商業會計法等
臺灣高雄地方法院(刑事),訴字,105年度,103號
KSDM,105,訴,103,20160429,1

臺灣高雄地方法院刑事判決　　　　　　　105年度訴字第103號
公　訴　人　臺灣高雄地方法院檢察署檢察官
被　　　告　許詩坤
選任辯護人　吳建勛律師
　　　　　　梁宗憲律師
上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（104年度偵
字第13186 號）暨移送併辦（臺灣臺南地方法院檢察署104 年度
偵字第8535號），被告於準備程序進行中就被訴事實為有罪之陳
述，經本院告知簡式審判程序意旨，並聽取公訴人及被告之意見
後，合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序審理，判決如
下：
主 文
許詩坤犯如附表一、二、三宣告刑欄所示之罪，共肆拾壹罪，各處如附表一、二、三宣告刑欄所示之刑。應執行有期徒刑貳年拾月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑肆年，並應向公庫支付新臺幣拾萬元，及應接受法治教育參場次，緩刑期間付保護管束。
事 實
一、許詩坤為○○遊艇股份有限公司（址設高雄市○○區○○路 00○0 號，下稱○○公司）之負責人，係公司法第8 條第1 項規定之公司負責人暨商業會計法第4 條規定之商業負責人 ，綜理○○公司業務與財務運作，有關填製營業人銷售額與 稅額申報書及統一發票以申報營業稅，皆為其附隨業務，為 從事業務之人。詎其竟為下列行為：
（一）明知○○公司實際上並未向附表一所示○○○生物能源股 份有限公司（下稱○○○公司）、○○國際貿易有限公司 （下稱○○公司）、○○世界開發股份有限公司（下稱○ ○公司）、○○國際實業有限公司（下稱○○公司）、○ ○事業有限公司（下稱○○公司）、○○實業有限公司（ 下稱○○公司）、○○科技有限公司（下稱○○公司）、 ○○國際股份有限公司（下稱○○公司）、○○實業有限 公司（下稱○○公司）、○○興業有限公司（下稱○○公 司）、○○科技有限公司（下稱○○公司）實際進貨之事 實，仍於民國97年4 月至98年11月止（不含97年7 月、98 年7 月），以不詳方式取得上開○○○公司等11家營業人 開立如附表一所示不實統一發票共162 張（開立發票之營 業人、發票號碼及金額均詳如附表一所載），作為○○公 司之進項憑證使用，並於附表一編號1 至18所示之「申報 時間」欄所示之次月15日前，基於以不正當方法逃漏稅捐 及行使業務登載不實文書之犯意，於申報○○公司當期營



業稅時，先後填具各期之營業人銷售額與稅額申報書，並 檢附如附表一編號1 至18所示各該月份之不實統一發票， 表明○○公司有進貨成本支出致有進項稅額可資扣抵，並 持以向財政部高雄市國稅局（下稱高雄市國稅局）申報各 當期營業稅而行使之，以此不正當方法逃漏○○公司營業 稅共新臺幣（下同）338,226 元，足生損害於高雄市國稅 局對於稅捐稽徵管理之正確性（○○公司申報各當期營業 稅後，其中附表一編號2 、3 、10、12至14、17部分，剔 除不實進、銷項發票後，不生實際逃漏營業稅之結果）。（二）復明知○○公司並無實際銷售貨物予如附表二、附表三所 示○○聯合科技股份有限公司（下稱○○公司）、○○國 際科技股份有限公司（下稱○○公司）、○○企業、○○ 公司、○○生活科技股份有限公司（下稱○○公司）、○ ○企業有限公司（下稱○○公司）、○○公司、○○科技 股份有限公司（下稱○○公司）、○○○光能股份有限公 司（下稱○○○公司）、○○貿易有限公司（下稱○○公 司）、○○○公司、○○公司等12家營業人之事實，竟基 於填製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐（附表三 所示部分，本欲幫助他人逃漏營業稅，惟不生逃漏營業稅 之結果）之犯意，自97年5 月至98年12月間止，虛偽填載 其於業務上所製作性質上屬會計憑證之如附表二、三所示 之不實統一發票，交付予附表二、三所示之營業人，供附 表二、三所示之營業人充作進項憑證而行使之，且附表二 所示之營業人並持向稅捐主管機關申報97年5-6 月、7-8 月、9-10月、11-12 月、98年1-2 月、3-4 月、5-6 月、 7-8 月、9-10月、11-12 月各期同一期營業稅時，作為各 當期之進項憑證，持向稅捐主管機關申報營業稅，憑供扣 抵進項稅額使用，○○公司因此幫助附表二所示之營業人 ，逃漏營業稅稅額共計4,652,558 元，足生損害於稅捐稽 徵機關對於稅捐稽徵之正確性（附表三所示之營業人為開 立不實統一發票營業人【虛設行號】，無逃漏營業稅捐之 問題，○○公司自無成立幫助他人逃漏稅捐罪之餘地，理 由詳本判決不另為無罪諭知部分）。
二、案經高雄市國稅局告發臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查 起訴及財政部南區國稅局告發臺灣臺南地方法院檢察署檢察 官偵查後移送併辦。
理 由
一、本件被告許詩坤所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以 上有期徒刑以外之罪，其於準備程序中就被訴事實為有罪之 陳述，經告知簡式審判程序之旨，並聽取公訴人、被告之意



見後，本院合議庭認為適宜而裁定由受命法官獨任進行簡式 審判程序。又本件之證據調查，依刑事訴訟法第273 條之2 規定，不受同法第159 條第1 項、第161 條之2 、第161 條 之3 、第163 條之1 及第164 條至第170 條規定之限制，合 先敘明。
二、上揭事實，迭據被告於偵查及本院審理時坦承不諱（見臺灣 高雄地方法院檢察署103 年度他字第4218號卷【以下簡稱他 一卷】第20至21頁、訴字卷第130 頁、第168 頁、第182 頁 ），核與證人即○○公司登記負責人甲○○於國稅局、調查 處詢問及偵查中之證述（見涉案證據卷【以下簡稱證據卷】 第115 頁、法務部調查局臺南市調查處卷【以下簡稱調查卷 】第0 至2 頁、臺南地方法院檢察署104 年度偵字第8535號 卷【以下簡稱併辦卷】第57至58頁）及證人即甲○○之胞妹 乙○○於調查處詢問時證述之情節相符（調查卷第17至19頁 ），並有○○公司涉嫌取得及開立不實發票明細表、專案申 請調檔查核清單、申報書（按年度）查詢（統一編號：0000 0000）、營業人銷售額與稅額申報書（401 ）報表、統一發 票申購資料、財政部高雄國稅局營業人進銷項交易對象彙加 明細表、營業稅稅籍資料查詢作業列印表、本院民事庭100 年聲字第211 號裁定、○○公司之股份有限公司變更登記表 、高雄市政府100 年7 月26日高市府四維經商公字第000000 00000 號函、經濟部函、營業人停業登記查簽表、營業人展 延停業申請書、辦理營業事業登記委託書、財政部臺灣省南 區國稅局高雄縣分局99年12月10日南區國稅高縣○○○0000 00000 號函、高雄縣政府99年12月8 日府建工字第00000000 00號函、高雄縣政府地方稅務局函、營業人變更登記查簽表 、高雄縣政府營利事業統一發證變更登記申請書、委託書、 ○○公司股東名簿、○○公司章程、查詢統一發票領用商號 （統一編號）資料、被告所提出之102 年3 月22日說明書、 102 年12月20日更正說明書、○○公司資產負債表、財政部 臺灣省南區國稅局各類所得扣繳季免扣繳憑單申報書、○○ 公司在製品狀況表、96年度營利事業所得稅結算申報書（損 益及稅額計算表）、○○公司財產目錄、○○公司取得不實 進項憑證明細、財政部高雄國稅局綜合所得稅BAN 給付清單 、國稅地方稅查調作業表、財政部高雄國稅局公務電話紀錄 、○○○公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、○○公司、○ ○公司、○○公司、○○公司營業稅稅籍資料查詢作業列印 、財政部高雄國稅局欠稅查詢情形表、○○公司、○○公司 、○○公司、○○公司、○○公司、○○公司營業稅稅籍資 料查詢作業列印、○○公司營業人進銷項交易對象彙加明細



表、訴願申請書、財政部南區國稅局103 年2 月10日刑事案 件告發書、○○公司不實統一發票派查表、○○公司欠稅查 詢情形表、○○公司於合作金庫商業銀行股份有限公司之信 用狀及○○公司活期存款帳戶明細、○○公司開立給○○公 司之發票及銷貨憑單、財政部北區國稅局103 年5 月1 日北 區國稅審四字第0000000000號函暨附件、財政部中區國稅局 刑事告發書、○○公司營業人進銷項交易對象彙加明細表、 欠稅查詢情形表、○○公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、 營業人進銷項交易對象彙加明細表、財政部高雄國稅局刑事 案件告發書○○公司營業稅稅籍資料查詢作業列印、營業人 進銷項交易對象彙加明細表、財政部臺北國稅局103 年3 月 7 日財北國稅審四字第0000000000號函暨附件、○○企業營 業稅稅籍資料查詢作業、營業人進銷項交易對象彙加明細表 、財政部高雄國稅局102 年11月28日財高國稅審四字第0000 000000H 函暨附件、○○公司營業稅稅籍資料查詢作業及營 業人進銷項交易對象彙加明細表及欠稅查詢情形表、○○公 司營業稅稅籍資料查詢作業、營業人進銷項交易對象彙加明 細表及欠稅查詢情形表、財政部臺北國稅局大安分局102 年 12月4 日財北國稅大安營業字第0000000000號函暨附件、○ ○公司營業稅稅籍資料查詢作業、財政部北區國稅局102 年 2 月4 日北區國稅審四字第0000000000號移送書暨附件、○ ○○公司營業稅稅籍資料查詢作業、營業人進銷項交易對象 彙加明細表、欠稅查詢情形表、○○公司營業稅稅籍資料查 詢作業、對於營業人進銷項交易對象彙加明細表、欠稅查詢 情形表、財政部臺北國稅局103 年1 月2 日財北國稅中北營 業二字第0000000000號函財政部高雄國稅局103 年9 月12日 函、財政部高雄國稅局103 年9 月22日函、財政部高雄國稅 局鳳山分局103 年10月1 日函、被告103 年12月2 日刑事答 辯狀○○貿易有限公司設立登記表、有限公司變更登記表、 ○○公司變更登記表、○○公司設立登記事項表、有限公司 變更登記表、○○公司有限公司設立登記事項卡、董事股東 名單、變更登記表、稅務電子閘門所得附件明細表、○○公 司變更登記表、臺灣臺北地方法院檢察署98年偵字第13973 號不起訴處分書、臺灣高等法院通緝紀錄表、臺灣花蓮地方 法院103 年度原訴字第25號判決、臺灣臺北地方法院檢察署 103 年度偵字第20534 號不起訴處分書、臺灣高雄地方法院 檢察署103 年度偵字第10095 號起訴書、臺灣新北地方法院 檢察署103 年度偵字第13726 號不起訴處分書、臺灣高雄地 方法院檢察署103 年度偵字第23858 號不起訴處分書、臺灣 臺中地方法院檢察署104 年度偵字第16861 號不起訴處分書



、臺灣桃園地方法院檢察署102 年度偵字第4882號起訴書、 臺灣桃園地方法院103 年度審簡字第886 號判決、○○公司 （原名：○○貿易有限公司）變更登記表、新北地檢104 年 度偵緝字第1225號起訴書、財政部台北市○○○○○○○○ 00○0 ○00○○○○○○區○○○○區○○○○○00000000 號函附之涉嫌人案情分析資料、○○公司涉案期間銷售額與 稅額申報資料、○○公司涉案期間進項來源明細表及銷項去 路明細表、○○公司專案申請調檔統一發票查核名冊及清單 、協查談話紀錄、認諾書、案關說明書、○○公司負責人及 員工調查資料、○○公司資金往來紀錄等資料、營業人開立 異常銷項憑證談話筆錄、105 年2 月2 日辯護意旨狀、財政 部高雄國稅局105 年2 月17日財高國稅審四字第0000000000 號函暨附件、財政部高雄國稅局105 年3 月10日財高國稅審 四字第0000000000號函暨附件、財政部高雄國稅局105 年4 月7 日傳真之資料、本院辦理公務電話紀錄查詢表、○○公 司公司及分公司基本資料查詢、辯護人105 年4 月8 日刑事 陳報狀在卷足稽（見高雄國稅局刑事案件告發資料卷夾【以 下簡稱告發卷】一第2 至103 頁、第107 至199 頁、第209 至219 頁、第229 至234 頁、第236 至237 頁、第242 頁、 第248 至254 頁、第260 至263 頁、第265 至272 頁、第27 4 至276 頁、第281 至289 頁、告發卷二第291 頁、第293 至424 頁、第425 至435 頁、第442 至473 頁、第477 至57 4 頁、告發卷三第577 至755 頁、他一卷第2 至9 頁、第25 頁、第28頁、第29頁、第35至45頁、臺灣高雄地方法院檢察 署104 年度偵字第13186 號卷第6 至52頁、調查卷第20至48 頁、證據卷第1 至189 頁、本院審訴卷第30至37頁、訴字卷 第12至110 頁、第112 至113 頁、第123 至126 頁），足認 被告之自白與事實相符，堪採為認定事實之依據。本件事證 明確，被告犯行洵堪認定，應予依法論科。
三、論罪：
（一）新舊法比較
1、被告於犯行後，刑法第41條業於98年12月30日經修正公布 ，於99年1 月1 日生效施行，其中第41條第1 項因為求用 語統一，而將原規定之「受6 個月以下有期徒刑」修正為 「受6 月以下有期徒刑」，核屬文字修正，自無新舊法比 較之問題。
2、98年12月30日修正前刑法第41條第8項原規定：「第1項至 第3項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6個月者，亦適 用之」，修正後則規定：「第1 項至第4項及第7項之規定 ，於數罪併罰之數罪均得易科罰金或易服社會勞動，其應



執行之刑逾6 月者，亦適用之。」，惟修正前刑法第41條 第8項之規定，業經98年6月19日公布之司法院大法官釋字 第662 號解釋認：「中華民國94年2月2日修正公布之現行 刑法第41條第2 項，關於數罪併罰，數宣告刑均得易科罰 金，而定應執行刑之刑逾6個月者，排除適用同條第1項得 易科罰金之規定部分，與憲法第23條規定有違，並與本院 釋字第366 號解釋意旨不符，應自本解釋公布之日起失其 效力。」，是修正前刑法第41條第8 項規定既已失其效力 ，而修正後之刑法第41條第8 項規定，僅係依大法官釋字 第366 號解釋意旨予以明文化，自毋庸為新舊法比較，應 適用修正後之刑法第41條第8 項之規定，就定應執行刑部 分，諭知易科罰金之折算標準。
3、復按稅捐稽徵法第47條原規定「本法關於納稅義務人、扣 繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之： 一、公司法規定之公司負責人」；98年5 月27日修正公布 ，並自同年月29日施行之稅捐稽徵法第47條增定第2 項： 「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責 業務之人為準」，因被告行為時為○○公司之登記負責人 ，亦實際負責上開營利事業之業務，其為公司法之公司負 責人，亦為實際負責業務之人，故增定之稅捐稽徵法第47 條第2 項規定，對其並無有利或不利之影響；而同條復於 101 年1 月4 日修正公布，並自同年月6 日施行之稅捐稽 徵法第47條，將原第1 項規定「本法關於納稅義務人、扣 繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之」 ，變更為「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應 處刑罰之規定，於下列之人適用之」，將公司負責人轉嫁 罰之種類由「徒刑」擴及「拘役」及「罰金刑」，是修正 前對公司負責人僅得科處「徒刑」，不得科處較輕之「拘 役」或「罰金」，然此係因司法院釋字第687 號於100 年 5 月27日宣告原規定有違平等原則，自該解釋公布日起至 遲於屆滿1 年時即101 年5 月26日，失其效力，是修正前 之稅捐稽徵法第47條第1 項規定既已失其效力，而修正後 之稅捐稽徵法第47條第1 項規定，僅係依大法官釋字第68 7 號解釋意旨予以明文化，不生新舊法比較問題，而應逕 行適用現行、有效之稅捐稽徵法第47條第1 項規定處斷。 4、被告於犯行後，稅捐稽徵法第43條業於103 年6 月4 日經 修正公布實行，其中稅捐稽徵法第43條第1 項僅將原條文 前後文字分列為2 項條文，另就同條第3 項「稅務稽人員 違反第33條規定者，處10,000元以上50,000元以下罰鍰」 之規定，僅增列「除觸犯刑法者移送法辦外」之文字，自



無新舊法比較之問題。
（二）又依加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項規定，營業 人應以每2 月為一期，於次期開始15日內申報營業稅，而 每期營業稅，不論收受或開立發票之營業人，均有就該稅 期內進銷項資料申報之義務。於申報完畢後，該稅期即已 結束，各稅期間又相隔2 月之久，故以「一期」作為認定 逃漏稅次數之計算標準，區別不難，且獨立性強（最高法 院101 年度臺上字第4362號判決意旨參照），逃漏稅之稅 期相異，所侵害之法益應非同一，於經驗、論理上，難認 行為人於不同稅期虛開發票之行為，與基於單一犯意、犯 罪時空密接、侵害同一法益之接續犯概念相符，公訴意旨 認應成立接續犯，顯有誤會，應予指明。是以，附表二所 示之營業人均係以每2 月為一期申報營業稅，故應以「一 期」作為認定逃漏稅次數之計算標準，故被告就事實欄一 （二）即附表二、三犯行部分，應以附表二、三所示各營 業人每2 月為一期作為認定罪數之計算標準，固無疑義， 惟○○公司係適用零稅率者，並依加值型及非加值型營業 稅法第35條第2 項規定申請以每月為1 期申報營業稅，此 有財政部高雄國稅局105 年3 月10日財高國稅審四字第00 00000000號函文在卷足稽（見訴字卷第21頁），則○○公 司既係以每1 月為一期申報營業稅，參諸前揭判決意旨， 就事實欄一（一）即附表一犯行部分，即應以每1 月作為 認定○○公司逃漏稅、行使業務豋載不實文書次數之計算 標準。
（三）事實欄一（一）部分（即附表一部分）： 1、按100 年5 月27日司法院釋字第687 號解釋文「65年10月 22日制定公布之稅捐稽徵法第47條第1 款規定『本法關於 納稅義務人…應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、 公司法規定之公司負責人』（即98年5 月27日修正公布之 同條第1 項第1 款）係使公司負責人因自己之刑事違法且 有責之行為，承擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原 則並無牴觸。至『應處徒刑之規定』部分，有違憲法第7 條之平等原則，應自本解釋公布日起，至遲於屆滿1 年時 ，失其效力」，認稅捐稽徵法第47條第1 款，除所定「應 處徒刑之規定」，與憲法第7 條之平等原則有違，剋期失 其效力外，解釋理由並指出「依據系爭規定，公司負責人 如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，應受刑 事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己之刑事違法且 有責之行為，承擔刑事責任，並未使公司負責人為他人之 刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即無處罰之



憲法原則並無牴觸」、「又公司負責人有故意指示、參與 實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果 時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅 公平及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時， 其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法 第41條。該規定所處罰之對象，為以詐術或其他不正當方 法逃漏稅捐之行為…」等旨。是公司負責人如有故意指示 、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐 之結果，依稅捐稽徵法第47條第1 款規定對公司負責人施 以刑事制裁時，除須具備構成要件該當性、行為之違法性 ，尚須具備行為之有責任性等刑事法理。亦即，在此情形 下，應由具備主觀犯意、犯罪行為（逃漏稅捐）及一定身 分之自然人作為犯罪主體，於成立犯罪後，對該自然人施 以稅捐稽徵法第41條之刑罰。因此，如犯罪適用修正前刑 法，則共同正犯及修正前刑法連續犯、牽連犯等條文，於 該自然人當然有其適用（本院關於轉嫁代罰之相關判例、 決定及決議，亦於100 年度第5 次刑事庭會議決議不再援 用、參考），最高法院101 年度台上字第2111號判決足資 參照。
2、次按，依公司法第8 條第1 項、第2 項分別規定：「本法 所稱公司負責人：在無限公司、兩合公司為執行業務或代 表公司之股東；在有限公司、股份有限公司為董事」、「 公司之經理人或清算人，股份有限公司之發起人、監察人 、檢查人、重整人或重整監督人，在執行職務範圍內，亦 為公司負責人」。另稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第 2 項則分別規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及 代徵人應處『刑罰』之規定，於下列之人適用之：一、公 司法規定之公司負責人」、「前項規定之人與實際負責業 務之人不同時，以實際負責業務之人為準」。又申報營業 稅之義務雖為加值型及非加值型營業稅法明定之法定申報 義務，然而營業人為能合法經營其公司主要業務，就必須 依法按期申報營業稅，顯然申報營業稅之行為與營業人公 司營業之間具有密切關連，為營業人反覆所為之社會行為 ，雖非營業人經營之主要業務，仍認係該申報營業稅行為 係附屬於該營業人公司主要營業事項之附隨業務，營業人 基於此項業務上附隨行為所填製之文書即屬業務上文書， 至於此附隨業務是否為法定公法上之義務，則與其是否為 附隨業務之認定無涉（最高法院96年度台上字第5834號判 決、97年度台上字第6355號判決、102 年度台上字第2599 號判決意旨參照），從而，上開「營業人銷售額與稅額申



報書」即為業務上作成之文書，從事業務之人，明知不實 事項填載於此申報書而持以向稅捐機關行使為營業稅申報 ，自成立刑法第216 條、第215 條行使業務登載不實罪。 3、本件被告於95年11月17日至99年10月19日止係○○公司之 登記負責人，並擔任董事長，此有○○公司變更登記表、 經濟部商業司公司基本資料、董監事資料查詢明細在卷足 稽（見告發卷一第110-111 頁、訴字卷第125 至126 頁） ，是依上開規定，被告於案發期間應屬公司法第8 條第1 項規定之公司負責人，而負有製作○○公司營業人銷售額 與稅額申報書之義務，而為從事業務之人，且被告就附表 一編號1 、4 至9 、11、15、16、18部分，業生逃漏營業 稅之結果，就附表一編號2 、3 、10、12至14、17部分， 不生實際逃漏營業稅之結果，是核被告如附表一編號1 、 4 至9 、11、15、16、18所為（共11罪），均係犯刑法第 216 條、第215 條行使業務登載不實文書罪及稅捐稽徵法 第47條第1 項第1 款、第41條之逃漏稅捐罪；就如附表一 編號2 、3 、10、12至14、17所為（共7 罪），均係犯刑 法第216 條、第215 條行使業務登載不實文書罪。被告利 用不知情之記帳業者遂行上開行使業務登載不實文書、逃 漏稅捐等犯行，均為間接正犯。被告登載不實業務文書後 復持以行使，其登載不實業務文書之低度行為，為高度之 行使行為所吸收，不另論罪。被告如附表一編號1 、4 至 9 、11、15、16、18所為所示之犯行，均係以一行為犯行 使業務登載不實文書罪、逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應 從一重之逃漏稅捐罪處斷。被告所犯上述各罪，犯意個別 ，行為互殊，均應予分論併罰。
4、○○公司就事實欄一（一），而涉嫌逃漏稅捐犯行部分（ 即附表一編號1 、4 至9 、11、15、16、18），公訴意旨 雖未據起訴，然此部分與本院前述論罪科刑部分，有想像 競合裁判上一罪之關係，本院自應併予審理，復經本院告 知被告另涉犯稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條逃 漏稅捐之罪嫌，對被告防禦權之行使無礙，本院自應依法 論科。至臺灣臺南地方法院檢察署檢察官移送併案審理（ 104 年度偵字第8535號併辦意旨書），其中就○○公司開 立98年9 、10月不實發票予○○公司部分，與原起訴事實 即起訴書附表一編號七部分相同，而就○○公司開立98年 11月不實發票予○○公司部分，與前開論罪科刑即附表一 編號18所示犯行部分，有實質上一罪關係，本院自應併予 審理，附此敘明。
（四）事實欄一（二）部分（即附表二、三部分）：



1、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之 原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實 之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不 實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上 登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則 ，自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文 書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台 非字第98號刑事判決同此意旨）。
2、就附表二部分，被告身為○○公司負責人，虛開如附表二 所示之不實統一發票予各編號之營業人作為進項憑證，各 該營業人並均提出扣抵，且生如各該編號「逃漏之營業稅 」欄所示之逃漏稅結果，核其就此部分所為係犯商業會計 法第71條第1 款之填製不實罪、稅捐稽徵法第43條第1 項 之幫助逃漏稅捐罪。就附表三部分，被告虛開如附表三所 示之不實統一發票予各編號之營業人作為進項憑證，但因 各該營業人為「開立不實統一發票營業人」（即虛設行號 ），致未生逃漏營業稅結果，其就此部分所為，均係犯商 業會計法第71條第1 款之明知為不實之事項而填製會計憑 證罪。
3、再參諸前揭最高法院101 年度臺上字第4362號判決意旨， 應以申報營業稅「一期」作為認定逃漏稅次數之計算標準 ，附表二所示之營業人均以每2 月申報1 次，故應以每2 月為一期計算罪數，是被告如附表二所為，就於當期營業 稅期為同一營業人，而多次填製不實會計憑證以幫助營業 人逃漏稅捐部分，固分別為接續犯而論一罪，且係分別以 一行為觸犯商業負責人以明知為不實事項填製會計憑證罪 及幫助逃漏稅捐罪，均為想像競合犯，此等部分均應分別 從一重之填製不實會計憑證罪論處；但其如附表二編號1 、1-1 、2 、2-1 、2-2 、3 、4 、4-1 、5 、6 、7 、 8 、8-1 、8-2 、8-3 、8-4 、8-5 、9 、10所示，各為 不同營業人，於各期營業稅申報期之所為，亦均為數罪（ 共19罪）。被告如附表三所為，就於當期營業稅部分，固 可認為係接續為同一營業人於同一營業稅期填製當期不實 統一發票會計憑證，而分別為接續犯論以一罪，但其如附 表三編號1 、2 、2-1 、2-2 所示，各為不同營業人，於 各期營業稅申報期之所為，依上開說明，則應均為數罪（ 共4 罪）。
4、又稅捐稽徵法第43條之「幫助犯第41條之罪」，為特別刑 法明定以幫助犯罪為構成要件之犯罪類型，亦為稅捐稽徵 法之特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，性質上仍係實施



犯罪之正犯，與刑法上幫助犯之具絕對從屬性者不同，因 此就被告所犯幫助逃漏稅捐罪，自不得適用從犯之處罰得 按正犯之刑減輕規定，併予敘明。
5、被告前揭如事實欄一（二）所示之犯行（即附表二、三） ，均犯意各別，行為分殊，應予分論併罰。
（五）綜上，被告就事實欄一（一）所示（即附表一）之犯行（ 共18罪），與事實欄一（二）所示（即附表二、三）之犯 行（共23罪），均犯意各別，行為分殊，應予分論併罰。四、科刑
（一）爰審酌被告為○○公司負責人，本應正當經營，確實為會 計憑證之記載及開立、收受，然卻僅因經營不善，遂收受 不實發票並持以申報，並因此逃漏營業稅（附表一編號2 、3 、10、12至14、17不生逃漏營業稅結果），復以○○ 公司名義開立不實發票，幫助其他營業人逃漏稅捐（附表 三所示營業人部份未生逃漏營業稅結果），致國家財政稅 收減少，影響稅賦管理之公平與正確性，而○○公司本身 逃漏之營業稅338,226 元，幫助如附表二所示營業人持以 申報各期營業稅後逃漏之營業稅達4,652,558 元，所為非 是，惟念其犯後坦承犯行，且○○公司已補繳稅款及繳納 罰鍰完畢，亦有被告105 年4 月8 日刑事陳報狀、高雄市 國稅局裁處書、稅款及財務罰鍰繳款書、納稅義務人違章 欠稅查復表及繳納憑證附卷可查（見本院卷第141 至第16 4 頁），兼衡其開立之不實發票數量及逃漏、幫助逃漏稅 捐之數額，再斟酌被告之智識程度、經濟狀況等一切情狀 ，各量處如附表一、二、三宣告刑欄所示之刑，並依刑法 第51條數罪併罰所採限制加重原則，及多數犯罪責任遞減 原則，考量被告所犯各罪宣告刑度、就同一法益侵害性等 情，合併定其應執行刑如主文所示，並諭知如易科罰金， 以新臺幣1,000 元折算1 日之折算標準。再敘明刑法第50 條經總統於102 年1 月23日以華總一義字第00000000000 號公布，修正後規定：「第50條裁判確定前犯數罪者，併 合處罰之。但有下列情形之一者，不在此限：一、得易科 罰金之罪與不得易科罰金之罪。二、得易科罰金之罪與不 得易服社會勞動之罪。三、得易服社會勞動之罪與不得易 科罰金之罪。四、得易服社會勞動之罪與不得易服社會勞 動之罪。前項但書情形，受刑人請求檢察官聲請定應執行 刑者，依第51條規定之」，本件被告所犯均為得易科罰金 之罪，並無前揭法條但書之適用，亦無新舊法比較之必要 。
（二）緩刑宣告




被告前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有被告 之臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷足稽（見本院卷第18 4 頁），且被告犯後坦承犯行，並業補繳稅款及繳納罰鍰 完畢，足見其犯後態度良好，深感悔悟，係因一時失慮， 致罹章典，本院斟以一般刑罰本質係以防衛社會、矯治教 化及預防犯罪等為目的而對行為人所施之制裁，而緩刑之 宣告，則旨在藉由刑之執行猶豫，給予行為人自新之機會 ，故斟酌上情後，認被告經此偵、審程序及刑之宣告，應 知所警惕，而無再犯之虞，本院認所宣告之刑以暫不執行 為適當，爰依刑法第74條第1 項第1 款之規定，併予宣告 緩刑4 年；復審酌被告因法治觀念薄弱而觸法，為使被告 於緩刑期間內，能深知警惕，並確實督促被告保持正確法 律觀念，且能回饋社會，爰分別考量其犯罪情節、程度， 併予諭知依刑法第74條第2 項第4 款、第8 款規定，命被 告向公庫支付如主文所示之金錢，並接受法治教育3 場次 ，併依刑法第93條第1 項第2 款之規定，諭知於緩刑期間 付保護管束。
五、不另為無罪之諭知
（一）公訴意旨另以：被告明知○○公司並無銷售貨物予如附表 三所示營業人，自97年5 月起至98年4 月間，虛偽開立如 附表三所示不實之統一發票予附表三所示之營業人充作進 項憑證，並由附表三所示營業人持以向國稅局申報營業稅 ，而幫助附表三所示營業人逃漏營業稅，因認被告另涉犯 稅捐稽徵法第43條第1 項幫助逃漏稅捐罪嫌等語。（二）按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實； 無證據能力、未經合法調查之證據，不得作為判斷之依據 ；不能證明被告犯罪或其行為不罰者，應諭知無罪之判決 ，刑事訴訟法第154 條第2 項、第155 條第2 項、第301 條第1 項分別定有明文。又事實之認定，應憑證據，如未 能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬 制之方法，為裁判基礎；認定犯罪事實，所憑之證據，雖 不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然無論直接或 間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致 於有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據之為有 罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理性懷疑 之存在時，即無從為有罪之認定，此亦有最高法院40年臺 上字第86號、76年臺上字第4986號判例可資參照。（三）按營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期 應納或溢付營業稅額，加值型及非加值型營業稅法第15條 第1 項定有明文；而本條項之立法理由則明載：「本條第



1 項規定以當月分銷項稅額，扣減進項稅額（不限當月分 ）為計算稅額之方法。銷項稅額大於進項稅額者，其餘額 即為應納稅額；進項稅額大於銷項稅額者，其餘額即為溢 付稅額。」是我國營業稅原則上採加值型課徵方式，係就 銷項稅額與進項稅額之差額課徵之。又稅捐稽徵法第41條 關於納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪係結 果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，須納稅義務人有發生 逃漏稅捐之結果，始克成立。同法第43條第1 項規定之幫 助逃漏稅捐罪亦應當同此解（最高法院101 年度台上字第 6023號判決參照）。又營業稅之課徵係針對營業行為課稅 ，虛設行號係以買賣統一發票為業，實際上並無商品之買 賣，亦即無營業行為之事實，無從課徵營業稅，自無逃漏 稅捐之問題。經查：附表三所示之營業人即○○○公司、 ○○公司均係屬全部虛進虛銷，為「開立不實統一發票營 業人」（即虛設行號），此有財政部高雄國稅局105 年2 月17日財高國稅審四字第0000000000號函在卷足稽（見本 院卷第12頁），足認上開2 公司並無營業行為之事實，稅 捐主管機關無從課徵營業稅，而無逃漏稅捐之問題，準此 ，被告固開立不實統一發票予附表三所示之營業人，亦無 成立幫助逃漏稅捐之餘地。