進口貨物核定完稅價格
臺北高等行政法院(行政),訴字,103年度,637號
TPBA,103,訴,637,20160225,2

臺北高等行政法院判決
103年度訴字第637號
105年1月28日辯論終結
原 告　安禾利企業有限公司
代　表　人　呂尚洋（董事）
訴訟代理人　林佳穎　律師
被 告　財政部關務署基隆關
代　表　人　宋汝堯（關務長）
訴訟代理人　王文貞
　高英智
　楊敦現
上列當事人間進口貨物核定完稅價格事件，原告不服財政部中華
民國103年3月19日臺財訴字第10313911820 號訴願決定（案號：
第10202389號）、103年3月20日臺財訴字第10313909960 號（案
號：第10202343號）、第10313912290 號（案號：第10202388號
）、第10313911630號（案號：第10202390號）、第10313911430
號（案號：第10202391號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決
如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
　　事實及理由
一、程序事項：被告代表人原為廖超祥，於本件訴訟進行中變更 為宋汝堯，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴 訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告委由晨峰報關有限公司（下稱晨峰公司）於 民國100 年5 月18日至100 年6 月7 日、101 年1 月2 日至 5 月8 日、101 年11月27日、101 年12月10日及101 年12月 17日向被告報運進口中國大陸產製FIRE BRICKS （鎂碳磚或 鉻鎂磚/ 以樹脂鏈結，未經培燒）﹝報單號碼：第AE/00/18 74 /1015號（下稱A 案）、第AE/00/1874/1016 號（下稱B 案）、第AE/00/2139/1022 號（下稱C 案）、第AE/00/5319 /1063 號（下稱D 案）、第AE/01/0802/0030 號（下稱E 案 ）、第AE/01/1115/1022 號（下稱F 案）、第AE/01/1191/0 010 號（下稱G 案）、第AE/01/1312/1030 號（下稱H 案） 、第AE/01/1387/0027 號（下稱I 案）、第AE/01/1517/101 4 號（下稱J 案）、第AE/01/4338/0005 號（下稱K 案）、 第AE/01/4429/0018 號（下稱L 案）及第AE/01/4545/1023 號（下稱M 案）﹞，其中A 、B 案原申報單價為FOB USD （ 按即美金）0.66/PCE（意即每塊美金0.66元，以下表述方式



同），D 、E 、F 、H 案原申報單價第1 項為FOB USD0 .6/ PCE 及第2 項為FOB USD1 .35/PCE，J 、K 、M 案原申報單 價第1 項為FOB USD0 .66/PCE及第2 項為FOB USD1 .35/PCE ，C 案原申報為FOB USD0 .85/PCE，G 案原申報單價第1 、 2 項均為FOB USD0 .825/PCE ，I 案原申報單價第1 項為FO B USD0 .825/PCE 及第2 項為FOB USD0 .9/PCE ，L 案原申 報單價第1 項為FOB USD6 .5/PCE 及第2 項為FOB USD0 .66 /PCE，經被告依關稅法第18條第1 項規定，按原告申報之事 項，先行徵稅放行，事後再加審查。嗣據被告所屬機動稽核 組（下稱機動稽核組）稽核結果核估完稅價格﹝A 、B 、C 案按FOB TWD （按即新臺幣）30/KG （意即每公斤新臺幣30 元，以下表述方式同），D 、E 、F 、H 案原申報單價第1 項為FOB USD0 .6/PCE ，D 、E 、F 、G 、H 、I 、J 、K 、L 、M 案按FOB TWD25/KG﹞。原告不服，申請復查未獲變 更，提起訴願經無理由駁回後，遂提起本件行政訴訟。三、本件原告主張：
㈠原告進口貨品為「Fire Bricks 」（中文名：耐火磚）， 由多種邊角棄料磚回收混結而成，以PCE （塊）為計價基 礎；與被告認定之全原料鎂碳磚，英文名「Magnesia-Car -bon Brick」不同（其以KG為計價基礎，按客制化、特定 比率製成，供特殊用途使用），本件來貨價格低廉，係因 其為於中國大陸以棄料、邊腳料、舊料等再製之環保磚， 作為替補、修護之用的基本耐火磚，中國大陸自89年以來 即開始再製鎂碳磚技術之研究且有所成，雖不符專業鋼鐵 廠在高效能工作面上之品質要求，與國內專業製造廠進口 原料氧化鎂（電熔鎂）、石墨，在國內產製完成之耐火磚 ，無論質地、價格、使用層面皆大不相同，不能與其他進 口廠商進口之高質全新原料產製之耐火磚相提並論，惟依 終端使用者榮剛材料科技股份有限公司（下稱榮剛公司） 受被告函查之回函內容表示「於盛鋼桶內使用，品質尚屬 堪用」。
㈡本件交易之發生緣於訴外人鈺和企業有限公司（下稱鈺和 公司）係國內鋼鐵大廠信賴之交易對象，因榮剛公司等不 易接受無交易實績之原告作為交易對象，然原告在中國大 陸開發出低價環保產品，鈺和公司亦同意銷售而賺取價差 。至於終端銷售商鈺和公司董事曾匯款予中國大陸供應商 SHANDONG KAILAI INTERNATIONAL TRADE CO., LTD. （下 稱中國S 商），係其在中國投資佈建、購料或轉銷內地賺 取差價之多元經營手法，與原告毫無關聯，不能以此作為 不利原告之認定。被告先前曾執100年及101年數案之進口



發票向中國大陸ZIBO RUNJIN REFRACTORIES CO.,LTD. （ 下稱中國Z 商）及中國S商就相關內容透過駐外單位函詢， 並獲回覆表示發票所載內容與金額無誤等情，惟被告仍認 定該回覆不可採。被告未能充分證明何以本件不得適用關 稅法第29條核估完稅價格，已非適法，又未對原告有利之 事證予以斟酌，顯亦違背行政程序法第9條。
㈢另案即本院103年度訴字第457號案件認定，原告與訴外人 鼎寰有限公司（下稱鼎寰公司）間並無關稅法第30條第2 項之1 之特殊關係，被告亦迄未舉證說明，遽以認定本件 無同法第33條之適用，顯非適法。原告曾回答○○公司之 負責人吳國正為其員工，係基於被告詢問人員認為開立扣 繳憑單即屬員工之意思，而順應回答，實際上薪資扣繳所 得係因理貨之故按件計酬，不定額且不定期，因而給付非 執行業務者之個人報酬，僅能以薪資所得方式開立扣繳憑 單，惟此不能證明雙方具有上下指揮服從之僱傭關係，不 能因此反推吳國正與原告間具有僱傭關係。又原告股東黃 偉國為○○公司銀行開戶資料列載之連絡人並領薪資，僅 能證明雙方熟識，並不符合同法第30條第2 項特殊關係之 規定。至於鼎寰公司曾給付黃偉國與江淑惠金錢，僅係因 其等曾協助鼎寰公司人力出缺時之部分業務，故由鼎寰公 司給付之，非能因原告股東亦包括該二人，即認定原告與 鼎寰公司間具有僱傭關係。另原告曾於103 年2 月13日委 由江淑惠至被告所屬調查稽核組說明原告與訴外人廣合開 發行銷股份有限公司（下稱廣合公司）間係屬「專案事業 之合作關係」，原告與廣合公司、另訴外人全由企業股份 有限公司（下稱全由公司）雖皆使用江淑惠指定之黃聖雯 帳戶，惟此為三家平行之進口商使用帳戶之行為，下游鼎 寰公司並未使用同一帳戶，且只需收款人（原告）同意可 由第三人收受匯款即可，非屬關稅法第30條第2 項第6 款 之情事，而原告與鼎寰公司間，為確認帳務無誤，亦由原 告負責人與鼎寰公司結算最後金額，以防弊端，被告稱江 淑惠係實際處理集團帳務之人，亦與事實不符。再參照最 高行政法院100 年度判字第184 號判決及99年度判字第 1085號判決意旨，即便在買賣雙方負責人同一之情況下， 亦不認為有特殊關係，關稅法第33條特殊關係乃係包括但 不限於關稅法第30條第2 項特殊關係。
㈣至於鈺和公司負責人曾有匯款1,178,977 元予中國供應商 一節，被告認定實際進口人係鈺和公司，惟該金額包括原 告707,293元、全由公司80,757元、鼎寰公司134,396元共 計922,446 元，謝陳麗琴（其匯款與鈺和公司對外投資有



關）匯款256,531元，總金額1,178,977元占進口商貨款92 2,446元僅約1.278倍（計算式：1,178,977元/922,446=1. 278 ）。即便依被告之推論，謝陳麗琴匯款金額全部是耐 火磚貨款，則匯款金額應係名義交易對象金額之5 倍以上 ，但事實上連0.3 倍都不到，反證本件確非被告認定之全 新磚，而係原告主張之環保磚，更可證明被告稱實際價格 應該有數倍（本件被核課6 倍以上）與實際金流完全不符 ，進而可證明本件每公斤25元之核課價格，並非關稅法第 35條所稱之合理價格。另原告與其他進口商之貨款，依本 件交易模式係鈺和公司給付鼎寰公司、鼎寰公司給付原告 、原告給付中國大陸供應商。故○○公司負責人吳國正至 高雄驗貨收款時，為求簡便計，就原告應給付中國大陸供 應商之貨款金額，直接就鼎寰公司自鈺和公司取得而應給 付原告後由原告給付中國大陸供應商之部分，由原告授權 ○○公司負責人吳國正在高雄當地銀行匯出，至於鼎寰公 司應取得之剩餘貨款（包括鼎寰公司純利潤以及應再給付 原告兩部分），係以現金、匯款或支票等方式先收取，再 另給付。因此，代為匯款者係○○公司負責人吳國正，並 非鈺和公司，被告容有誤會。又因系爭貨物係原告出售予 鼎寰公司、鼎寰公司再出售鈺和公司，因此實質上係鈺和 公司付款，而商業交易上亦常有以客票支付貨款之情事， 此等應非得作為懷疑原告之依據。
㈤被告未將最後決定及理由，以書面連同稅款繳納證併送原 告，已違背關稅法施行細則第13條第2 項規定，又被告援 引103年2月14日談話記錄作為證物，可見其於100至101年 間作成原處分時，應未盡調查之責，依最高行政法院100 年度判字第1319號判決意旨，被告以關稅法第35條核估本 件貨價，除應提出專業行情外，更需提出專業行情之依據 ，被告並需說明專業商採用之核估方法，如何符合施行細 則第19條第1 項規定。被告僅提出「專業行情」（談話記 錄），對「專業行情之依據」則未具體提出，被告曾函覆 財政部，本件專業商說明憑據之資料，係「依憑主要原料 之國際行情報價」，卻嗣後又於答辯狀中稱「並非以氧化 鎂國際行情換算」。又被告主張系爭產品主要原料電熔鎂 之國際行情報價，每噸離岸價格Fob China USD930~1050/ Tone，該來源係以「IM雜誌網站」以及「英文維基百科」 之資料為基礎。惟依原告取得他人實際自中國大陸進口電 熔鎂之價格顯示，實際進口價格約在每噸USD570~580，可 見被告認定之核估價格TWD25/KG，實際上應僅約有TWD13. 8~15.3/KG之行情（計算式：570/930*25=15.3、580/1050



*25=13.8），始為合理，實際成本原料價格僅為其55%~61 % 。另參據國貿局函覆國內廠商自中國大陸進口「電熔鎂 通關價格統計數據資料」顯示，系爭來貨主要原料價格均 值為USD375.50/噸左右，證明中國大陸實際到臺灣之全新 原料商品應僅有被告提出行情價格之35.76% ~40.37%，而 被告嗣後，亦取國貿局報單數據最高之兩個價格加計海運 費（即CFR）作為憑據，稱「電熔氧化鎂價格應為CFR USD 795~810/噸」，仍僅為被告原提出國際行情FOB USD930~1 050/噸之77.14%~85.48%，足證本件核估FOB TWD25/KG 之 價格，確實偏高，被告所憑「專業行情之依據」，說詞前 後不一。再者，前開價格屬進口一貨櫃之電熔鎂製成全原 料新品磚之價格，倘大量進口實際價格更加低廉，耐火材 同業公會說明「中國大陸為氧化鎂生產之主要國家」及「 製造成本約為TWD15~20/KG 」應值得參考。原告曾於訴願 階段數次請求被告依關稅法第42條調查其他廠商進口與本 件相同之原料（電熔鎂）及貨物之單證案關資料，被告卻 相應不理，突顯被告之認定實有可疑。另後端之國內銷售 價格不可決定前端之進口價格，而倒果為因左右完稅價格 ，被告以終端銷售商之發票回推完稅價格，亦非可採。 ㈥原告另申報貨名為「鉻鎂磚」之進口報單，經被告認為前 開稅則號列申報有誤，認定涉及虛報貨名改列「6815.99. 20.00-1」稅則號列、應課徵TWD25/KG 。則被告應提出係 以如何之標準，使該等報單應被認定為TWD30/KG，倘被告 無法舉證其核課標準具一致性，即違反關稅法施行細則第 19條第1 項第7 款不得任意訂定或臆測價格之規定。本件 來貨為「環保耐火磚」，根據大陸出口商報價單所示，其 上載有「理化數據合乎標準」、「Elements（Approximat -e）」即「成分大約為」之記載，在未取樣化驗之情形下 ，被告不能僅憑臆測，得出本件報單來貨所含鉻成分較其 他報單為高之結論。
㈦是原告聲明：訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。四、被告則以：
　　㈠本件不適用關稅法第29條規定，被告基於下述理由，合理 懷疑原申報價格應非實際交易價格：
⒈關於中國Z商、S商送行政院大陸委員會香港事務局商務 組（下稱駐外單位）查證情形：
⑴中國Z商部分：原告及其關係企業廣合公司等，於100 年送調查稽核組查價之案件，皆未提供出口商相關聯 絡人及電話等資料，且原告等原不願提供中國出口商 相關聯絡資料供該組查核。嗣調查稽核組函請駐外單



位協查中國出口商，原告即提出希望調查稽核組透過 駐外單位去函該出口公司查證價格及文件真偽，該時 間點恰巧於駐外單位函復中國Z 商說明後，且江淑惠 於訪談時稱：「……你們應該已收到出口商所提供予 駐外單位之資料……」，故合理懷疑原告等公司於駐 外單位函詢出口商時，即獲知相關訊息並與中國大陸 出口商達成某種默契，並希望調查稽核組再函查中國 大陸出口商，以佐證其原申報係屬實際交易價格。 ⑵LIAONING ZHONGXING MINING INDUSTRY GROUPCOMPAN -Y（下稱中國L商）部分：原告及其關係企業於100年 5月8日至101年4月1日向中國L商進口8 筆鉻鎂磚（全 由公司1 筆、原告5筆及廣合公司2筆），原告等公司 合計匯款16筆（廣合公司5筆、原告1筆及鈺和公司10 筆），惟鈺和公司於100年1月至102年1月間查海關進 出口統計資料並無自中國L商進口任何物品，卻於100 年1月1日至101年9月30日間匯予中國L商5筆貨款，總 匯款金額約為美金20萬元，換算其平均單價約為TWD 23/KG，且尚未加計非以匯款之交易方式，即超過8筆 鉻鎂磚原申報價格約FOB TWD4.97~13.7/KG ，況匯款 非唯一查證價格之途，尚有以現金交易或以他人名義 匯往中國L商、個人帳戶之交易金額未列載，中國L商 稱與原告無往來之事實，故原申報價格應非實際交易 價格，得證明原告等進口耐火磚之貨款部分由鈺和公 司所支付。
⑶中國S商部分：中國S商原不願回應駐外單位的詢問， 最後僅提供報價數據單供參考；惟時隔近9 個月後， 中國S 商人員魏永超卻稱：「原始發票一份供參查之 事，因時日久遠，翻找再補增生困擾，謹將舊有尚存 的資料再補一份」，故合理懷疑該發票係原告所提供 ，為他案提起訴願所需，因原告認若中國S 商提出發 票與說明，即可被撤銷原處分，該發票應非實際原始 發票。
　　⒉鎂碳磚之主要成分為氧化鎂與石墨等，為避免成本分析 失準、欠缺公正性等情事，價格資料係源自提供全球非 金屬礦物情報雜誌網站Industrail Minerals（下稱IM 雜誌），係供世界各國參考，有其公正、客觀性，原告 所稱電熔鎂行情為USD570-580/ 噸，應屬個案且未經調 查，實不足採。爰參均國際行情報價（按匯率1:30計算 ）氧化鎂約在USD930～1,030/噸（即TWD27.9～30.9/KG ）、石墨價格約為USD950~1000/噸（即TWD28.5~30/KG



）、鉻鐵礦價格約為USD365~415/ 噸（即TWD10.95~12. 45/ KG）。經試算以鎂碳磚之主要成分氧化鎂78% 、石 墨5%，如以國際行情最低原料成本核估27.9*0.78+28.5 *0.05=23.18 元，加計一般製造成本及管銷費用約4 元 ，核計為TWD27.18/KG ；又鉻鎂磚主要成分為氧化鎂78 % 、鉻鐵礦5%，其國際行情最低原料成本核估27.9*0.7 8+10.95* 0.05 =22.3 元，加計一般製造成本及管銷費 用約15元，核計為TWD37.3/KG。原告申報之完稅價格FO B USD0 .6~0.9/PEC （平均僅約TWD4 .5/KG）顯然偏低 。
⒊系爭貨物係由原告售予原告自承之關係企業鼎寰公司， 再轉售予終端銷售商鈺和公司，鈺和公司再售予國內煉 鋼廠使用。鈺和公司未自行進口耐火磚以節省進貨成本 及獲取巨額利潤，反而藉原告進口後售予鼎寰公司，再 向鼎寰公司購買，故被告合理懷疑本件實際進口人應為 鈺和公司，利用原告進口低報價格，再藉由向鼎寰公司 購買，以墊高成本，達到逃漏進口稅及規避營利事業所 得稅之目的。
⒋豐興鋼鐵股份有限公司（下稱豐興公司）稱向鈺和公司 購買之鎂碳磚其品質係屬正級品，則原告主張來貨為修 補更替、次級工作用磚，核與事實不同，不足採信。又 榮剛公司稱未向臺灣製造商及其他進口商購買鎂碳磚， 僅向鈺和公司購買，且係使用於盛鋼桶內（工作面）， 符合上線使用時間，則原告主張來貨不能使用於「關鍵 部位」之說法，核與事實不同，亦不足採。且鈺和公司 售予榮剛公司各為TWD184、362/PCE ，若按重量換算單 價約為TWD36.08、34.64/KG，與國內耐火磚生產製造商 售予國內煉鋼廠鎂碳磚之平均價格約在TWD32~40/KG 均 相去不遠，則原告主張與前揭所查之實際售價情形並不 一致。準此，榮剛公司所稱品質堪用，應不能據以印證 系爭來貨為原告指稱價格較低廉之環保耐火磚。 ⒌鈺和公司臺灣銀行（下稱臺銀）新臺幣帳號：00000000 0000 帳戶於100 年8 月23日轉帳1 筆耐火磚貨款TWD1 ,178, 977 元，經比對與原告、其關係企業全由公司、 鼎寰公司及謝陳麗琴4 筆耐火磚匯款單4 項金額加總完 全相同。該4 筆耐火磚之匯款單皆於相同日期、相同銀 行、相同櫃台匯往相同中國大陸賣方，辦理時間僅各間 距2 至4 分鐘，顯示為同一人檢具3 家公司大小章及謝 陳麗琴私章臨櫃辦理4 筆匯款，並代理鈺和公司辦理自 其臺銀帳戶轉帳匯出此4 筆貨款，此行為與一般常理未



合，可證原告及其關係企業所進口耐火磚案件之實際進 口人為鈺和公司，原告原申報價格偏低，且經查貨款大 部份由鈺和公司所支付，原告原申報價格應非實際交易 金額。
⒍原告及其關係企業登記地址分別在臺北市、基隆市及新 北市，並無登記在高雄市（僅鈺和公司登記在高雄市左 營區），而所有匯往中國Z、S及L 商之匯款卻分別由臺 銀高榮分行及兆豐商業銀行（下稱兆豐銀行）新興分行 所匯出，與一般公司於公司附近銀行辦理匯款習慣有異 ，且所有進口貨物最終皆由鈺和公司售予國內煉鋼廠， 故調查稽核組合理懷疑實際匯款暨進口人應為鈺和公司 。
⒎原告關係企業廣合公司於100年12月27日匯款USD14,273 .2 元予中國L商，該匯出匯款申請書之匯款申請人欄位 為廣合公司，惟簽章欄卻錯蓋鈺和公司之大小章而後再 更正為廣合公司；謝陳麗琴於100年3月18日匯款USD8,1 56.25元予中國大陸供應商YINGKOU QINGHUA GROUP IMP -ORT & EXPORT CO.（下稱中國Y商，經查係原告於100 年4月3日進口之中國大陸供應商，僅查得一筆），且鈺 和公司並未自該公司進口鎂碳磚，該匯出匯款申請書之 匯款申請人欄位、簽章欄位原皆填列謝陳麗琴，而後再 更正為鈺和公司。足證原告及其關係企業廣合公司、全 由公司、鼎寰公司、關係人謝陳麗琴所進口之貨款全部 或大部份係由鈺和公司所匯出，原申報之單價皆非實際 交易價格。
⒏調查稽核組於進行一連串包括本件在內之查證作業後， 發現除原告外，尚有廣合公司進口相同之耐火磚，且於 進口後均售予鼎寰公司，再轉售予終端銷售商鈺和公司 ，最後則由鈺和公司售予國內煉鋼廠（包括豐興公司及 榮鋼公司）使用。查證過程中，經常出現有其等公司之 負責人或股東代理另一公司至調查稽核組答詢之情況， 經深入調查後，更可自諸多跡證中得知原告、廣合公司 、全由公司、鼎寰公司及鈺和公司間，確實存在一定程 度之關係，且將該等公司進口耐火磚及支付貨款之匯款 情形加以勾稽，亦顯示原告等進口耐火磚之實際貨款， 應有部分係由鈺和公司所支付。原告雖曾就此提出回應 說明，惟仍無法清楚釋疑。是以，原告等進口系爭耐火 磚之原申報價格是否為其實際交易價格，即非無疑。 ㈡原告進口耐火磚規格係專供特定客戶使用，不一定適用於 其他客戶，本件耐火磚難謂為規格化產品，至為明確，則



其價格隨產地、材質、出口日期等不同而有差異，影響價 格因素眾多，查無輸出國出口日前後30日內業經海關依同 法第29條核定之交易價格資料可資適用，故其完稅價格無 法依同法第31條同樣貨物及第32條類似貨物之規定核估。 ㈢依查證結果，原告與國內第一手銷售發票之買受人鼎寰公 司雙方具有特殊關係，與關稅法第33條第3 項規定不符， 故無關稅法第33條按國內銷售價格核定之適用，且原告無 法提供其他所需之生產成本及費用單據等資料供核，亦無 法依關稅法第34條按計算價格核定其完稅價格；本件依貨 樣及相關資料向專業商查詢系爭來貨之合理行情價格（FO B TWD25~35/KG ），另以國際行情成本分析，加計一般製 造耐火磚之推算成本及管銷費用及參考其他廠商自中國大 陸進口與本案材質相近之耐火磚報價，再依據國內終端銷 售發票推算結果等資料予以驗證，該專業商複核結果合理 。參據世界關務組織（WCO ）關稅估價技術委員會諮詢意 見12.1：「……若使用上述彈性之方法，完稅價格仍然無 法核定時，則完稅價格最後得採用其他合理方法予以核定 ，但該方法應不屬第7.2 條規定排除適用者……」，予以 核估本件完稅價格。準此，本件完稅價格之核估，已按關 稅法第29條至第35條規定，依序審核後予以核定，洵屬適 法有據。
㈣關稅法第29條及第30條所規範者乃關稅估價之原則（以國 外賣方與國內買方之交易價格為關稅估價之主要根據；惟 於進口貨物交易情形特殊而影響價格者，明定其交易價格 不得作為計算完稅價格之依據）；第33條所規定者，則為 無法按進口貨物交易價格、同樣貨物交易價格、類似貨物 交易價格核估完稅價格後，以國內銷售價格推計之估價方 式。依舉重明輕之法理，如作為關稅完稅價格估價原則之 進口貨物交易價格，容許海關因合理懷疑而不採取進口人 提出之交易文件（關稅法第29條第5 項），則在海關合理 懷疑進口人提出用以作為推計估價根據之國內第一手銷售 發票之真實性，例如，進口人與國內第一手買方間之銷售 價格遠低於其他進口人同樣或類似貨物國內銷售價格，而 不配合海關要求盡其協力義務；進口人與國內第一手買方 間經國稅機關查核發現有虛報作帳等情事；進口人與國內 第一手買方間，存有包括但不限於關稅法第30條第2 項所 列8 款特殊關係致影響交易價格者等情形，基於核實課稅 原則，亦得不按進口人提出國內銷售發票等資料核估完稅 價格。雖關稅法第30條及第33條規定於關稅法同章節。惟 關稅法第29條係明定國外賣方與國內買方有關稅法第30條



第2項規範之8種特殊關係而影響價格者，其交易價格不得 作為計算完稅價格之依據；反觀關稅法第33條第1 項規定 所稱「特殊關係」並未如第30條第2項對於同條第1項第4 款之列舉規定，且關稅法並無如關稅估價協定第15.4條「 For the purposes of this Agreement, persons shall be deemed to be related only if：…… 」，將該協定 之特殊關係作統一規定，故依條文安排，應認為係有意排 除。基於合目的解釋，第33條之「特殊關係」應包括但不 限於同法第30條第2 項第1至8款之情形，以呼應關稅法條 文架構及關稅估價制度避免買賣雙方因具有特別之關係而 影響其買賣價格致違反課稅公平之立法精神。
㈤是被告聲明：駁回原告之訴。
五、上開事實概要欄所述之事實，有A至M案進口報單、原告102 年7月12日聲明書、101年12月18日進口貨物押款具結放行申 請書、101年11月28日進口貨物押款具結放行申請書、101年 12月10日進口貨物押款具結放行申請書、被告101 年12月18 日化驗報告、102年5月13日基普六補徵字第1020001054號函 、102 年5 月13日基普六補徵字第1020001055號函、102 年 5 月13日基普六補徵字第1020001056號函、102 年5 月27日 基普六補徵字第1020003460號函、101 年12月11日化驗報告 、101 年2 月9 日基關事稽字第1010021 號函、101 年7 月 30日基關事稽字第1010080 號函、101 年7 月30日基關事稽 字第1010079 號函、100 年8 月26日基關事稽字第1000065 號函、102 年7 月31日基普六補徵字第1020001061號函、10 2 年7 月31日基普六補徵字第1020001062號函、102 年7 月 31日基普六補徵字第1020001063號函、102 年7 月31日基普 六補徵字第1020001066號函、102 年7 月31日基普六補徵字 第1020001065號函、102 年7 月31日基普六補徵字第102000 1064號函、102 年7 月31日基普六補徵字第1020001067號函 、101 年12月21日01基六驗查字第0006482 號送查價單、10 1 年12月4 日01基六驗查字第0006341 號送查價單、101 年 12月14日01基六驗查字第0006430 號送查價單、吳明發102 年1 月30日談話紀錄、許進祿100 年10月27日談話紀錄、行 政院大陸委員會香港事務局商務組101 年3 月16日臺港（商 組）字第0120552 號函、101 年4 月3 日臺港（商組）字第 0120676 號函、101 年4 月17日臺港（商組）字第0120748 號函、102 年1 月3 日臺港（商組）字第0130021 號函、江 淑惠101 年3 月19日、101 年4 月2 日、103 年2 月13日10 2 年1 月25日、100 年10月6 日、100 年6 月8 日談話紀錄 、魏森佑101 年11月8 日談話紀錄、榮剛公司102 年1 月25



日榮剛字第102021號函、系爭發票、原告暨關係企業關係人 等匯往中國Z 商之匯款明細表、原告代表人暨關係企業、關 係人103 年2 月13日談話紀錄、鼎寰公司100 、101 年度綜 合所得稅BAN 給付清單、原告99、100 、101 年度綜合所得 稅BAN 給付清單、原告開立予鼎寰公司之統一發票（下稱發 票）、鼎寰公司開立予鈺和公司之發票、鈺和公司進出口統 計資料、臺銀存摺存款歷史明細查詢、原告臺銀匯出匯款賣 匯申請書、全由公司臺銀匯出匯款賣匯申請書、鼎寰公司臺 銀匯出匯款賣匯申請書、謝陳麗琴臺銀匯出匯款賣匯申請書 、廣合公司臺銀匯出匯款賣匯申請書、鈺和公司臺銀匯出匯 款賣匯申請書、鼎寰公司彰化銀行（下稱彰銀）存摺存款帳 號資料及交易明細查詢、黃聖雯彰銀福和分行存款帳戶資料 、經濟部國際貿易局104 年1 月16日貿央服字第1040150134 號函、臺灣區○○○○工業同業公會人員洪正章、楊敦現 102 年1 月8 日談話紀錄、財政部關稅總局100 年7 月6 日 台總局驗字第1001012812號函、臺灣區○○○○工業同業公 會吳明燮100 年11月8 日、102 年2 月8 日談話紀錄、鈺和 公司100 年度營利事業所得稅結算申報書、99年其他廠商進 口耐火磚原申報價格、訴願決定及復查決定附於原處分卷、 訴願卷及本院卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：被告以每 公斤FOB TWD30 核算A 至C 案進口報單之完稅價格，另以每 公斤FOB TWD25 核算本件編號D 至M 案進口報單之完稅價格 ，並作成核定稅費之處分，是否於法有據。
六、茲就兩造之上開爭執，析述如下：
㈠按「（第1 項）從價課徵關稅之進口貨物，其完稅價格以 該進口貨物之交易價格作為計算根據。（第2 項）前項交 易價格，指進口貨物由輸出國銷售至中華民國實付或應付 之價格。……（第5 項）海關對納稅義務人提出之交易文 件或其內容之真實性或正確性存疑，納稅義務人未提出說 明或提出說明後，海關仍有合理懷疑者，視為無法按本條 規定核估其完稅價格。」「進口貨物之完稅價格，未能依 第29條規定核定者，海關得按該貨物出口時或出口前、後 銷售至中華民國之同樣貨物之交易價格核定之。」「（第 1 項）進口貨物之完稅價格，未能依第29條、第31條及前 條規定核定者，海關得按國內銷售價格核定之。（第2 項 ）海關得依納稅義務人請求，變更本條及第34條核估之適 用順序。（第3項）第1項所稱國內銷售價格，指該進口貨 物、同樣或類似貨物，於該進口貨物進口時或進口前、後 ，在國內按其輸入原狀於第一手交易階段，售予無特殊關 係者最大銷售數量之單位價格核計後，扣減下列費用計算



者：一、該進口貨物、同級或同類別進口貨物在國內銷售 之一般利潤、費用或通常支付之佣金。二、貨物進口繳納 之關稅及其他稅捐。三、貨物進口後所發生之運費、保險 費及其相關費用。」「進口貨物之完稅價格，未能依第29 條、第31條、第32條及前條規定核定者，海關得按計算價 格核定之。」及「進口貨物之完稅價格，未能依第29條、 第31條、第32條、第33條及前條規定核定者，海關得依據 查得之資料，以合理方法核定之。」分別為關稅法第29條 第1項、第2項、第5項、第31條第1項前段、第32條第1 項 前段、第33條第1項至第3項、第34條第1 項及第35條所明 定。準此可知，納稅義務人進口貨物時所提出之交易文件 或其內容之真實性或正確性存有疑義，且該進口貨物由輸 出國銷售至我國實付或應付之價格不明時，海關應按該貨 物出口時或出口前、後銷售至我國之同樣貨物之交易價格 核定其完稅價格；如無同樣貨物或其他不能情事，則按該 貨物出口時或出口前、後銷售至我國之類似貨物之交易價 格核定之；如無同樣貨物、類似貨物或其他不能情事，則 按國內銷售價格核定之，或依納稅義務人請求，改按計算 價格核定之；如無同樣貨物、類似貨物、國內銷售價格或 其他不能情事，則按計算價格核定之。如無同樣貨物、類 似貨物、國內銷售價格、計算價格或其他不能情事，則依 據查得之資料，以合理方法核定之。又關稅交易價格制度 ，固建立在公開市場自由競售價格之基礎上，而以買賣雙 方自動成立之價格為估價依據；惟所謂交易價格係指進口 貨物由輸出國出口銷售至我國實付或應付之價格，亦即不 論已否支付，或以任何方式支付均包括之。故為查明進口 貨物之正確價格，確保國家課稅，並保護國內產業，其由 進口人提出之進口單據固為估價之參考文件，然法律同時 授權海關如對進口人所提相關文件資料存疑時，經要求進 口人說明而未說明或說明後仍對之持合理懷疑者，得視為 該貨品無法按其交易價格核估完稅價格，而由海關依規定 予以調整之；換言之，依據關稅法第29條第5 項規定，海 關並非需至證明進口人提出之交易文件確屬虛偽不實之程 度，始得調整不依據進口人提出之交易價格資料核定，而 是基於專業之審查，由進口人負相當之協力義務後，海關 仍具合理懷疑時，即可依據關稅法第31條以下規定另行核 定其完稅價格，藉以避免買賣雙方藉國際貿易稽查不易之 特性而低報價格，逃避稅負，俾達到公平合理課稅之目的 （最高行政法院98年度判字第1356號判決意旨參照）。 ㈡次按「本法第35條所稱合理方法，指參酌本法第29條至第



34條所定核估完稅價格之原則，採用之核估方法。依本法 第35條規定以合理方法核定完稅價格時，不得採用下列各 款估價方式或價格：一、在我國生產貨物之國內銷售價格 。二、兩種以上價格從高核估之關稅估價制度。三、貨物 在輸出國國內市場之銷售價格。四、同樣或類似貨物依本 法第34條規定核定之計算價格以外之生產成本。五、輸往 其他國家貨物之價格。六、海關訂定最低完稅價格。七、 任意認定或臆測之價格。」為關稅法施行細則第19條所規 定。其規範意旨係指海關於適用關稅法第35條核估完稅價 格時，依據所查得之資料，以合理方法核定完稅價格，應 儘可能貼近買賣雙方實際交易價格，即買賣雙方在常規交 易狀態下所可能約定出來之價格為依歸，不得以任意認定 或主觀臆測之價格核估。
㈢經核卷附其他廠商進出口統計資料調印報表所示，其中其 他廠商於100年及101年間自中國大陸進口與D至M案鎂碳磚 相同稅則號別（6815.99.20.00-1）之申報價格（約TWD27 ~49/KG，參原處分卷2附件6），經核均高於原告申報鎂碳 磚價格（平均約TWD4.51/KG數倍）；另其他廠商於100 年 及101 年間自中國大陸進口與A至C案鉻鎂磚相同稅則號別 （6902.10.00.00-5）之申報價格（約TWD24~44/KG，參原