臺灣板橋地方法院刑事判決 八十六年度訴字第二六四三號
公 訴 人 臺灣板橋地方法院檢察署檢察官
被 告 卯○○
選任辯護人 林金鈴
右列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（八十五年度偵字第二二三ｏ
六號）及移送併辦（八十六年度偵字第一七八四七號、第一五ｏ四二號、第二ｏ三二
ｏ號、八十七年度偵緝字第三一ｏ號、八十八年度偵字第二四九七三號、八十九年度
偵字第五六五號），本院判決如左：
主 文
卯○○連續公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑陸月；又連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月；應執行有期徒刑捌月。
事 實
一、卯○○係設於臺北縣三重市○○路○段一四ｏ號六樓北橋營造工程有限公司（ 下稱北橋公司）負責人，為從事業務之商業負責人，明知其於民國八十二、三年 間將北橋公司所承包之台灣煉鐵股份有限公司金山廠、新莊市中信國小、台視公 司花蓮轉播站等土木工程再轉發包予巳○○（再轉由申○○等人施作）、丁○○ （再轉由羅昌文、午○○等人施作）、辰○○（再轉由丙○○等人施作）及其他 不詳工頭等工頭施作，與各該工頭間就該工程係次承攬關係，而非僱傭關係，竟 基於為納稅義務人北橋公司以不正當方法逃漏稅捐及以不實事項填製會計憑證之 概括犯意，將各工頭所提出並非北橋公司（起訴書誤繕為山品公司）直接僱用施 作工程之壬○○、癸○○、蘇彰、陳連成、午○○、庚○○、張文雄（以上由丁 ○○、午○○提出）、蘇人和、白來傳、張金傳、李振祥、蔡偉儀、詹曹順隆、 申○○、徐元生、辛○○（以上由巳○○、申○○提出）、郭昆正（以上由丙○ ○提出）、己○○、丑○○、鄭南雄、吳民餘、許水欽、葉佐忠、胡明宗、寅○ ○、甲○○、未○○、戊○○、子○○、乙○○（提出人不詳）等三十人（下稱 壬○○等三十人）工人具領薪資之工資表、切結書等資料，在上址交付予不知情 之北橋公司會計人員連續於八十三年至八十五年間，於八十二年度至八十四年度 營利事業所得稅申報期間，於各該年度申報期間虛偽登載於其業務上作成之北橋 公司八十二年度至八十四年度員工薪資給付資料上，用示壬○○等三十人分別向 北橋公司領得新台幣（下同）三十萬元、十四萬元之不等金額之薪資（詳細金額 如左，八十二年度辛○○十四萬元、蘇人和二十萬四千元、白來傳十五萬元、張 金傳二十萬四千元、李振祥十五萬元、蔡偉儀三十萬元、詹曹順隆二十萬元、申 ○○三十萬元、徐元生十五萬元，八十三年度壬○○三十萬元、癸○○三十萬元 、郭昆正十六萬七千元、蘇彰三十萬元、午○○三十萬元、陳連成三十萬元、張 文雄三十萬元、庚○○三十萬元，八十四年度己○○二十萬元、丑○○二十萬元 、鄭南雄二十萬元、吳民餘二十萬元、許水欽三十萬元、葉佐忠二十萬元、胡明 宗三十萬元、寅○○三十萬元、甲○○二十萬元、未○○二十萬元、戊○○三十 萬元、子○○二十萬元、乙○○二十萬元），並據此將總額分別為一百七十九萬 八千元（八十二年度）、二百二十六萬七千元（八十三年度）、三百萬元（八十
四年度）之不實員工薪資資料，分別登載於其業務上作成之北橋公司八十二年度 至八十四年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上而填製不實之會計憑證，再據以制作 北橋公司之八十二年度至八十四年度營利事業所得稅結算申報書，將上開不實之 薪資金額列為北橋公司之營運成本，並於八十三年至八十五年間，於八十二年度 至八十四年度營利事業所得稅申報期間，連同各類所得扣繳暨免扣繳憑單持向財 政部台灣省北區國稅局三重稽徵所行使申報北橋公司營利事業所得稅，以此方式 逃漏北橋公司（起訴書誤繕為李信宏）八十二年度之營利事業所得稅四十四萬九 千五百元、八十三年度之營利事業所得稅五十六萬六千七百五十元、八十四年度 之營利事業所得稅七十五萬元，足以生損害於稅捐機關課徵稅捐之正確性及壬○ ○等人。
二、案經財政部台灣省北區國稅局三重稽徵所函請臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵 查起訴及移送併辦。
理 由
一、訊據被告矢口否認有何違反稅捐稽徵法或商業會計法等犯行，辯稱己○○、丑○ ○二位工人係北橋公司僱用之雜工，係親持身分證至公司領取薪資。僱工均由工 頭核對身分證無誤，確定為其本人，且除影印身分證留存外，並由其親自簽名及 捺指印於薪資表或切結書，是本件工人應有實際向工頭領取薪資，縱本件工人未 實際向工頭領取薪資，則因工人非被告親予僱用，被告既不在工地，又如何核對 其是否確在工地工作之工人﹖又工人縱為次承攬人所僱用，但因次承攬人未辦理 營利事業登記，以致無法以次承攬人名義辦理薪資扣繳及申報，此乃遷就現實， 且未生稅負之逃漏云云。
二、惟查，
（一）被告辯稱己○○、丑○○二位工人係北橋公司僱用之雜工，係親持身分證至公 司領取薪資云云。惟查，據財政部臺灣省中區國稅局北斗稽徵所查核結果，己 ○○八十四年度綜合所得稅有三十家營利事業單位列報薪資所得計五百六十四 萬六千三百七十二元，此有該所八十六年二月二十七日中區國稅北斗審字第八 六ｏｏｏ二二五九號函附於臺灣板橋地方法院檢察署八十六年度偵字第一七八 四七號卷可稽；又據財政部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所查核結果，丑○○於 八十四年度計有五十八家營利事業單位列報其薪資所得合計五十八筆，此亦有 該所八十六年四月十日北區國稅新莊徵字第八六ｏｏｏｏ二三三三號函附於前 揭偵字卷可稽；是本件己○○、丑○○二位工人顯不可能受僱於北橋公司擔任 雜工，直接向北橋公司領取薪資。況被告亦供承除工資表之外，無其他資料可 證明北橋公司有僱用己○○及丑○○擔任雜工之事實云云（見本院八十七年六 月三日訊問筆錄）。綜上，足見被告上開辯解，無非避就之詞，核無可採。（二）證人辛○○於偵查中證稱伊未曾在北橋公司工作云云（見臺灣板橋地方法院檢 察署八十五年度偵字第二二三ｏ六號第二十九頁反面）、證人巳○○證稱伊是 北橋公司小包頭，辛○○之工資表是伊交給北橋公司，伊向北橋公司承包金山 台灣鍊鐵廠工程，提供材料發票及工資報表給北橋公司云云（見前揭偵卷第六 十一頁反面、第六十三頁反面）、證人郭昆正證稱伊未曾在北橋公司工作云云 （見前揭偵卷第七十四頁反面）、證人白來傳證稱伊未曾在北橋公司工作云云
（見臺灣板橋地方法院檢察署八十六年度偵字第一七八四七號第三十八頁反面 ）、證人辰○○證稱郭昆正之工資表是工頭丙○○提供，由伊交給北橋公司云 云（見前揭偵卷第五十五頁反面）、證人乙○○證稱伊未曾在北橋公司工作云 云（見本院八十八年九月二十日訊問筆錄）、證人丁○○於本院審理時證稱伊 曾介紹羅昌文及余先生向北橋公司承包中信國小工程，並轉交工資表等資料給 北橋公司會計廖達洋云云（見本院八十九年九月二十一日訊問筆錄）。綜參證 人上開證詞，益證被告確將本件工頭所提出之壬○○等三十人身分資料虛報為 北橋公司之員工，再將發放之承包工程費用偽報成北橋公司之員工薪資費用並 開立扣繳憑單，填製不實之會計憑證，據以申報稅捐無訛。（三）本件復有被害人壬○○等人之八十二年度至八十四年度申報核定之綜合所得稅 核定通知書、未申報核定之綜合所得稅核定通知書、各類所得扣繳暨免扣繳憑 單、綜合所得稅結算申報書暨核定書、各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料、 被害人辛○○、白來傳、郭昆正之檢舉書、被害人陳連成在財政部台灣省北區 國稅局之談話筆錄、工資表、薪資領款人切結書、北橋公司公司變更登記事項 卡、北橋公司八十二至八十四年度營利事業所得稅結算申報書等件影本附卷足 資佐證。
（四）本院向財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所函查結果，本件北橋公司虛報薪資 支出，八十二年度、八十三年度、八十四年度分別逃漏營利事業所得稅四十四 萬九千五百元、五十六萬六千七百五十元、七十五萬元，此有該所八十九年十 月十一日北區國稅三重審字第八九ｏ九二二三六號函附於本院卷可稽。足見被 告為北橋公司負責人，其確有為納稅義務人（北橋公司）以不正當方法逃漏稅 捐之犯行無誤。
（五）按被告與上述所發包工程之工頭間，就前開工程係承攬關係而非僱傭關係，且 本件工人經查均非北橋公司僱用，乃係工頭持工資表、切結書等資料給被告持 以報稅，被告竟仍將工頭所提出之壬○○等三十人身分資料虛報為北橋公司之 員工，再將發放之承包工程費用偽報成北橋公司之員工薪資費用並開立扣繳憑 單，填製不實之會計憑證，據以申報稅捐，被告顯有偽造文書、逃漏稅捐及填 製不實會計憑證之犯行無訛。本件事證明確，被告犯行堪予認定。三、按扣繳憑單係證明扣繳事項所編製之憑證，屬原始憑證，為商業會計法第十五條 （八十四年五月十九日修正前為第十三條）規定之會計憑證，業據經濟部以八十 六年六月四日經（八六）商字第八六二一０八０五號函釋在案；而扣繳憑單及營 利事業所得稅結算申報書，復為公司負責人附隨於業務上製作之私文書；又被告 為北橋公司之負責人，屬稅捐稽徵法第四十七條第一款規定之納稅義務人之公司 負責人，而為同法第四十一條、第四十七條第一款所指之受罰主體，且為商業會 計法所稱之商業負責人。被告明知為不實之事項，而於業務上作成不實之各類扣 繳暨免扣繳憑單之會計憑證及北橋公司八十二至八十四年度營利事業所得稅結算 申報書，持向稅捐機關申報，而使北橋公司逃漏營利事業所得稅，核其所為，係 犯稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款之公司負責人為納稅義務人以不正 當方法逃漏稅捐罪、商業會計法第七十一條第一款之製作不實會計憑證罪、刑法 第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪。公訴人認被告明知
為不實之事項，而於業務上作成不實之各類扣繳暨免扣繳憑單之會計憑證及北橋 公司八十二至八十四年度營利事業所得稅結算申報書，持向稅捐機關申報，而使 北橋公司逃漏營利事業所得稅之行為，係犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助 納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，其起訴法條，容有未洽，應予變更。被告 業務上登載不實文書之低度行為，為行使之高度行為吸收，不另論罪。又被告製 作不實會計憑證行為，雖亦該當於刑法第二百十五條之業務上文書登載不實犯行 ，然修正前商業會計法第六十六條第一款之填製不實會計憑證罪，係特別規定， 依特別法優於普通法之法律競合關係，應優先適用修正前商業會計法第六十六條 第一款之製作不實會計憑證罪處斷。被告行為後，商業會計法於八十四年五月十 九日及八十七年十月廿八日兩度修正，將原第六十六條第一款改列為第七十一條 第一款，並將法定刑由原來之「五年以下有期徒刑、拘役或一萬元以罰金」，修 正變更為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金」（此 部分係八十四年所修正，八十七年修正時，未再更易），比較新舊法，以舊法有 利於被告，依刑法第二條第一項但書之規定，自應適用最有利於行為人之修正前 商業會計法第六十六條第一款論處。公訴人起訴法條未比較商業會計法關於刑罰 部分修正前後之規定，以適用最有利於被告之法律，容有未洽，附此敘明。被告 利用不知情之會計人員於業務上作成不實之各類扣繳暨免扣繳憑單之會計憑證及 北橋公司八十二至八十四年度營利事業所得稅結算申報書，持向稅捐機關申報， 而使北橋公司逃漏營利事業所得稅，為間接正犯。被告所犯上開三罪，其時間緊 接，犯罪構成要件相同，顯均係基於概括犯意反覆為之，均應依連續犯之規定以 一罪論，並依法加重其刑。被告所犯前揭填製不實會計憑證罪與行使業務上登載 不實文書罪間，有方法結果之牽連關係，為牽連犯，應依刑法第五十五條之規定 ，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。又按公司負責人為納稅義務人之公司以不 正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體，僅依同法第 四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其 他罪名（如刑法第二百十六條、第二百十五條、商業會計法第七十一條第一款等 罪）間，不具牽連犯關係（參最高法院八十八年度台非字第一四九號裁判要旨） 。是被告所犯上揭填製不實會計憑證罪與公司負責人為納稅義務人以不正當方法 逃漏稅捐罪，其罪名互異，犯意各別，應分論併罰。公訴人認二罪間有方法結果 之牽連關係，應從一重罪處斷，尚屬誤會。爰審酌被告犯罪動機、目的、手段、 北橋公司逃漏稅捐之金額、對國家及被害人壬○○等人造成之損害及其犯罪後態 度等一切情狀，就其所犯各罪分別量處如主文所示之刑，並合併定其應執行刑， 以示懲儆。
四、併辦意旨（八十九年度偵字第五六五號部分）另謂被告係北橋公司之負責人，於 八十七、八十八年間，北橋公司任九德營造股份有限公司（下稱九德公司）承攬 太和科技股份有限公司太和科技廠房新建工程（按係八十七年六月十五日簽約， 總工程款為一億九千八百萬元）及友旺科技股份有限公司友旺科技廠房新建工程 （按係八十八年二月十日簽約，總工程款為九千五百萬元）之連帶保證廠商，向 九德公司收取「手續費」，惟未開立發票給九德公司，涉嫌逃漏稅捐，而涉犯填 製不實會計憑證、公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐等罪嫌云云。
訊據被告固供承北橋公司於八十七、八十八年間，曾任九德公司承攬前揭工程之 連帶保證廠商，渠並向九德公司收取總工程款千分之一之「保證費（手續費）」 ，且北橋公司未開立發票給九德公司等情不諱。惟查，北橋公司於八十七年、八 十八年度並未申報該年度營利事業所得稅，業據被告供明在卷，核與本件於檢察 官搜索北橋公司時並未扣到北橋公司八十七年及八十八年度之營利事業所得稅結 算申報資料之情相符，是堪認北橋公司於八十七年、八十八年度並未申報該年度 營利事業所得稅無訛。此外查無其他任何積極證據可資認定被告有檢察官併辦意 旨所述之犯行。是被告此部分之犯罪尚屬不能證明，惟因併辦意旨認該部分犯嫌 與被告前開有罪部分，有連續犯之裁判上一罪之關係，是依審判不可分原則，就 此併辦部分，爰不另為被告無罪之諭知，附此敘明。據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條，修正前商業會計法第六十六條第一款，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款，刑法第十一條前段、第二條第一項但書、第五十六條、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第五十一條第五款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。本案經檢察官陳明珠到庭執行職務。
中 華 民 國 八十九 年 十一 月 二十一 日
臺灣板橋地方法院刑事第五庭
法 官 呂 安 樂
右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。 書記官 陳 玉 嬋
中 華 民 國 八十九 年 十一 月 二十一 日
附錄本案論罪科刑法條全文：
修正前商業會計法第六十六條第一款：
商業負責人，主辦及經辦會計人員，有左列各款情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或一萬元以下罰金：
一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。二 故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。三 意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。稅捐稽徵法第四十一條
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。
刑法第二百十五條
從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公
眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。刑法第二百十六條
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
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