臺北高等行政法院判決
104年度訴字第1364號
104年12月15日辯論終結
原 告 興南建設股份有限公司
代 表 人 王振弘（董事長）住同上
訴訟代理人 王晨桓 律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳（局長）住同上
訴訟代理人 李佩玲
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國104年7月20
日台財訴字第10413927110號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國100年間銷售坐落臺北市中山北路1段 11號地下第3、4層機械停車位計100個（下稱中山北路車位 ）及坐落臺北市○○街○○巷○號2 樓房屋地下1 層機械停 車位1 個（下稱瑞安街車位），開立房屋統一發票銷售額計 新臺幣（下同）7,150,000 元（分別為6,820,000 元＋ 330,000 元）（含稅），經被告審認房屋銷售價格較時價顯 著偏低，乃調增房屋銷售額計53,307,473元〔52,815,987元 （復查決定誤植為52,815,984元）＋491,486 元〕（含稅） ，補徵營業稅額2,538,451 元（2,515,047 元＋23,404元） 。原告不服，申請復查結果，經被告104 年1 月8 日財北國 稅法一字第1030049393號復查決定略以，按系爭車位帳載未 折減餘額（分別為36,526,272元、558,768 元），應調增系 爭房屋銷售額為29,935,040元〔（36,526,272元－ 6,820,000 元）＋（558,768 元－330,000 元）〕（含稅） ，補徵營業稅額為1,425,478 元（1,414,584 元＋10,894元 ），即追減營業稅額1,112,973 元。原告猶表不服，提起訴 願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠營業稅法第17條之適用前提，係銷售價格偏低且「無正當理 由」。揆諸營業稅法第17條之立法理由，在於避免營業人刻 意透過顯著偏低之價格銷售貨物或勞務，而遂其逃漏營業稅 之目的，故該條規定之適用前提，係營業人「無正當理由」 基於逃漏營業稅之目的而以偏低價格銷售貨物及勞務，至為
灼然。因此，本件情形是否有前揭條文之適用，即在於原告 是否基於逃漏稅之意圖，「無正當理由」為本件之銷售？ ㈡本件原告之銷售金額，並非顯然偏低，亦非「無正當理由」 ：
⒈中山北路車位因操作及停放進出不易，致滯銷多年，且因 故障頻生，出租極為不易。而周邊環境中，計有市民大道 大型地下公有平面停車場（該等平面車位尚且多有空餘） 進出便捷，且租金低廉，因此系爭車位之價值，本即有限 。又系爭車位位處辦公大樓地下室，停車場開放時間配合 洽公時間，為週一至週五上午8時至晚間9時，且週遭公車 、捷運、火車等大眾運輸工具便利，因此有意願承租之開 車族群有限，故租、售對象相當有限。
⒉系爭車位係委託震旦行股份有限公司引進日本日立造船授 權製造之HEX無載板平面往復式（A、B系列）及AURORA HR ES有載板平面往復式停車系統（C系列）於86年7月興建完 成後試運轉、87年9月正式啟用，當時全台第1 座全自動 化機械停車設備，但因設計精密、安全控管嚴格，系統運 轉不容稍有細微誤差，在臺灣熟悉此系統之維修技術人員 甚少·且數年後，日本日立造船無法突破市場佔有率，遭 其他公司併購，因專利授權等疑義，致進口換修零件價格 昂貴、定製耗時、採購管道更形困難；以致B系列損壞後 已停用多年（原證1），A系列部分損壞零件無法購置，只 好先取B系列可用零件替換使用，為此B系列形同廢棄。也 因此造成輸送車輛往返定位用台車一部不知去向，足見損 壞情形嚴重且管理鬆散。
⒊前揭A、B、C系列車位原有205個，當時可使用數僅剩76個 ；機械設備使用達13年之久（本建物使用執照於86年領得 ，100年買賣，超過10年以上之機械停車設備，實務上技 師多建議淘汰換新）仍持續惡化中，且機械設備使用已超 過年限。系爭車位所在之興南吉發商業大樓多次區分所有 權人會議中曾建議部分日製品改換台製，惟更換費用高昂 且使用率低，因此造成所有權人意見分歧，多均無法達成 共識。原告為解決長年支付維護費用負荷，故始透過仲介 公司，積極處分系爭車位。據原告了解，自原告100年1月 出售停車位迄今，修繕仍未遂行，且當機及損壞停擺次數 日益頻繁，以致買主至今仍無法使用。
⒋契約書第7條特約事項「本買賣係依現狀為之……由甲方 （即買方）協商停車場管委會整修並分攤費用」，意指買 賣車位係依現狀點交買方，又買方對買賣車位有故障無法 使用之現狀也充分瞭解，故買賣雙方約定，由買方自行協
商停車場管委會整修並分攤費用，由此可知買賣車位有故 障無法使用之瑕疵，故降價求售，符合常理，亦非法所不 許，且益證買賣雙方並非關係人。
㈢買賣不動產契約書係屬同時銷售分別載明之合約，系爭房地 售價既已分別載明，不應再按時價調整云云。被告以稍低於 時間之價格出售系爭車位之正當理由業經原告再三強調，惟 被告以原告之銷售價格與稽徵機關查得之時價資料稍有不合 ，即逕依營業稅法第17條予以調整，對原告所述之正當理由 ，恝置不論，復未於理由項下說明其取捨意見，有不備理由 之違法，亦與行政程序法第9條規定有違。
㈣由此可知，原告對於系爭車位之之銷售金額，並非顯然偏低 ，亦絕非「無正當理由」，原處分與訴願決定認事用法疏誤 ，有得撤銷之違法瑕疵甚明。其餘原告於復查、訴願所提理 由均援用之。並聲明求為：⒈訴願決定及原處分（即復查決 定）不利部分均撒銷。⒉訴訟費用由被告負擔。三、被告則以：
㈠原告雖提示高雄銀行大直分行及玉山商業銀城東分行之授信 往來通知書及核貸通知書，主張中山北路車位僅值20,064, 800元，瑞安街車位僅值364,222元，被告松山分局認定時價 偏高等，惟查該等銀行通知書之年度分別為99及98年度，均 非系爭車位出售（100 ）年度，自難採為時價參考之憑據， 原告復未能提出符合財政部令釋所指之其他時價資料供核， 所訴自難採據。
㈡營業稅法施行細則第21條規定係對營業人未就銷售之土地及 房屋各別申報售價時所為之補充規定，並未排除營業稅法第 17條規定之適用，原處分係改依帳載未折減餘額（減除使用 執照日期至出售日止之累積折舊），核定調增系爭房屋銷售 額，並未適用營業稅法施行細則第21條規定比例區分建物款 ，原告所訴，容有誤解。
㈢原告出售系爭車位申報銷售價格較時價顯著偏低，事證明確 ，且本件亦經復查程序，依行政程序法第103條第1款、第5 款、第7款規定，得不給予陳述意見之機會，原告所訴，亦 屬誤解。
㈣綜上，本件被告松山分局依據查得資料，以原告於100年間 銷售中山北路車位計100個及瑞安街車位1個，分別開立統一 發票銷售額計6,820,000元、330,000元（含稅），均較時價 顯著偏低，有房屋交易資料查核清單、買賣契約書及財產目 錄等案關資料影本附案佐證，乃依首揭規定，分別調增銷售 額52,815,987元、491,486元（含稅），補徵營業稅額2,515 ,047元、23,404元。嗣復查決定，依營業稅法第17條及前揭
令釋意旨，按系爭車位帳載未折減餘額（減除使用執照日期 至出售日止之累積折舊），重行核算中山北路車位、瑞安街 車位銷售金額分別為36,526,272元〔（系爭車位帳載金額47 ,616,343元－使用執照日期至出售日止之累積折舊12,829, 417元）×1.05〕、558,768元〔（系爭車位帳載金額721,25 6元－使用執照日期至出售日止之累積折舊189,096元）×1. 05]，扣除原告已開立統一發票金額6,820,000元、330,000 元，應調增銷售額為29,706,272元、228,768元，應補徵營 業稅額為1,414,584元（29,706,272元÷1.05×5％）、10, 894元（228,768元÷1.05×5％）；即變更核定補徵營業稅 額為1,425,478元（1,414,584元＋10,894元），請續予維持 。
㈤據上論述，本件原處分（復查決定）及訴願決定均無違誤， 為此聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。⒉訴訟費用由原告負 擔。
四、兩造之爭點：
被告以房屋銷售價格較時價顯著偏低，按系爭車位帳載未折 減餘額（分別為36,526,272元、558,768元），應調增系爭 房屋銷售額為29,935,040元〔（36,526,272元－6,820,000 元）＋（558,768元－330,000元）〕（含稅），補徵營業稅 額為1,425,478元（1,414,584元＋10,894元），即追減營業 稅額1,112,973元，是否適法?
五、本院之判斷：
㈠按「營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正 當理由者，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額。」、「營 業人申報之銷售額，顯不正常者，主管稽徵機關，得參照同 業情形與有關資料，核定其銷售額或應納稅額並補徵之。」 及「本法稱時價，係指當地同時期銷售該項貨物或勞務之市 場價格。」營業稅法第17條、第43條第2項及同法施行細則 第25條分別定有明文。是以，稽徵機關查得交易價格明顯較 時價偏低時，即得依時價調整其售價額，核定補徵營業稅。 ㈡次按「……六、營業人以土地及其定著物同時銷售者，營業 稅法施行細則第21條規定，除銷售價格按土地與定著物分別 載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定 標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額。惟營業人 所訂定房屋及土地分別出售之合約，如房屋售價偏低，土地 售價偏高者，應依營業稅法第17條、第43條第2項及同法施 行細則第25條有關規定，核定其銷售額，計算應納稅額，並 補徵之。」及「……二、依加值型及非加值型營業稅法施行 細則第25條規定，本法稱時價，係指當地同時期銷售該項貨
物或勞務之市場價格。前揭所稱房屋之時價，應參酌下列資 料認定之：（一）報章雜誌所載市場價格。（二）各縣市同 業間帳載房屋同一月份之加權平均售價。（三）不動產鑑價 公司鑑價資料。（註：係指不動產鑑價公司估價資料或不動 產估價師（聯合）事務所之估價資料；自94年10月6日起不 動產鑑價公司所出具之估價資料不再採用。）（四）銀行貸 款評定之房屋款價格。（五）臨近地區政府機關或大建築商 建造房屋之成本價格，加上同業之合理利潤估算之時價。（ 六）大型仲介公司買賣資料扣除佣金加成估算之售價。（七 ）出售房屋帳載未折減餘額估算之售價。（八）法院拍賣或 國有財產局等出售公有房屋之價格。（九）依前述各項資料 查得房地總價及土地時價所計算獲得之房屋售價。（十）時 價資料同時有數種者，得以其平均數為當月份時價。」復分 別經財政部79年8月30日台財稅第780458461號函及96年5月 30日台財稅字第09604520980號令、96年9月13日台財稅字第 09604539250號令釋在案。而上開函令釋，均核屬財政部基 於主管權責，就法令執行層面所為之解釋，與營業稅法之本 旨並無違誤，自得予以援用。又依上開函釋意旨可知，稽徵 機關查得房屋交易價格明顯較時價偏低時，即得依時價調整 其銷售額，不因契約或統一發票已劃分房屋款及土地款者， 稅捐稽徵機關即不得調整其房屋之售價。
㈢查原告於首揭期間銷售中山北路車位及瑞安街車位，開立房 屋統一發票銷售額計7,150,000元（分別為6,820,000元＋33 0,000元）（含稅），然依原告100年財產目錄中建物帳載未 折減餘額成本，瑞安街車位為每個692,671元，中山北路車 位為45,523,936元，有房屋交易資料查核清單、買賣契約書 、財產目錄及土地建物查詢資料等件在卷可稽（見原處分卷 第109-135、182-190、195-204頁），經被告松山分局審認 房屋銷售價格較時價顯著偏低，乃依首揭規定，分別調增銷 售額52,815,987元、491,486元（含稅），補徵營業稅額2, 515,047元、23,404元（計算式見原處分卷第16頁）。嗣復 查決定依營業稅法第17條及前揭令釋意旨，按系爭車位帳載 未折減餘額（減除使用執照日期至出售日止之累積折舊）， 重行核算中山北路車位、瑞安街車位銷售金額分別為36,526 ,272元〔（系爭車位帳載金額47,616,343元－使用執照日期 至出售日止之累積折舊12,829,417元）×1.05〕、558,768 元〔（系爭車位帳載金額721,256元－使用執照日期至出售 日止之累積折舊189,096元）×1.05]，扣除原告已開立統一 發票金額6,820,000元、330,000元，應調增銷售額為29,706 ,272元、228,768元，應補徵營業稅額為1,414,584元（29,
706,272元÷1.05×5％）、10,894元（228,768元÷1.05×5 ％）；即變更核定補徵營業稅額為1,425,478元（1,414,584 元＋10,894元），於法尚無不合。
㈣原告雖主張系爭車位因操作及停放進出不易，致滯銷多年， 且因故障頻生，出租極為不易，設備使用達13年之久，仍持 續惡化中。原告為解決長年支付維護費用負荷，始透過仲介 公司，積極處分系爭車位。故原告之銷售金額，並非顯然偏 低，亦非「無正當理由」，被告未予審酌，有違行政程序法 第9條規定云云，並提出興南吉發商業大樓第10屆區分所有 權人會議紀錄為憑。惟查，系爭中山北路車位係日本日立造 船授權製造之HEX無載板平面往復式（A、B系列）及AURORA HRES有載板平面往復式停車系統（C 系列），於86年7 月興 建完成後試運轉、87年9 月正式啟用，為當時全台第1 座全 自動化機械停車設備。買賣雙方既約定依現狀點交，由買方 自行協商停車場管委會整修並分攤費用，則系爭中山北路車 位於整修後即可使用，買方自無可能購買不堪使用之車位。 且台北市停車不易，系爭車位坐落台北市精華地段，為兩造 所不爭，原告實無降價求售之理，不能認構成正當理由。參 以被告辯稱：「（問：被告認定本件一個停車位的合理時價 是多少？）調整完畢後被告認定之時價價格是36,526,272元 ，然原告是出售100 個中山北路車位，故一個中山北路車位 價格大約36萬多，原來系爭交易房屋加土地一個是22萬，房 屋是6 萬8000多元，土地是15萬2000多元，不符合交易常情 。……101 年4 月貸款不動產鑑價時有50萬元價值，被告有 去找相關資料來幫原告審酌。」等語（本院卷第61頁筆錄） ，又原告主張之事項並非上開財政部函釋所稱房屋時價應參 酌之資料，被告無從併計核算（見本院卷第50-51 頁筆錄） ，尚難認被告有違反行政程序法第9 條規定之情事。 ㈤原告另主張其前向玉山商銀城東分行貸得每個車位房地596, 000元，推估每個車位房地價值為993,333元，再依買賣契約 書房地比例分算，瑞安街車位每個僅值364,222元，另依高 雄銀行大直分行之授信往來通知書及核貸通知書，中山北路 車位僅值20,064,800元云云。惟查，玉山商銀城東分行核貸 通知書之年度為98年度（見原處分卷第25頁），高雄銀行大 直分行鑑價時間為99年8月評定（見原處分卷第51、66頁） ，均非系爭車位出售（100）年度，自難採為時價參考之憑 據，此外，原告復未能提出符合財政部令釋所指之其他時價 資料供核，自難憑採。
㈥原告再主張買賣不動產契約書係屬同時銷售分別載明之合約 ，系爭房地售價既已分別載明，不應再按時價調整云云。惟
按「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土 地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格（含營業稅 ）占土地公告現值及房屋評定標準價格（含營業稅）總額之 比例，計算定著物部分之銷售額。其計算公式如下：定著物 部分之銷售價格＝土地及其定著物項之銷售價格×【房屋評 定標準價格×（1＋徵收率）÷〔土地公告現值＋房屋評定 標準價格×（1＋徵收率〕】；定著物部分之銷售額＝定著 物部分之銷售價格×（1＋徵收率〕。」及「本法稱時價， 係指當地同時期銷售該項貨物或勞務之市場價格。」分別為 營業稅法施行細則第21條及第25條所明定。又上開營業稅法 施行細則第21條規定，係對營業人未就銷售之土地及房屋各 別申報售價時所為之補充規定，惟並未排除營業稅法第17條 規定之適用。原處分係改依帳載未折減餘額（減除使用執照 日期至出售日止之累積折舊），核定調增系爭房屋銷售額， 並未適用營業稅法施行細則第21條規定比例區分建物款。故 原告此部分之主張，亦無可採。
六、綜上所述，原告主張各情，並非可採。被告以原告所申報系 爭建案房屋銷售價格，顯低於時價，依營業稅法第17條及第 43條第2項規定，核定補徵營業稅額1,425,478元（1,414,58 4元＋10,894元）元，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無 不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，求為判決如聲明所示，為 無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資 料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必 要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 12 月 22 日 臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 黃秋鴻
法 官 畢乃俊
法 官 林惠瑜
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 104 年 12 月 22 日 書記官 蕭純純
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