最 高 行 政 法 院 裁 定
105年度裁字第135號
上 訴 人 黃春發
訴訟代理人 蘇宜君律師
劉昌坪律師
李劍非律師
被 上訴 人 新北市政府稅捐稽徵處
代 表 人 黃育民
上列當事人間土地增值稅事件，上訴人對於中華民國104年10月
22日臺北高等行政法院104年度訴字第633號判決，提起上訴，本
院裁定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由， 不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第 1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而 判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。 是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第24 3條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不 當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該 法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法 則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解 之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情 形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之 事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者 與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之 違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法，應予駁回。二、坐落新北市○○里○○里○○段○○○段118、122、177地 號等3筆土地(下稱118、122、177地號土地，合稱系爭土地) ，原係訴外人德安開發股份有限公司(下稱德安公司)於民國 77年7月18日以買賣為登記原因取得所有權並登記完竣，嗣 因系爭土地變更為耕地，地政機關補註使用地類別為農牧用 地。農業發展條例(下稱農發條例)於89年1月26日修正增訂 第33條「私法人不得承受耕地。但符合第34條規定之農民團 體、農業企業機構或農業試驗研究機構經取得許可者，不在 此限。」之規定，德安公司遂以訴外人彭慶為受託人，就系 爭土地成立信託契約(下稱系爭信託契約)，於97年12月4日 移轉登記予彭慶，並以上訴人為系爭信託契約之受益人。嗣
彭慶於信託關係消滅後，依系爭信託契約之本旨，移轉系爭 土地所有權予上訴人，並於103年7月18日向被上訴人申報土 地移轉現值，被上訴人爰依土地稅法第5條之2第2項規定， 以上訴人為納稅義務人，作成前處分核定課徵118、122、17 7地號土地之土地增值稅依序為新臺幣(下同)16,389,579元 、33,255,522元、5,430,528元，合計55,075,629元，上訴 人於103年8月6日繳納完畢，並於103年8月8日辦竣移轉登記 在案。上訴人嗣於103年10月24日申請依稅捐稽徵法第28條 規定退還已繳納之土地增值稅55,075,629元，經被上訴人以 103年10月29日北稅淡四字第1033545652號函(下稱原處分) 否准所請。上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回後，提起行 政訴訟，經臺北高等行政法院104年度訴字第633號判決(下 稱原判決)駁回。上訴人仍不服，提起本件上訴，其上訴意 旨略謂：德安公司因系爭土地用地變更為耕地及農發條例增 訂限制私法人承受耕地，而無法就系爭土地為自益信託，方 需以上訴人為系爭信託受益人而受讓系爭土地，是上訴人僅 係表見受益人，系爭土地之實質所有權人及受益人自始至終 均為德安公司，上訴人於系爭土地移轉過程中並未享有土地 自然漲價利益，迺原判決未予查明，機械性適用土地稅法第 28條之3第3款規定，即拒絕上訴人之退稅申請，且依同法第 31條之1第1項規定認定上訴人受有自然漲價利益，係屬對於 實質課稅原則之適用前後矛盾，有違反實質課稅原則、量能 課稅原則及判決理由矛盾之違法。又原判決漏未審酌原審原 證4號「委託契約書第一次增補契約」(按，係於103年7月16 日簽訂)之前言記載上訴人早於97年10月6日即已初次受德安 公司委託出任系爭信託之表見受益人之事實，即質疑系爭委 託契約之真實性，並率予認定委託契約與系爭信託關係無涉 ，顯未依卷內證據認定事實，有未盡職權調查、闡明義務及 違反證據法則之違法。況農發條例第33條規定未區分於89年 1月26日修法前即已取得土地所有權，之後方為政府變更土 地使用目的為耕地之私法人及一般私法人，而一律溯及適用 該規定，造成已付出信賴而於修法前即已取得土地所有權之 私法人，無法正當行使其土地所有權利益，違反禁止溯及既 往原則及信賴保護原則；農發條例第33條許可公法人取得耕 地後變更編定地目，卻完全限制與排除私法人取得耕地後變 更編定地目之可能，構成欠缺實質重要利益之差別待遇，違 反平等原則；農發條例第33條不當且過度限制私人就其土地 為相關自益信託之安排，明顯違反比例原則及不當聯結禁止 原則；詎原判決罔顧農發條例第33條諸多違憲之情事，仍依 該規定逕認德安公司已確定喪失系爭土地所有權人身分，而
無從構成實質所有權人、實質受益人，有違反平等原則、信 賴保護原則及比例原則之違法等語，雖以原判決違背法令為 由，惟核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權 行使，指摘其為不當，並執其歧異之法律見解，就原審已論 斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷或駁斥其主張之理由 ，泛言其論斷或理由矛盾、不適用法規、法則或適用法規、 法則不當，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、 或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對原判決 之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，其上 訴自難認為合法，應予駁回。
三、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項 前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文 。
中 華 民 國 105 年 1 月 21 日 最高行政法院第二庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 胡 國 棟
法官 帥 嘉 寶
法官 汪 漢 卿
法官 吳 慧 娟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 105 年 1 月 21 日 書記官 彭 秀 玲
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