最 高 行 政 法 院 判 決
104年度判字第620號
再 審原 告 謝石泉
謝石潭
謝林秀月
共 同
訴訟代理人 李嘉典 律師
洪暄憶 律師
唐家哲 律師
再 審被 告 財政部高雄國稅局
代 表 人 吳英世
上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國104
年7月2日本院104年度判字第372號判決，本於行政訴訟法第273
條第1項第1款事由，提起再審之訴部分，本院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、再審被告以再審原告共同經營石安牧場，未依規定期限辦理 96年度營利事業所得稅結算申報，經滯報通知後，仍未於15 日內補報，遂依行為時所得稅法第79條第1項規定，依查得 營業收入淨額新臺幣（下同）158,223,614元，按雞飼育業 [行業標準代號：0123-11（復查決定誤植為0123-00），淨 利率7％]同業利潤標準核算營業淨利11,075,652元，核定全 年所得額11,075,652元，補徵稅額2,758,913元，另依98年5 月27日修正公布所得稅法第108條第2項規定，加徵怠報金90 ,000元。再審原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦經 決定駁回，提起行政訴訟，經原審法院即高雄高等行政法院 103年度訴字第207號判決（下稱原判決）駁回。再審原告不 服，提起上訴，復經本院104年度判字第372號判決（下稱原 確定判決）駁回。再審原告以原確定判決有行政訴訟法第27 3條第1項第1、14款規定之事由，對之提起再審之訴。二、再審原告起訴主張：（一）依財政部101年11月8日台財稅字 第10100192940號函（下稱財政部101年11月8日函）之意旨 ，涉及再審原告是否具應納營利事業所得稅之義務，性質上 應屬行政程序法第159條第2項第2款規定之解釋性行政規則 ，依司法院釋字第586號解釋理由書之意旨，其解釋之內容 不得逾越母法所規定之範圍，惟財政部101年11月8日函竟片 面擅行恣意創設，以「個人從事」或「組織從事」做為是否 為「自力耕作」者之區分標準，進而據以作成再審原告應回
溯至民國96年起，繳納營利事業所得稅之行政處分，顯見再 審被告依財政部101年11月8日函所作成之行政處分，明顯違 反法律保留原則之意旨。又依司法院釋字第597、640、674 、692號解釋之意旨，租稅法律主義乃憲法所保障之基本人 權，不容任意變更或破壞。財政部101年11月8日函以「個人 從事」或「組織從事」做為是否為「自力耕作」者之區分標 準，進而認定僅「個人從事」者，方屬「自力耕作」，才能 享有所得稅法第14條第1項第6類之稅捐減免優惠，可證財政 部101年11月8日函嚴重違反租稅法律主義之精神。（二）財 政部101年11月8日函所創設之「個人從事」或「組織從事」 做為認定是否為「自力耕作」之標準，乃屬有待價值認定之 規範性概念，本皆屬不確定法律概念，詎本件原處分、原判 決、原確定判決，竟反以一不確定法律概念，解釋另一不確 定法律概念之意涵，其法律解釋之方法大有可議，自難謂符 合司法院釋字第432號解釋對於法律明確性之闡釋。（三） 依所得稅法第11條第2項之規定，並無原確定判決所謂「經 營設備、組織規模、僱用員工及產品銷售情形」等四項標準 ，於立法機關尚未明文授權行政機關，得自行訂定行政命令 創設上述四項標準前，豈能任由再審被告自行創設法無明文 之規定及授權之四項標準。又再審原告長期遵守財政部66年 7月30日台財稅字第35012號函及其每年度所訂頒之「自力耕 作漁林牧收入成本及必要費用標準」，本具毋庸繳納營利事 業所得稅之信賴利益，今再審被告已違法自行創設之「經營 設備、組織規模、僱用員工及產品銷售情形」等四項標準， 遽以認再審原告為營利事業，並應自民國96年起補繳五年之 營利事業所得稅，顯有違反司法院釋字第525號解釋所揭示 之信賴保護原則。（四）再審原告長期善意信賴，並遵循財 政部歷年來每年所訂頒之「自力耕作漁林牧收入成本及必要 費用標準」，可免繳營利事業所得稅，故未依所得稅法第21 條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳冊憑證辦法第1條第1 項之規定設置帳簿，亦無相關會計資料而得於規定之期限內 申報，惟原確定判決就再審原告此一說明，於判決理由中完 全未有隻字片語之評斷，適用法規顯有錯誤；退步言，縱認 再審原告應屬營利事業，再審被告及原確定判決逕按雞飼育 業（行業標準代號：0123-11）同業利潤標準（7％）核定再 審原告之營業淨利、全年所得額即應納稅額並加徵怠報金， 純係再審被告就法律形式上所為之片面認定，完全未考量司 法院釋字第420號解釋、稅捐稽徵法第12條之1第2項等意旨 ，可證原確定判決顯有適用法規顯有錯誤之事由等語，求為 判決：原判決及原確定判決均廢棄，訴願決定及原處分均撤
銷。
三、再審被告則以：（一）有關自力耕作如何認定，依農委會10 2年5月13日農牧字第1020213774號函之意旨，再審被告依個 案查得之事證，認定再審原告經營之石安牧場僱用數十名員 工處理場務，以企業化組織之經營型態、營運規模及經營方 式，業已符合所得稅法第11條第2項所定營利事業之要件， 故該牧場從事飼養蛋雞及銷售雞蛋所得，應依規定按營利事 業課徵所得稅，與個人自力耕作、漁、牧、林、礦之所得性 質有別，自無「自力耕作漁林牧收入成本及必要費用標準」 之適用。（二）依農委會102年5月13日農牧字第1020213774 號函之意旨，經營畜牧場之農民其自力耕作之情形，宜以各 該相關因素個案認定，依農委會104年4月7日農牧字第10407 07959號函之意旨，農業發展條例均無有關營利事業所得稅 之規定。又依財政部101年11月8日台財稅字第10100192940 號函之意旨，有關農林漁牧所得課稅規定之適用，應以個人 從事或以組織方式從事為區別等語，財政部作為「自力耕作 漁林牧收入成本及必要費用標準」之主管機關，在無悖於事 實認定及法律適用之情形，其所為之解釋意見，自無不合， 並無適用法規顯有錯誤之情事等語，資為抗辯。四、本院按：（一）行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法 規顯有錯誤者，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律 規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯 然違反者而言。至於法律上見解之歧異，當事人對之縱有爭 執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。（二 ）原確定判決以：依石安牧場之經營設備及組織規模，僱用 員工及產品銷售情形觀之，足認再審原告所經營之石安牧場 於96年度，已非屬自任操作或雖僱用員工而仍以自己操作為 主之小規模營業，而係以營利為目的，具備營業牌照及場所 ，並以合夥之組織方式經營之畜牧業，已符合所得稅法第11 條第2項所稱營利事業，其所得自應課徵營利事業所得稅等 語，經核其解釋法律並未逾越所得稅法第11條第2項規定之 範圍，亦未違反租稅法律主義及法律明確性原則。再審原告 主張原確定判決違反司法院釋字第586號解釋所闡述解釋法 律不得逾越母法規定之範圍，亦違反司法院釋字第597號、 640號、674號、692號解釋所揭櫫之租稅法律主義，且不符 司法院釋字第432號解釋對於法律明確性之闡述云云，核屬 其一己歧異之法律見解，尚無足採。（三）按財政部101年 11月8日台財稅字第10100192940號函釋，係財政部本於全國 財稅主管機關之立場，就本件營利事業所得稅之課徵，對於 營利事業之定義及範圍，所為技術性、細節性及執行性之解
釋，為解釋性之行政規則，尚無須法律之授權，再審原告主 張該函釋違反法律保留原則云云，核屬無據。又原確定判決 依「經營設備、組織規模、僱用員工及產品銷售情形」等四 項標準，認定石安牧場為所得稅法第11條第2項所規定之營 利事業，係依個案事實所為之認定，並非就通案所為之法律 解釋，並無增加或創設所得稅法第11條第2項所無之限制， 亦無違司法院釋字第420號解釋所闡述及稅捐稽徵法第12條 之1第2項所規定之實質課稅原則。又依稅捐稽徵法第21條第 2項規定，稅捐稽徵機關在核課期間內另發現有應補徵之稅 款時，仍得再予補徵，縱稅捐機關之前未發現應補徵之稅款 ，仍不生信賴之基礎，故無信賴保護原則之適用。再審原告 主張原確定判決違反實質課稅原則及信賴保護原則云云，亦 無足採。又所得稅法第14條第1項第6類，係有關綜合所得稅 之規定，營利事業所得稅應無適用之餘地，再審原告主張本 件應有該條規定之適用云云，核屬誤解。（四）綜上所述， 本件原確定判決並無適用法規顯有錯誤之情事，再審原告提 起本件再審之訴，為無理由，應予駁回。至再審原告以原確 定判決有行政訴訟法第273條第1項第14款所定事由提起再審 之訴部分，本院另為移送之裁定，附此敘明。
五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條 第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 10 月 23 日 最高行政法院第一庭
審判長法官 鍾 耀 光
法官 胡 國 棟
法官 黃 淑 玲
法官 鄭 小 康
法官 林 樹 埔
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 104 年 10 月 23 日 書記官 伍 榮 陞