」 ，但土地登記簿本內（本院卷第111頁），無任何身分證 字號及住址等資料，民國35年6月26日登記有「典權」（ 原因發生日期：民國8年3月25日，存續期間自8年3月25日 至31年2月4日，此有他項權利證明書附卷（本院卷第110 、111頁）可稽，原告之父「曾洪賜」對系爭土地所有權 有5分之1之典權，嗣原告因分割繼承取得系爭土地10分之 1之典權，有繼承系統表（原處分卷第41頁）、遺產分割 協議書（原處分卷第44頁）可依，其他登記事項則載明： 「原不動產登記之質權」、「假登記典權設定」，此有卷 附台南市土地卡（原處分卷第169-170頁）、臺南市地籍 地價地籍圖資料電傳資訊服務系統資料（原處分卷第161 -167頁）、臺灣省台南市土地登記簿（原處分卷第158-16 0頁）可稽。復依日據時期不動產登記法第2條、第7條等 規定，日據時期之假登記，僅係具預告性質之暫時性登記 ，屬預備登記之一種，假登記一如字面文義，並無完全之 對世效，此有臺灣臺南地方法院民事執行處99年1月11日
南院龍98執字第990001404號函（原處分卷第156頁）附卷 可稽。（臺灣高等法院暨所屬法院95年法律座談會民執類 提案第1號研討結果參照）。本件系爭土地他項權利登記 之「典權」，既發生於民國8年3月25日，故為日據時期民 法施行於臺灣前所辦理具預告性質之暫時性典權設定，嗣 後既未辦理「典權」之本登記，即非屬「典權」。職是， 系爭土地應已無典權存在，地價稅之納稅義務人應為土地 所有權人，原告主張系爭土地之地價稅應由典權人繳納一 節，即無可採。
（五）另被告就上開他項權利證明書登記之典權效力為何，及該 證明書為何未載有「原不動產登記之質權」、「假登記典 權設定」之其他登記事項註記等事宜，行文向臺南市東南 地政事務所(下稱東南地政)查詢，經該所105年8月18日東 南地所登字第1050088573號函（本院卷第92頁）查復略以 ：「二、旨揭地號典權登記效力，臺南市政府以98年12月 10日南市地籍字第09814532260號函請釋臺灣臺南地方法 院民事執行處，該處以99年1月11日南院龍98執字第99000 1404號函覆略以：『依日據時期不動產登記法第2條、第7 條規定觀之，日據時期之假登記，僅係具預告性質之暫時 性登記，屬預備登記之一種。假登記一如字面文義，並無 完全之對世效，其後如續為本登記，則本登記之順位，依 假登記之順位而定』。三、另來函主旨所述其他登記事項 所載之註記登記內容，依內政部土地登記複丈地價地用電 腦作業系統登記作業手冊規定，不顯示於他項權利證明書 。」又依被告向該所查調系爭土地日據時期土地登記簿影 本（本院卷第94-96頁）所載，系爭土地上登記之典權， 係源於大正8年3月25日設定之「假登記典權設定」，典主 為原告祖父曾栳，存續期間至大正13年2月4日止，參諸上 開函文說明二可知，該日據時期之「假登記典權設定」， 僅係具預告性質之暫時性登記，屬預備登記之一種，並無 完全之對世效，是該「假登記典權設定」於日據時期是否 具備典權之效力，即已非屬無疑。又縱認該「假登記典權 設定」於設定當時具備典權之效力，惟其既係日本民法施 行於臺灣前，在臺灣發生之典權，因有大正11年9月18日 第407號敕令公布之「施行於台灣之法律特」第6條第4款 之規定，自日本民法第2編施行於臺灣後(大正12年1月1日 起)，即應適用日本民法關於「不動產質權」之規定。嗣 該不動產質權於台灣光復後，雖為保全物權公示主義之原 則，保護交易之安全，而依行政院台40(內)字第1193號令 補訂辦法之規定，准由權利人申請登記為臨時典權，並於
登記簿上註明「原不動產登記之質權」字樣，以資過渡， 但究與我國民法上之典權有別，尚無變更其不動產質權性 質之效力，原告僅得依日據時期日本民法暨其施行法有關 不動產質權之規定行使權利，此觀諸首揭最高法院49年台 上字第2432號判例、司法院45年10月22日(45)台公參字第 5373號函、前司法行政部50年4月28日(50)台函參字第231 6號函、內政部76年6月10日台(76)內地字第511293號函等 資料甚明。至原告所提東南地政099東南他字第000075號 他項權利證明書，並未載有「原不動產登記之質權」、「 假登記典權設定」之其他登記事項註記一事，依據該所上 開函文說明，係因該其他登記事項所載之註記登記內容， 依內政部土地登記複丈地價地用電腦作業系統登記作業手 冊規定，不顯示於他項權利證明書所致，並非上開其他登 記事項註記有經塗銷之情事，此亦有被告於104年10月20 日以臺南市地籍圖資查詢系統查調之資料畫面(原處分卷 第162頁)，仍載有上開其他登記事項註記等事實可證。是 系爭土地上登記之臨時典權，既非我國民法上之典權，系 爭土地自非屬土地稅法第3條第1項第2款規定所稱之設有 典權土地，被告未以系爭土地之臨時典權人為地價稅納稅 義務人，於法尚無不符。
（六）次查，系爭土地之所有權人「公業梁春沂」，係祭祀公業 條例施行前已存在之主體，卻未依祭祀公業土地清理要點 或臺灣省祭祀公業土地清理辦法之規定申報並核發派下全 員證明書，嗣台南市東區區公所（下稱東區區公所）為清 理轄區內於祭祀公業條例施行前，未依有關法令清理以祭 祀公業名義登記者或以祭祀公業以外名義登記且具有祭祀 公業之性質及事實之土地及建物，清查符合祭祀公業之申 報者，依祭祀公業條例第7條規定辦理公告「公業梁春沂 」之祀產，公告起訖日期為98年6月1日起至98年8月30日 ，並通知公業梁春沂代表人梁瑞圖及原告於申報期間，即 98年6月1日起至101年6月1日止提出申報，惟迄102年6月 間公業梁春沂之管理人梁瑞圖及原告皆未提出申報等情， 此有東區區公所98年5月19日南東民字第0980012556號公 告（原處分卷第5頁）、98年5月22日南東民字第09800129 86號函（原處分卷第4頁）、102年6月7日南東民字第1020 370864號函（原處分卷第6頁）附卷可稽。再查，系爭土 地登記為所有權人公業梁春沂，管理人梁瑞圖，然管理人 梁瑞圖僅有道路整編前地址「臺南市○區○○里0鄰○○ 路000巷00號」留存，並無身分證號碼可查，東區區公所 前揭98年5月22日南東民字第0980012986號函（原處分卷
第4頁）經送達上開地址後，管理人梁瑞圖並未依限提出 申報或為任何之主張，亦有東區區公所102年6月7日南東 民字第1020370864號函（原處分卷第6頁）附卷可稽。可 知原處分機關確已為相當之調查，並查明經東區區公所已 依法通知祭祀公業梁春沂之管理人梁瑞圖，惟其並未依97 年1月1日施行之祭祀公業條例第6條、第7條相關規定，於 期限內向東區區公所申報。是依前揭事實，被告機關乃據 以認定「公業梁春沂」管理人「梁瑞圖」應屬行方不明， 系爭土地顯為無人管理之土地（高雄高等行政法院102年 度訴字第266號判決參照、原處分卷第80頁）。（七）復查，系爭土地部分面積140平方公尺為東門路1段217號 房屋所占用，該房屋及坐落土地前經原告於102年11月16 日立約出租予第三人王洤富，租賃期間為103年1月1日起 至113年1月1日止共計10年，此有卷附台南市房屋稅籍登 記表（原處分卷第83頁）、臺南市房屋稅籍紀錄表（原處 分卷第82頁）、原告與王洤富於102年11月16日訂立之房 屋租賃契約書（原處分卷第145-149頁）、王洤富於103年 7月29日（原處分卷第129頁）、103年8月8日（原處分卷 第127頁）、103年8月24日（原處分卷第128頁）寄出之3 件存證信函、原告就存證信函內文確認之簽名（原處分卷 第125、126頁）、原告與王洤富103年8月22日協議書（原 處分卷第130頁）附卷為證。是以，原告對系爭土地上開 部分面積既有事實上管領力，則被告機關認其為系爭土地 之使用人，依土地稅法第4條第1項規定，指定其應自103 年起負責代繳使用部分之地價稅，於法並無不合。（八）至原告主張被告應退還其85年至101年所繳之地價稅一節 ，查本案乃係原告對於被告核定其應納系爭土地103年地 價稅一事不服提起行政救濟，尚與85年至101年地價稅核 課事宜無涉。況有關原告繳納系爭土地85年至97年地價稅 部分，前經原告於102年4月25日向被告申請退還，經被告 以102年5月10日南市稅土字第1020011308號函否准所請後 ，原告循序提起行政救濟，第經臺南市政府102年7月18日 府法濟字第1020641880號訴願決定書駁回，高雄高等行政 法院102年度訴字第266號判決駁回，最高行政法院103年 度裁字第629號裁定上訴駁回，而告確定在案；另系爭土 地98年地價稅業經被告核課確定，99年至101年地價稅經 原告循序提起復查、訴願後，亦經臺南市政府以103年10 月30日府法濟字第1031024257號訴願決定書駁回而確定在 案，且該98年至101年地價稅原告迄今並無任何繳納之紀 錄，此揭事實有上開法院判決、訴願決定書及98年至101
年地價稅徵銷明細檔附卷可稽，是原告再於本件行政訴訟 主張應退還其85年至101年所繳之地價稅，顯無理由。七、綜上，系爭土地既屬無人管理之土地，原告亦非典權人，且 經被告查明部分面積140平方公尺自103年1月1日起，已由原 告作為出租使用，從而，被告依土地稅法第4條第1項指定原 告應自103年起負責代繳其使用部分之地價稅，並核定其應 納103年地價稅計2萬7,870元，原處分並無違法，復查及訴 願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應 予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 12 月 14 日
行政訴訟庭 法 官 侯明正
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決 所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有 違背法令之具體事實。
中 華 民 國 105 年 12 月 14 日
書記官 陳世明