臺北高等行政法院判決
103年度訴字第1151號
104年10月8日辯論終結
原 告 陳進隆
陳祥發
陳慶圖
陳嘉鴻
共 同
訴訟代理人 余淑杏 律師
林青穎 律師
蘇芃 律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳
訴訟代理人 張淑雅
黃義富
上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國103年5月30
日台財訴字第10313928130號（案號：第10202542號）訴願決定
，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
１、被告審查被繼承人陳兩枝於民國95年12月19日死亡遺產稅案 件，查得陳兩枝於95年8月2日及95年8月3日自其銀行帳戶提 領存款合計新臺幣（下同）27,063,179元，轉帳匯入其子陳 進隆之銀行帳戶16,563,059元及陳慶圖之銀行帳戶10,500,1 20元。被告認為有遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與情 事，惟未依規定申報贈與稅，乃核定陳兩枝95年度贈與總額 27,063,179元、贈與淨額25,953,179元、應納稅額6,636,48 0元。因贈與人已死亡，乃改以全體繼承人即原告為代繳義 務人，發單補徵贈與稅（繳納期間102年7月11日至102年9月 10日）。
２、原告不服，申請復查，再以被告逾兩個月仍未作成復查決定 為由，依稅捐稽徵法第35條第5項規定，提起訴願。嗣被告 以103年1月10日財北國稅法二字第1030000244號復查決定駁 回。原告所提訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴訟。二、原告主張略以：
１、被告曾於101年4月9日對原告陳進隆及陳慶圖2人核課贈與稅 （以下簡稱101年4月9日贈與稅處分），在該處分未撤銷前
，就同一事實又於102年6月5日對原告等4人為原處分，就陳 兩枝同一財產移轉行為重複課稅，同時存在二個課稅處分， 原處分已構成違法。就被告101年4月9日贈與稅處分，原告 陳進隆及陳慶圖申請復查後，被告以102年11月7日財北國稅 審二字第1020050005號函撤銷。原處分違法情事發生在前， 不因被告事後撤銷101年度贈與稅處分而變為合法。２、被告作成原處分前，未給予原告陳述意見機會，本件復無行 政程序法第103條各款情況，已違反同法第102條規定，違背 正當法律程序。至於被告100年8月30日財北國稅審三字第10 00226910號函，係請原告陳進隆、陳嘉鴻就有關陳兩枝95年 8月間於第一商業銀行重慶北路分行帳戶借款5500萬元流向 及相關銀行帳號資料陳述意見，係為作成101年4月9日贈與 稅處分所發，且原告陳嘉鴻非該處分之受處分人，復未給予 原告陳祥發、陳慶圖陳述意見機會，不能認為被告已踐行行 政程序法第102條之正當法律程序。
３、系爭2筆資金的流動，並非贈與：
⑴、陳兩枝95年8月3日匯給原告陳慶圖10,500,120元部分：①、此筆10,500,120元款項，是清償93年間原告母親過世，原告 陳慶圖代墊購買父母親墓園之價款及施工管理費用計470萬 元，補償陳兩枝指示原告陳慶圖代墊繳納第一銀行貸款本息 至少15,590,402元，及台北一信貸款本金12,823,646元，計 逾3300萬元，超過陳兩枝匯給原告陳慶圖10,500,120元甚多 ，足證此匯款非基於贈與意思，原告陳慶圖之收受係有對價 關係，並非贈與財產。
②、退步言，原告陳慶圖於陳兩枝生前代墊繳納之第一銀行貸款 本息1,428,843元及代墊購買墓園價款及施工管理費用470萬 元，計6,128,843元部分，係為陳兩枝支出代墊款項，陳兩 枝負有返還義務，足證陳兩枝非基於贈與意思而為匯款。⑵、陳兩枝95年8月2日以原告陳進隆名義匯款16,563,059元至陳 進隆貸款清償帳戶部分：
①、此筆16,563,059元款項，是陳兩枝長期向原告陳進隆借款之 部分償還款。78年至94年間，原告陳進隆以開立支票及轉帳 方式，計借款25,971,960元予陳兩枝。縱扣除訴願決定所稱 難以比對發票人及無入帳紀錄之部分票據，可供辨識發票人 為原告陳進隆且已兌現之支票金額，即高達378萬元，加上 原告陳進隆轉帳予陳兩枝之金額16,030,790元，借款金額亦 高達19,810,790元。
②、陳兩枝因長期向原告陳進隆借款，才會於95年8月2日以原告 陳進隆名義匯款16,563,059元至原告陳進隆貸款帳戶，足證 陳兩枝並非基於贈與意思匯款，原告陳進隆收受該筆款項係
有對價關係，並非贈與財產。
４、陳兩枝自民國70多年間，陸續向台北一信貸款，以每月繳息 金額及當時放款利率推估貸款本金，82年11月至84年11月為 4,200餘萬元至6,400餘萬元，87年2月為4,200餘萬元。90年 間，放款利率下降，部分貸款轉貸永豐銀行、合庫等銀行。 並在外負擔女友陳雪華及子女生活費、學費、開銷等鉅額花 費及應酬開銷，入不敷出，長年積欠銀行大筆款項。至陳兩 枝95年8月2日向第一銀行貸款5,500萬元，係為償還其台北 一信貸款，並償還積欠原告陳進隆、陳慶圖之借款，並非意 圖增加貸款，減少遺產價值。
５、退步言，縱系爭2筆資金的流動構成贈與，依稅捐稽徵法第 14條第1項規定、司法院釋字第622號解釋理由及財政部96年 9月29日台財稅字第09604546720號函釋意旨，原告僅須於被 繼承人陳兩枝「遺有財產範圍內」代為繳納，然陳兩枝所遺 財產35,260,932元，未償債務66,778,767元，遺產尚不足以 清償債務，即屬未遺有財產，原告自無代繳義務，被告命原 告代為繳納，於法有違。再退步言，本件贈與稅亦逾5年核 課期間，本件核課期間依財政部96年9月29日函釋，應自代 繳義務人違反該條第1項規定時起算5年，原告在繳清贈與稅 前，即於97年4月1日辦理不動產繼承分割登記，至102年4月 1日已核課期間屆滿，102年6月5日之原處分，已逾5年核課 期間，又本件贈與稅之課徵，未為正確註明，亦有違誤。６、聲請調查：
⑴、請調取陳兩枝82年1月1日至95年12月31日向台北一信即瑞興 銀行借貸之每年度12月31日放款餘額，以證明陳兩枝長期負 債。另調取陳兩枝86年1月1日至89年12月31日向台北區中小 企業銀行即永豐銀行借貸之每年度12月31日放款餘額，以證 明86至89年間，將對台北一信借款轉貸至永豐銀行。另調取 陳兩枝89年1月1日至93年12月31日向國泰世華銀行即世華銀 行借貸之每年度12月31日放款餘額，以證明89至93年間將對 台北一信之借款轉貸至國泰世華銀行。
⑵、請調取被告101年3月6日三科查簽報告、101年4月3日便簽、 102年5月30日二科查簽報告，以觀察被告之查核內容，了 解被告作成原處分之過程。
７、聲明求為判決：
1 訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。 2 訴訟費用由被告負擔。
三、被告主張略以：
１、被繼承人陳兩枝於95年8月2日自第一商業銀行提款44,585,6 42元，其中28,022,093元匯入陳兩枝台北一信（98年1月1日
更名為大台北銀行，102年10月21日更名為瑞興銀行）放款 清償專戶，另由陳進隆將16,563,059元匯入陳進隆之瑞興銀 行放款清償專戶；95年8月3日將存款10,500,120元，匯入陳 慶圖之台北銀行（95年11月13日更名為永豐銀行）帳戶，陳 進隆、陳慶圖取得系爭款項，無相當之對價，自屬無償取得 ，有遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與情事，被告乃核 定陳兩枝95年度贈與總額27,063,179元、贈與淨額25,953,1 79元、應納稅額6,636,480元。因陳兩枝已死亡，被告依稅 捐稽徵法第14條第1項規定，以全體繼承人即原告為代繳義 務人發單課徵贈與稅，並以102年11月7日財北國稅審二字第 10 20050005號函，撤銷以受贈人陳進隆及陳慶圖為納稅義 務人之贈與稅核定，本案並無重複課稅情事。另依行政程序 法第103條第7款規定，被告得不給予原告陳述意見機會。又 原告所稱陳兩枝78年至92年間長期向陳進隆借款，惟陳兩枝 90年度至95年度綜合所得稅，經核定之所得總額分別為1,75 9,68 6元、3,163,726元、3,179,381元、2,710,986元、2,3 00,74 0元及1,801,195元，與原告所訴事實不符，另原告所 提資料，皆經特別掩蓋處理，片面而不完整，存摺所示部分 票據號碼，無其他證據可供勾稽比對孰為發票人，原告未能 合理說明，縱陳兩枝與陳進隆有資金或票據往來，亦不足證 明系爭資金是陳兩枝向陳進隆償還借款。此外，依一般社會 常情，出資購買墓園厚葬母親彰顯家族，乃人倫之常，尚與 本案無涉，而依原告100年10月30日聲明書，陳兩枝死亡後 ，陳進隆及陳慶圖就陳兩枝貸款之清償，係本於繼承人身分 所為，與系爭款項涉及贈與之事實無關。
２、陳兩枝死亡時遺有臺北市大同區數筆土地、房屋、存款及投 資等財產，縱所遺財產不足清償被繼承人債務，此乃債務清 償順序及清償比例問題，被告依稅捐稽徵法第14條第1項規 定，核定陳兩枝為本件贈與稅納稅義務人，以原告為代繳義 務人，發單補徵系爭95年度贈與稅6,636,480元，並註明「 依司法院釋字第622號解釋，以遺產為執行標的」，並無不 合。而本件贈與稅額已繳清，尚無探究稅捐稽徵法第14條第 2項之必要。另本件贈與未依規定申報，依稅捐稽徵法第21 條第1項規定，核課期間為7年。
３、聲明求為判決：
1 原告之訴駁回。
2 訴訟費用由原告負擔。
四、本院的判斷：
１、遺產及贈與稅法第3條第1項規定：「凡經常居住中華民國境 內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈
與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」第4條第1項、第2項 規定：「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價 值之權利。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無 償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」
２、又稅捐稽徵法為稅捐稽徵之通則規定，該法第14條規定：「 納稅義務人死亡，遺有財產者，其依法應繳納之稅捐，應由 遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，依法按稅捐 受清償之順序，繳清稅捐後，始得分割遺產或交付遺贈。遺 囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，違反前項規定 者，應就未清繳之稅捐，負繳納義務。」依該條第1項之規 定，被繼承人生前尚未繳納之稅捐義務，並未因其死亡而消 滅，而由其遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人， 於被繼承人遺有財產之範圍內，代為繳納。遺囑執行人、繼 承人、受遺贈人或遺產管理人係居於代繳義務人之地位，代 被繼承人履行生前已成立稅捐義務，而非繼承被繼承人之納 稅義務人之地位。惟如繼承人違反上開義務時，依同條第2 項規定，稽徵機關始得以繼承人為納稅義務人，課徵其未代 為繳納之稅捐。是被繼承人死亡前業已成立，但稽徵機關尚 未發單課徵之贈與稅，遺產及贈與稅法既未規定應以繼承人 為納稅義務人，則應適用稅捐稽徵法第14條之通則性規定， 即於分割遺產或交付遺贈前，由遺囑執行人、繼承人、受遺 贈人或遺產管理人，就被繼承人之遺產，依法按贈與稅受清 償之順序，繳清稅捐。違反此一規定者，遺囑執行人、繼承 人、受遺贈人或遺產管理人始應就未繳清之贈與稅，負繳納 義務，此亦有司法院釋字第622號解釋理由意旨可參。３、再者，財政部96年9月29日台財稅字第09604546720號函釋： 「……二、贈與人死亡，至司法院釋字第622號解釋95年12 月29日公布日止，尚未完成處分之贈與稅，或該解釋公布後 新發生之旨揭案件，依稅捐稽徵法第14條第1項規定，由遺 囑執行人、繼承人、受遺贈人、或遺產管理人於被繼承人遺 有財產之範圍內，代為繳納，繳款書『納稅義務人欄位』填 載為：『○○○（歿）代繳義務人○○○、○○○』，代繳 義務人為多數時，應全部載明，並註明『依司法院釋字第62 2號解釋以遺產為執行標的』……」之意旨，核係財政部本 於職權，就執行遺產及贈與稅法法令之細節性、技術性事項 予以具體明確規定，未逾越遺產及贈與稅法本旨，被告自得 援用。
４、本件如事實概要欄所載之事實，有納稅義務人陳兩枝（殁） 代繳義務人為原告之102年6月5日贈與稅應稅案件核定通知 書、匯款申請書、取款憑條、活期儲蓄存款交易明細表、繳
納期間102年7月11日至102年9月10日之95年度贈與稅繳款書 、復查申請書、被告103年10月1日財北國稅法二字第103000 0244號復查決定書、陳兩枝戶籍謄本等附於原處分卷可佐， 為可確認之事實。
５、至原告主張系爭財產移動的原因，是借款及代墊款的返還， 並非贈與；被告在101年4月9日贈與稅處分未於102年11月7 日撤銷之前，再於102年6月5日為本件之原處分，屬重複課 稅；被告未予原告陳述意見機會；陳兩枝之遺產不足清償債 務，係未遺有財產，原告無代繳義務；本件應係依稅捐稽徵 法第14條第2項規定，核課期間為5年，即至102年4月1日核 課期間已屆滿，102年6月5日之原處分已逾5年核課期間等語 。經查：
⑴、是否為贈與的問題：
①、依行政訴訟法第136條規定準用之民事訴訟法第277條規定： 「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。 但法律別有規定，或依其情形顯失公平者，不在此限。」稅 務訴訟的舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即主張權 利或權限之人，於有疑義時除法律另有規定外，應就權利發 生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利 之人，對權利之障礙或是消滅、抑制之事實，負舉證責任。 稽徵機關對於課稅的原因事實固負舉證責任，但其所提本證 如已足以證明課稅事實之存在，即應換由納稅義務人提出反 證以推翻或動搖本證之證明力。至於本證及反證各應舉證至 何種程度始可謂已盡舉證之責，則應視案件類型的特性，參 考兩造當事人與有關課稅要件事實證據的距離，或各自對相 關證據方法的管領能力而定。
②、又稅捐稽徵機關處理的案件多而繁雜，具大量性行政之事務 性質，且有關課稅要件事實，皆發生於納稅義務人所得支配 之範圍，稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間之私經濟活動 ，其能掌握之契約訂立等課稅資料不若契約當事人，而契約 當事人的主觀意思亦非不可由客觀上所存的各種資料加以推 知。所以，稅捐機關就當事人課稅要件事實為舉證，如從客 觀上所為各種調查，足以推知課稅要件事實之成立，即難指 為未盡舉證責任。衡諸財產變動之原因關係倘非贈與者，當 事人間通常留有資金往來情形之紀錄，作為清償債務之憑證 ，而親子間財富資源的移動係以無償為常態，有關財富資源 移動之原因關係及證據資料，亦主要掌握在其內部間，稽徵 機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，為貫徹課稅公 平原則，應認屬納稅義務人所掌握之財產變動原因關係，應 由納稅義務人負說明及提出證據資料之協力義務。倘稅捐稽
徵機關就親子間財產關係變動之原因事實，已提出相當事證 ，客觀上已足證明當事人的經濟活動，已可推知有贈與或其 他以贈與論之情事，而納稅義務人對於財產變動之事實，就 其所得支配或掌握範圍，卻無法盡其協力義務而清楚說明其 原因事實並提出足憑之證據資料，則基於此事實類型特徵基 礎下之經驗法則，其原因關係就可能係出於無償，稽徵機關 自得依職權認定財產變動之原因關係為贈與或其他以贈與論 之情事，並據此核課贈與稅。
③、本件原告為陳兩枝之繼承人，陳兩枝95年12月19日死亡前， 於95年8月2日及95年8月3日自其銀行帳戶提款轉匯其子陳進 隆銀行帳戶16,563,059元及陳慶圖銀行帳戶10,500,120元之 事實，為原告所不爭執。而對於該等財產移動的原因，原告 雖表示就陳慶圖而言，是母親93年間過世時，代墊父母親相 關墓園價款費用470萬元及代償陳兩枝銀行貸款1,428,843元 、14,161,559元、12,823,646元等語；就陳進隆而言，是清 償陳兩枝長期向陳進隆的支票借款9,741,170元、轉帳借款 16,230,790元，計25,971,960元等語。然而： A 就代償貸款及借款部分，原告所提供的資料（見本院卷原 告在本院所提出之原證11、17、18、19），或只是片面單 方，或只是支票存根，或只是代收票據明細，無從勾稽。 並多數是經過刻意修飾遮掩完全無法綜觀全貌的影本資料 。其中原告所稱陳慶圖代償貸款的時間，部分在本件95年 8月2日及95年8月3日資金移動之後，甚至在陳兩枝95年12 月19日死亡之後（原告之原證33），明顯違背經驗法則； 而所謂陳進隆出借款項，由原告提出的表列外觀，時間自 78年至94年長達16年，金額均為整數，多為按月式給付， 然本件陳兩枝95年8月提款轉匯陳進隆銀行帳戶的金額為 16,563,059元。而陳兩枝之子女，非僅陳慶圖一人，以陳 慶圖名義給付墓園之購買及管理費用的原因，依吾人經驗 縱然外觀上該筆費用係陳慶圖支出，也不足以證明前揭費 用，最終應由陳兩枝負擔而實質由陳慶圖代墊之事實。原 告所稱系爭財產之移動係基於代償款及借款的清償，很難 令人相信。
B 據此，本件就陳兩枝提款轉匯之情，原告既未能為合理的 說明，所提證據資料復無法證明系爭財產關係之流動，並 非基於無償法律關係，原告顯未盡其協力義務。則被告依 前揭規定及上開客觀事證，認定為贈與，堪認已盡其舉證 之責。
⑵、代繳義務的問題：
①、為防止租稅債權求償的困難，在課徵技術上，稅捐稽徵法第
14條第1項規定當納稅義務人死亡遺有財產時，繼承人應先 繳清被繼承人生前所欠負之稅捐，始得分割遺產或交付遺贈 。相較於同法第2項繼承人於違反第1項規定，應就未清繳之 稅捐負繳納義務，性質上係因危害租稅債權之獲償，所成立 之擔保責任，前者為代繳義務，後者為賠繳義務，法律上的 地位均非納稅義務人，係各自分別依該當之稅捐法規定而發 生，分別獨立存在，只是稽徵機關在行使上，受有不得重複 滿足的限制。
②、本件被繼承人陳兩枝死亡遺有不動產、存款等財產之事實， 有原處分卷所附遺產稅申報書及遺產稅核定證明書可稽。而 由95年6 月5 日贈與稅應稅案件核定通知書及繳款書「納稅 義務人陳兩枝（殁）代繳義務人陳進隆、陳祥發、陳慶圖、 陳嘉鴻」及繳款書「依司法院釋字第622 號解釋以遺產為執 行標的」之記載，可知原告係依稅捐稽徵法第14條第1 項規 定，以原告之代繳義務人地位，命於陳兩枝遺產範圍內代為 繳納。原告主張本件屬未遺有財產，與稅捐稽徵法第14條第 1 項要件不符，乃有誤解；而其所稱合致稅捐稽徵法第14條 第2 項規定要件乙節，依上說明，不影響原告之代繳義務， 不足為有利原告之認定。
⑶、核課期間的問題：
①、按稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定：「稅捐之核課期間， 依左列規定：……三、未於規定期間內申報，……其核課期 間為7年。……」遺產及贈與稅法第24條第1項規定：「除第 20條所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人財產總值超 過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日 內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」②、本件被繼承人陳兩枝贈與日期為95年8月2日及95年8月3日， 因未於規定期間內申報，核課期間為7年，亦即自規定申報 期間30日屆滿之翌日即95年9月2日及95年9月4日（此95年9 月4日部分，係因贈與日期95年8月3日後30日，係95年9月2 日星期六，依行政程序法第48條第4項規定，期間之末日為 星期六者，以其次星期一上午為期間末日）起算7年，屆滿 日即為102年9月1日及102年9月3日。原告主張核課期間5年 ，本件被告102年6月5日之贈與稅處分，已逾核課期間，並 無可採。
⑷、其他：
①、行政程序法第103條第7款規定：「有下列各款情形之一者行 政機關得不給予陳述意見之機會︰……七、相對人於提起訴 願前依法律應向行政機關聲請再審查、異議、復查、重審或 其他先行程序者。」而依稅捐稽徵法第35條、第38條規定，
對於核定稅捐處分不服，於提起訴願前，應先經復查之程序 。本件原告係經復查及訴願程序後，始提起本件行政訴訟， 有復查決定書及訴願決定書附訴願決定卷可憑，依上述規定 及說明，即使被告在以原告為代繳義務人，發單補徵系爭95 年度贈與稅前，未通知原告陳述意見，亦難認有違反行政程 序法第102條之違法。原告以被告未給予陳述意見機會即未 踐行正當法律程序，指摘原處分違法，核無足採。②、不同行政處分的合法性，應分別觀察。本件被告以原告為代 繳義務人，發單補徵系爭95年度贈與稅之決定，於法有據， 已如前述。而被告101年4月9日贈與稅處分，業經被告102年 11月7日以與法令規定不合為由撤銷（見本院卷第40頁被告 102年11月7日函），原告以此指摘被告重複課稅，亦無可取 。
五、綜上，原告所訴，均無可採。被告以原告為代繳義務人，發 單補徵系爭95年度贈與稅之決定，並無違誤，訴願決定遞予 維持，亦無不合。原告訴請判決如聲明所示，為無理由，應 予駁回。
六、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決 結果不生影響，爰不一一論駁；至原告為證明陳兩枝長期負 債，聲請調取陳兩枝向銀行的放款餘額及轉貸資料，及為了 解處分過程與查核內容，聲請調取被告查簽報告、便簽等， 均核不影響本件判決結論而無必要，併予敘明。七、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項 前段、第104條，民事訴訟法第78條、第85條第1項前段，判 決如主文。
中 華 民 國 104 年 11 月 5 日 臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡方新
法 官 鍾啟煌
法 官 蘇嫊娟
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
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│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 104 年 11 月 5 日 書記官 李淑貞