臺北高等行政法院判決
104年度訴字第1052號
105年6月15日辯論終結
原 告 川湯溫泉養生館
代 表 人 林春賢
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 吳英世（局長）
訴訟代理人 邱玉琴（兼送達代收人）
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國104年6月5
日台財訴字第10413923370號（案號：第00000000號）訴願決定
，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件被告代表人原為李慶華，訴訟中變更為吳英世，業據被 告新任代表人提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，核無不合，應 予准許。
二、事實概要：
被告係依據財政部賦稅署（下稱賦稅署）通報及查得資料， 以原告於民國97年1至12月間銷售勞務，未依規定開立統一 發票，漏報銷售額合計新臺幣（下同）38,953,752元，除核 定補徵營業稅額1,947,688元外，並按所漏稅額1,947,688元 處以0.5倍之罰鍰計973,844元。原告不服，申請復查，未獲 變更，提起訴願，經訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。三、本件原告主張：
㈠原告起訴爭執部分為原告合夥人李國生設於合作金庫商業銀 行（原為中國農民銀行，95年5月1日與合作金庫銀行合併後 更名為合作金庫商業銀行，下稱合作金庫銀行）礁溪分行活 期儲蓄存款第0000000000000號帳戶（下稱系爭帳戶）於97 年度所存入11,570,000元部分。至被告認定原告設於國泰世 華商業銀行（下稱國泰世華銀行）宜蘭分行帳戶，於97年度 存入金額計4,702,292元、原告設於合作金庫銀行礁溪分行 帳戶，於97年度存入金額計10,853,163元為營業收入部分與 被告認定系爭帳戶於97年度除11,570,000元外之存入金額為 營業收入之部分，原告不爭執。
㈡系爭帳戶為李國生之私人帳戶，並非營業專用，雖主要部分 為原告營業用，惟尚有股東往來之款項參雜其中，是於97年 度資料，並非全部為營業所得，其中有由其他合夥人匯入計 11,570,000元，有原告整理系爭帳戶明細（本院卷第57頁至
第65頁）、各股東暫借原告之資金總表（本院卷第66頁）、 明細及存摺影本（本院卷第67頁至第109頁）可稽，以共同 償還合夥人合資購買土地而對國泰世華銀行之貸款（以林春 賢為代表），該合資購地貸款有貸款契約書（本院卷第153 -1頁至第153-13頁）、本金異動明細（本院卷第137頁）、 交易明細（本院卷第153-16頁至第153-19頁）及被告所提出 之支出去向及存入來源表中「B.轉帳（含貸款本息……）」 （原處分卷1第145頁）可稽；或其他營運上由合夥人所墊之 款項，此應由營業收入中扣除。又因會計在李國生所有之公 司裡，故款項集中於系爭帳戶再一起還給上開銀行，是私人 共同合資購買土地，由私人帳戶進出顯屬正常。若依被告之 認列收入方式將導致獲利狀況異常，即被告核定總營收為56 ,236,233元（未稅）後，淨利率高達45.39%，不符一般同業 利潤標準。是被告以與一般借款收付常情不符等草率理由予 以否定，明顯有違積極事實舉證之責。
㈢被告核定總營收為56,236,233元（未稅），惟依原告提供之 全年營收計算表，就算客房部全年全部客滿之情形，合計營 收為31,629,500元，被告未查明合理上限營收，只用銀行存 入金額認定為收入，已違實質課稅原則。
㈣原告曾借貸與陳文昌及楊煌廷，相關還款資金亦有匯入，因 年代久遠整理資料有所錯誤，因此於復查及訴願階段皆未提 出；又被告認定原告申報之帳上股東往來交易明細與實際不 符，惟因賦稅署查得之帳戶原本即未入帳，提示後當然與原 申報之股東往來明細不符等語。並聲明求為判決：（一）訴 願決定及原處分（含復查決定）關於核定原告漏報銷售額11 ,570,000元之補稅及其罰鍰部分均撤銷。（二）訴訟費用由 被告負擔。
四、被告則以：
㈠本件原告於97年1月至12月間銷售勞務，經賦稅署及被告查 得原告設於國泰世華銀行宜蘭分行帳戶於97年常有不特定人 自ATM轉帳存入計141筆，金額合計4,702,292元；原告設於 合作金庫銀行礁溪分行帳戶於97年間，則常有特約商店撥款 、旅遊業及不特定客戶轉帳匯款存入計937筆，金額合計10, 853,163元；原告主要合夥人李國生之系爭帳戶，於97年間 亦有頻繁之現金存入計383筆，金額合計44,001,128元，因 系爭帳戶主要用以支付原告員工薪資、貨款及貸款本息等， 且該帳戶需有李國生及原告另一合夥人李麗玉之印鑑，方能 提款及轉帳，足證該帳戶為原告營業使用。系爭帳戶97年度 存入之現金中，有2筆存入款計508,538元，非屬原告97年度 營業收入，應予減除。綜上，被告乃依上開查得資料，核認
原告97年度之營業收入（含稅）應為59,048,045元，與原告 97年度申報之營業收入17,282,481元（不含稅）比較之差額 38,953,752元，核認原告漏報之銷售額，並依加值型及非加 值型營業稅法（下稱營業稅法）第43條第1項第4款規定補徵 營業稅額1,947,688元，尚無不合。
㈡依原告營利事業所得稅申報資料所載：97年度資產負債表列 報其他固定資產總額11,796,162元，100年度資產負債表列 報其他固定資產總額10,195,436元，其營業資產設備並未增 加，惟100年度已申報營業收入32,075,027元，顯見原告主 張其全部客滿上限營收為31,629,500元乙節，並不可採。 ㈢原告復查主張系爭帳戶存入款，其中12,559,421元性質為合 夥人代墊款，非屬營業所得，惟未能就復查決定所指摘之各 項疑點，提出合理說明及有利之具體事證以實其說，已不足 採；行政訴訟改主張系爭帳戶存入款部分係各合夥人存入系 爭帳戶之資金合計11,570,000元（共173筆）云云，惟查系 爭帳戶現金存入款每筆存入金額約介於4至30萬元間，均以 現金存入，且每筆均有尾差，原告主張單筆現金存入款中有 部分係由合夥人提領現金存入，並以各合夥人各帳戶之現金 提領數為依據，原告主張之合夥人提領現金數與系爭帳戶現 金存入數並不相同，無法勾稽核對，且無收據及其他資料佐 證，又該帳戶同一日經常有數筆現金存入，惟其合夥人存入 款與營業收入款竟未分別存入，亦與一般常情不符，原告主 張部分現金係由合夥人存入並不足採。
㈣另依105年4月25日證人張美玲準備程序筆錄內容以觀，系爭 帳戶97年度轉帳支付銀行貸款本息計9筆，分別為1月4日、2 月4日、3月5日、5月14日、6月5日、8月1日、10月1日、11 月3日及12月1日，證人稱合夥人自1月2日起至12月31日止陸 續存入173筆1萬至30萬元不等之現金，其用途係為償還貸款 用，以存入日期與存入金額核對，顯然與事實不符。 ㈤原告97年度營利事業所得稅申報毛利率69.33%，高於財政部 頒定同業利潤標準毛利率66%（參旅館業行業標準代號5510- 12），嗣經查獲漏報銷售額38,953,752元，以其同業利潤標 準毛利率核計漏報所得額25,709,477元（已減除營業成本34 %）後，重新核定之毛利率為67.02%，並無高過原告申報之 毛利率，與同業利潤標準毛利率66%亦大致相近，並無異常 情事，原告主張不符一般同業利潤標準乙節，並不足採；至 原告核定淨利率高達45.39%乙節，係因其申報營業費用僅占 營業收入21.63%所致，原告營業費用之爭議，屬原告另案營 利事業所得稅行政救濟案件爭執，尚非本案爭執範圍。 ㈥原告於97年度銷售勞務，銷售額合計38,953,752元，卻以原
告主要合夥人李國生之個人帳戶（即系爭帳戶）收取款項， 規避稽徵機關之查核，其未依規定開立統一發票，並於申報 銷售額時明知不實仍故意漏填真實數額，致漏報銷售額之行 為，核有逃漏稅捐之故意，未符合行政罰法第7條第1項不予 處罰之規定，應予論罰。原告自違章行為發生日（97年3月 17日）起至查獲日（101年2月21日）止累積留抵稅額最低金 額為0，又原告係1年內第1次查獲，且於裁罰處分核定前已 繳清稅款，原查衡酌其違章情節及應受責難程度，按所漏稅 額1,947,688元處0.5倍罰鍰973,844元並無違誤，請續予維 持等語，資為抗辯。並聲明求為判決：（一）駁回原告之訴 。（二）訴訟費用由原告負擔。
五、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有賦稅署 稽核報告節略及相關資料（原處分卷2第1頁至第12頁）、被 告營業稅違章（406）核定稅額繳款書（原處分卷1第307頁 ）、被告102年12月17日102年度財營業字第Z0000000000000 號裁處書（原處分卷1第319頁）等件影本在卷可稽，堪認為 真正。
六、本件爭點厥在：被告以原告未依規定開立統一發票，漏報銷 售額合計38,953,752元，除核定補徵營業稅額1,947,688元 外，並按所漏稅額1,947,688元處以0.5倍之罰鍰計973,844 元。原告不服被告所核定原告漏報系爭帳戶銷售額計11,570 ,000元部分，主張該筆款項為原告之合夥人所匯入，並非營 業銷售額，請求撤銷關於核定原告漏報銷售額11,570,000元 部分之補稅及其罰鍰，有無理由？本院判斷如下： ㈠按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本 法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業人銷售 貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時 限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規 定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日 內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件 ，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有 應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申 報。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照 查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、…… 四、短報、漏報銷售額者。」為營業稅法第1條、第32條第1 項前段、第35條第1項及第43條第1項第4款所明定。 ㈡次按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按 所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業……三、短報或 漏報銷售額者。」、「違反行政法上義務之行為非出於故意 或過失者，不予處罰。」為營業稅法第51條第1項第3款、行
政罰法第7條第1項所明定。又「主旨：關於營業稅法施行細 則第52條第2項第1款所稱漏稅額，如何認定乙案。說明：二 、營業稅法施行細則第52條第2項第1款規定，營業稅法第51 條第1項第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之 資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算 ……應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日（調查基準 日）止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏 稅額。」為經財政部101年05月24日台財稅字第10104557440 號令修正後之財政部89年10月19日台財稅第000000000號函 所釋明。又「納稅義務人有下列情形之一者，除追繳稅款外 ，按所漏稅額處5倍以下罰鍰……三、短報或漏報銷售額者 。……二、銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時 亦未列入申報。按所漏稅額處1.5倍罰鍰。但於裁罰處分核 定前已補繳稅款者，處1倍之罰鍰；其屬下列違章情事者， 減輕處罰如下：一、1年內經第1次查獲者，處0.5倍之罰鍰 。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數 參考表）所規定。又上開裁罰倍數參考表係主管機關財政部 ，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物 稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同 之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話 筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰 之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形 之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引 上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
㈢又按稅捐之繳納義務具有特定人（稅捐義務人）對於特定人 （國家或地方自治團體）負有一定金錢上或財產上給付義務 之特徵，而被定性為公法上債務關係。依法律要件分類說， 稅捐債務成立之舉證責任固應由稅捐稽徵機關負擔；惟稅捐 稽徵機關在核定稅額過程中，須稅捐債務人協同辦理者所在 多有，學理上稱為「協力義務」，包括申報義務、記帳義務 、提示文據義務等，係以證明有關課稅要件事實為目的，如 稅捐債務人違反協力義務，原則上可於自由心證之範圍內予 以斟酌，而減輕稅捐稽徵機關舉證證明之程度，其減輕之程 度應視該事實或證據方法在稅捐債務人掌握範圍之程度而定 ，愈是事實或證據方法屬於其所支配的資訊或活動範圍者， 愈應由其解明事實，始符合公平原則。因此，稅捐稽徵機關 對課稅之要件已提出相當證明，足使法院綜合所有證據而形 成心證，即可認其已盡相當舉證責任，亦即納稅義務人未盡 稅捐協力義務，為減輕稅捐稽徵機關之舉證責任，並非舉證 責任轉換之問題。又稅捐法律關係，乃是依稅捐法之規定，
大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稅捐稽徵機關並未 直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事 人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明 當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任（最高行政法院10 0年度判字第192號判決意旨可資參照）。
㈣經查：原告於97年1月至12月間銷售勞務，經賦稅署及被告 查得原告設於國泰世華銀行宜蘭分行帳戶於97年常有不特定 人自ATM轉帳存入計141筆，金額合計4,702,292元（原處分 卷1第255頁至第259頁）；原告設於合作金庫銀行礁溪分行 帳戶於97年間，則常有特約商店撥款、旅遊業及不特定客戶 轉帳匯款存入計937筆，金額合計10,853,163元（原處分卷1 第223頁至第254頁）；原告主要合夥人李國生之系爭帳戶， 於97年間亦有頻繁之現金存入計383筆，金額合計44,001,12 8元（系爭帳戶97年度存入資金明細表--原處分卷1第147頁 至第163頁參照；上揭現金存入明細表序號1存入金額339,18 2元為前年營收及序號289存入金額169,356元為原告關係人 川湯春天有限公司所轉入【原處分卷1第162頁、第151頁參 照】非屬原告97年度營業銷售額，合計508,538元應予減除 ），被告依上開查得資料，核認原告97年度銷售勞務之收入 （含稅）應為59,048,045元（4,702,292＋10,853,163＋44, 001,128－508,538）。原告對於被告上述認定原告設於國泰 世華銀行宜蘭分行帳戶，於97年度存入金額計4,702,292元 、原告設於合作金庫銀行礁溪分行帳戶，於97年度存入金額 計10,853,163元為營業收入部分與被告認定系爭帳戶於97年 度除11,570,000元外之存入金額，均為原告97年度銷售勞務 之收入部分，並不爭執。
㈤原告提起本件訴訟就合夥人李國生設於合作金庫銀行礁溪分 行之系爭帳戶於97年度所存入11,570,000元部分為爭執，主 張該部分款項為原告之合夥人所匯入，以共同償還合夥人合 資購買土地而對國泰世華銀行之貸款（以林春賢為代表）， 因會計在李國生之公司裡，故款項集中於系爭帳戶再一起還 給上開銀行；或其他營運上由合夥人所墊之款項，此應由營 業收入中扣除云云；惟查：
1.原告係屬合夥組織，登記之合夥人為李麗玉、李國生及潘 文欽，此有商業登記資料查詢明細附卷可稽（本院卷第4 頁參照）。而系爭帳戶主要用以支付原告員工薪資、貨款 及貸款本息等（原處分卷1第145頁參照），且該帳戶需有 原告合夥人李國生及李麗玉之印鑑，方能提款及轉帳（原 處分卷1第166頁存款印鑑卡影本參照），足證系爭帳戶為 原告營業使用，原告對此亦不爭執。原告於97年度銷售勞
務，卻以原告主要合夥人李國生之個人帳戶（即系爭帳戶 ）收取款項，原告就該銷售勞務之營業行為，未依規定記 帳並提示相關帳簿、文據，漏報銷售額，違背納稅義務人 之協力義務，依上揭說明，即發生由稅捐稽徵機關片面核 定等不利益之後果，而減輕稅捐稽徵機關之舉證證明程度 （司法院釋字第218號、第356號解釋意旨及最高行政法院 91年度判字第1867號判決意旨參照）。茲被告既已就系爭 帳戶於97年度確有頻繁之現金存入計383筆，金額合計44, 001,128元（其中有兩筆款項合計508,538元，非屬原告97 年度銷售勞務之收入，應予減除，業如前述），係用以支 付原告員工薪資、貨款及貸款本息等，且該帳戶需有原告 合夥人李國生及李麗玉之印鑑，方能提款及轉帳，系爭帳 戶為原告營業上使用等情為舉證，已如前述；換言之，原 告於97年度銷售勞務，利用訴外人李國生之個人帳戶（即 系爭帳戶）收取營業款項，未依規定開立統一發票，且未 依規定記帳並提示相關帳簿、文據，違背納稅義務人之協 力義務；而被告即稅捐稽徵機關對課稅之要件事實已提出 相當證明，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，依上說 明，即難謂未盡舉證責任；則原告主張系爭帳戶於97年度 所存入11,570,000元款項，為原告之合夥人所匯入，以共 同償還合夥人合資購買土地而對國泰世華銀行之貸款，或 其他營運上由合夥人所墊之款項；此等事實係發生於納稅 義務人即原告所得支配之範圍，其證據資料亦為原告所管 領，原告自應就該主張事實負客觀之舉證責任。 2.原告固提出合資購地貸款契約書（本院卷第153-1頁至第 153-13頁）、本金異動明細（本院卷第137頁）、各股東 暫借原告之資金總表（本院卷第66頁）、各股東暫借原告 資金明細及存摺影本（本院卷第67頁至第109頁）為佐； 但查，原告自承上揭貸款契約書抵押建物所在（宜蘭縣○ ○鄉○○路0段000號）即為原告營業處所（本院卷第153- 10頁參照）；並主張營業收入可能支付薪資及相關費用後 不足以償還貸款，乃由股東集中透過李國生系爭帳戶償還 貸款（本院卷第121頁反面--104年12月2日準備程序筆錄 參照）；參以原告所提出合資購地貸款契約書及本金異動 明細（本院卷第153-1頁至第153-13頁；第137頁參照）僅 足證明原告代表人向國泰世華銀行辦理抵押貸款事宜，並 曾由系爭帳戶款項清償部分貸款之事實；並不足證明確由 原告合夥人提出款項存入系爭帳戶後，再憑以償還貸款之 事實。至原告提出系爭帳戶股東存入款項、川湯營收款項 等明細資料（本院卷第57-65頁）、各股東暫借原告之資
金總表（本院卷第66頁）及各股東暫借原告資金明細（本 院卷第67頁）僅為原告製作之明細資料；原告雖另提出股 東提領款項之銀行存簿、歷史交易（往來）查詢結果（明 細）等資料為佐（本院卷第68-109頁參照）；然觀諸系爭 帳戶現金存入款每筆存入金額約介於4至30萬元間，均以 現金存入，且每筆均有尾差（系爭帳戶97年度存入資金明 細表--原處分卷1第147頁至第163頁參照）；原告主張單 筆現金存入款中有部分係由合夥人提領現金存入，並以各 合夥人各帳戶之現金提領數為依據，例如系爭帳戶97年1 月2日現金存入款328,013元，原告主張其營業收入應為30 8,013元，其餘20,000元係由黃月里永豐銀行存款帳戶97 年1月2日ATM提領現金20,000元轉存入；97年1月7日現金 存入款228,855元及97年1月14日現金存入款236,063元， 原告主張其營業收入應為28,855元及36,063元，其餘係由 李國生97年1月4日領出現金412,943元後，分別於97年1月 7日及97年1月14日各以200,000元併同營業收入共同存入 系爭帳戶等，因原告主張之合夥人提領現金數與系爭帳戶 現金存入數並不相同，無法勾稽核對，且無收據及其他資 料佐證；又系爭帳戶同一日經常有數筆現金存入，苟如原 告主張合夥人透過會計彙整現金存入款項償還貸款，惟其 合夥人存入款與營業收入款竟未分別存入，復無明確之帳 簿資料可供勾稽查核，與一般常情不符，實無法證明系爭 帳戶現金存入款之其中部分現金是由合夥人提領現金後存 入。原告主張系爭帳戶部分現金係由合夥人提領現金後存 入，尚難採據。
3.本院依職權通知原告前述主張之會計即證人張美玲到庭證 述略以：伊於94年起至104年9月間，在川湯溫泉養生館（ 按即原告）工作，擔任會計，原告於104年9月結束營業後 ，伊被調到公司其他單位（礁溪川湯溫泉飯店），也是當 會計；公司支出有些會從李國生系爭帳戶出去，營業收入 會存到系爭帳戶，有時候營業額沒有那麼多時，各股東會 拿錢進來，伊再零零散散存進去；原告負責人林春賢93年 有向國泰世華銀行宜蘭分行貸款，供原告建設買地用，97 年度有以李國生系爭帳戶支付林春賢於國泰世華銀行宜蘭 分行貸款；貸款不定時還，有時候還比較多，是股東先拿 錢出來，等於是先向股東借來還，他們會拿錢給伊存進去 系爭帳戶，再匯款給國泰世華銀行，當初股東交付現金， 並無開立收據，最多大概幾十萬，應該是有流水帳，97年 好像總共是1,800萬元左右，因為已經結束營業，除了之 前訴訟代理人有提出股東存摺資料（本院卷第67至109頁
相關往來明細）外，有些資料已經找不到了，若能找到帳 簿資料將儘速提出等情（本院105年4月25日準備程序筆錄 --本院卷第199-211頁參照）；然查，系爭帳戶97年度轉 帳支付銀行貸款本息計9筆，分別為1月4日、2月4日、3月 5日、5月14日、6月5日、8月1日、10月1日、11月3日及12 月1日（原處分卷1第140頁至第142頁參照），此與原告訴 訟中提出之股東提領款項明細與交易資料（本院卷第67-1 09頁參照），其存入日期與存入金額，並無法勾稽核對； 況參以證人所述股東97年度交付現金達1,800萬元左右， 每次最多達幾十萬元；以其係交付現金，每次金額高者甚 且達幾十萬元，年度累計已逾千萬元（證人所述股東97年 度交付現金達1,800萬元左右，與原告訴訟中主張股東存 入現金計11,570,000元，亦不相符），衡諸常情，當會開 立收據予提出現金之股東，並依規定記帳，否則日後如何 釐清何人於何時交付現金償還貸款？交付之金額若干？惟 證人張美玲及原告始終未能提出當初股東交付現金存入系 爭帳戶之相關帳簿憑證或確切證據資料供核，是證人張美 玲證述股東先拿現金出來，彙整後由伊存入系爭帳戶，再 匯款給國泰世華銀行償還貸款等情，尚難採信。 ㈥原告另主張若依被告之認列收入方式將導致獲利狀況異常， 即被告核定總營收為56,236,233元（未稅）後，淨利率高達 45.39%，不符一般同業利潤標準；且依原告提供之全年營收 計算表，就算客房部全年全部客滿之情形，合計營收為31,6 29,500元（本院卷第12頁），被告未查明合理上限營收，只 用銀行存入金額認定為收入，未盡舉證責任及違實質課稅原 則云云；但查，原告97年度營利事業所得稅自行申報之毛利 率為69.33%（本院卷第246頁參照），高於財政部頒定同業 利潤標準毛利率66%（參旅館業行業標準代號5510-12--本院 卷第117頁），嗣經查獲漏報銷售額38,953,752元，倘以其 同業利潤標準毛利率核計漏報所得額25,709,477元（減除營 業成本34%）後，核定之毛利率為67.02%（本院卷第118頁） ，並無高過原告申報之毛利率69.33%；與同業利潤標準毛利 率66%亦大致相近，並無異常情事，原告主張不符一般同業 利潤標準乙節，並不足採；另參原告營利事業所得稅申報資 料（本院卷第35頁至第37頁）所載：97年度資產負債表列報 其他固定資產總額11,796,162元，100年度資產負債表列報 其他固定資產總額10,195,436元，其營業資產設備並未增加 ，惟100年度已申報營業收入32,075,027元，顯見原告主張 其全部客滿上限營收為31,629,500元乙節，亦難憑採。至原 告主張依被告核定總營收為56,236,233元（未稅）後，淨利
率高達45.39%乙節，因涉及原告於該年度申報之營業費用若 干（原告申報營業費用僅占營業收入21.63% --原告營利事 業所得稅申報資料參照--本院卷第245-246頁），尚難執之 謂本件被告依查得資料，核認原告97年度銷售勞務收入（含 稅）59,048,045元為不合理。況本件被告係以原告銷售勞務 未依規定開立統一發票，漏報銷售額，乃核定補徵營業稅及 裁罰，並非就原告97年度營利事業所得稅為核定，原告以依 被告之核定，將導致原告獲利狀況異常，淨利率過高等情， 指摘被告處分違法云云；並非可採。
㈦原告另主張曾借貸與陳文昌及楊煌廷，相關還款資金亦有匯 入系爭帳戶，應予扣除云云；惟未就借貸事實之存在（借貸 金額、時間亦未具體表明）及借款人將各筆還款資金匯入系 爭帳戶以清償借款之事實，提出確切證據以實其說，原告上 揭主張，亦難憑採。
㈧末查，原告為營業人，於97年度銷售勞務，卻以訴外人李國 生之個人帳戶（即系爭帳戶）收取營業款項，規避稽徵機關 之查核，其未依規定開立統一發票，並於申報銷售額時明知 不實仍故意漏填真實數額，致漏報銷售額之行為，核有逃漏 稅捐之故意，自應予論罰。被告審酌原告自違章行為發生日 （97年3月17日--原處分卷1第301頁參照）起至查獲日（101 年2月21日--原處分卷2第11頁參照）止累積留抵稅額最低金 額為0，又原告係1年內第1次查獲，且於裁罰處分核定前已 繳清稅款，衡酌其違章情節及應受責難程度，依上揭營業稅 法第51條第1項第3款、裁罰倍數參考表及財政部89年10月19 日台財稅第000000000號函規定，按所漏稅額1,947,688元處 0.5倍罰鍰973,844元，揆諸前揭規定，並無違誤，且已考量 原告之違章情節而為適切之裁罰，亦無裁量怠惰、裁量逾越 或裁量濫用之違法情事，自屬合法。
七、綜上所述，原告主張各情，尚非可採。被告將系爭帳戶於97 年度所存入11,570,000元部分，併計原告該年度銷售勞務之 銷售額，核無違誤，復查及訴願決定就該部分遞予維持，並 無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復 查決定）關於核定原告漏報銷售額11,570,000元之補稅及其 罰鍰部分，為無理由，應予駁回。
八、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資 料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必 要，併予敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 105 年 7 月 6 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 許 瑞 助
法 官 林 玫 君
法 官 洪 慕 芳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 105 年 7 月 6 日 書記官 林 苑 珍
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