臺灣臺南地方法院刑事判決 104年度簡上字第146號
上 訴 人 臺灣臺南地方法院檢察署檢察官
被 告 葉佩芬
上列上訴人因被告違反商業會計法等案件， 不服本院104年度簡
字第1206號中華民國104年7月13日第一審判決（聲請簡易判決處
刑書案號：104年度撤緩偵字第112號），提起上訴，被告就被訴
事實為有罪之陳述，本院管轄之第二審合議庭裁定進行簡式審判
程序，判決如下：
主 文
原判決關於葉佩芬共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪暨定應執行刑部分均撤銷。
上開撤銷部分，葉佩芬共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，共肆罪，各處有期徒刑貳月，如易科罰金，各以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事 實
一、洪明山（業經本院以一０一年度訴字第五八九號判刑確定， 下稱前案）係冰原有限公司（下稱冰原公司）之登記負責人 及股東，乃為商業會計法第四條所稱之商業負責人，葉佩芬 則擔任該公司之實際負責人（未出名為股東）。葉佩芬與洪 明山二人均明知統一發票係商業會計法所稱之商業會計憑證 ，不得為不實內容之填製，竟共同基於以每二個月營業稅申 報截止日前之接續填製不實會計憑證及以不正方法幫助納稅 義務人逃漏營業稅捐之各別犯意聯絡，自民國九十六年九月 間起至九十七年三月間止，明知冰原公司與附表一至四所示 阿二冰茶有限公司（下稱阿二冰茶公司）、附表二商象有限 公司（下稱商象公司）及自在茶有限公司（下稱自在茶公司 ），均無銷貨之事實，仍以冰原公司之名義每二個月接續虛 偽填載其等於業務上所製作性質上屬商業會計憑證之如附表 一至四所示之不實統一發票，充作附表一至四所示阿二冰茶 公司、附表二商象公司及自在茶公司向冰原公司買受商品之 進項憑證，再由阿二冰茶公司於九十六年十一月十五日，持 附表一所示之不實統一發票；商象公司、自在茶公司及阿二 冰茶公司於九十七年一月十五日，持附表二所示之不實統一 發票；阿二冰茶公司分別持附表三、四所示之不實統一發票 ，於九十七年三月十四日及同年五月十五日前，向稅捐機關 申報扣抵各該期營業稅款，因而以上述方式共同幫助阿二冰 茶公司分別逃漏如附表一至四所示各該期之營業稅額；共同 幫助商象公司及自在茶公司分別逃漏如附表二所示各該期之 營業稅額（開立統一發票月份、張數、發票字軌號碼、銷售
額及營業稅額，均詳如附表一至四所示）。
二、案經臺灣臺南地方法院檢察署檢察官簽分偵查後聲請以簡易 判決處刑。
理 由
壹、程序部分：
一、上訴及本案審判範圍部分：
本件原審判決後，臺灣臺南地方法院檢察署檢察官僅就原審 判決被告葉佩芬所犯商業會計法第七十一條第一款之填製不 實會計憑證罪及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助他人逃 漏稅捐罪部分提起上訴。至被告被訴共同違反公司法第九條 第一項前段之未繳納股款罪部分，未據檢察官及被告提起上 訴，且已逾法定上訴期間而告確定，則非本院審理範圍，先 予敘明。
二、進行簡式審判程序及證據能力部分：
本件被告葉佩芬所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為三年以 上有期徒刑以外之罪，其於審判程序中就被訴事實為有罪之 陳述，經審判長告知簡式審判程序之旨，並聽取公訴人及被 告之意見後，經本院合議庭依刑事訴訟法第二百七十三條之 一第一項之規定，裁定進行簡式審判程序。又本案卷內之證 據調查，依同法第二百七十三條之二規定，本不受第一百五 十九條第一項關於傳聞法則規定之限制，且本案認定事實所 引用之卷證資料（包含人證、書證等，詳下述引用者），並 無證據證明係公務員違背法定程序所取得，與本案亦有自然 之關連性，被告及公訴人迄本案言詞辯論終結，均不爭執該 等卷證之證據能力或曾提出關於證據能力之聲明異議，本院 認引為證據為適當，是依刑事訴訟法第二百七十三條之二、 第一百五十九條之五等規定，均有證據能力。
貳、實體部分：
一、上開犯罪事實，業據被告葉佩芬於前案供承、本案偵查中及 本院審理時坦承不諱，並據證人洪明山及張瑞蘭於前案供述 在卷。此外，並有經濟部九十六年五月二十八日經授中字第 ○○○○○○○○○○○號函一紙、冰原公司登記證明書一 紙、冰原公司設立登記表一份、冰原公司章程一份、冰原公 司股東同意書一紙、冰原公司委託書一紙（詳證物卷一涉案 證據二第一頁至第八頁）、冰原公司涉嫌虛設行號開立不實 統一發票明細表一份、專案申請調檔查核清單一份、商象公 司營業人取得異常進項憑證談話筆錄一份及統一發票一紙、 財政部臺灣省中區國稅局九十九年度財營業字第四九０九九 一０一三四九號裁處書（受處分人：自在茶公司）一份、營 業人取得虛設行號開立不實統一發票查核成果回報表一紙、
阿二冰茶公司營業人取得異常進項憑證談話筆錄一份及統一 發票七十一張（詳證物卷一涉案證據五第一頁至第七頁、第 十二頁至第十六頁、第一０一頁至第一０六頁、第一一０頁 至第一一六頁、第一二四頁至第一四七頁）、財政部南區國 稅局一０二年十月十四日南區國稅審四字第一０二一０一七 七五五號函及檢附之九十六年九月至九十七年三月間商象公 司等三家營業人扣抵冰原公司所開立發票明細一份、商象公 司營業人銷售額與稅額申報書一紙、自在茶公司營業人銷售 額與稅額申報書一紙、阿二冰茶公司營業人銷售額與稅額申 報書三紙在卷（詳臺灣高等法院臺南分院一０二年度上訴字 第八五０號〈即前案二審卷〉刑案審理卷第一三七頁至第一 四四頁）可稽。基上，堪認被告自白核與事實相符，其上開 明知為不實之事項而填製會計憑證，及幫助納稅義務人逃漏 稅捐之犯行，洵堪認定，自應予依法論罪科刑。二、按統一發票乃證明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根 據之原始憑證，屬於商業會計法第十五條第一款所稱之商業 會計憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之 統一發票，係犯商業會計法第七十一條第一款之明知為不實 之事項而填製會計憑證罪，且該罪為刑法第二百十五條業務 上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則 ，自應優先適用，而無另論以刑法第二百十五條業務上登載 不實文書罪之餘地（最高法院九十二年台上字第三六七七號 判例意旨及九十四年度台非字第九八號判決意旨參照）。又 按商業會計法第七十一條第一款之罪，以商業負責人、主辦 及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，有 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為， 為其成立要件。而所謂「商業負責人」之定義，依同法第四 條所定，應依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定定 之。而公司法第八條第一項則規定「本法所稱公司負責人： 在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有 限公司、股份有限公司為董事」。足見商業會計法第七十一 條第一款之罪所處罰之對象固為具有上開身分之人，亦即僅 限於商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處 理會計事務之人員。惟如未具有上開身分者，與有該身分者 共犯時，依刑法第三十一條第一項之規定，自仍應適用該法 論處（最高法院九十三年度台上字第三三三號判決意旨及八 十六年度台非字第一二九號判決意旨參照）。
三、本案依前揭所述，洪明山既係冰原公司之負責人，自屬商業 會計法所稱之商業負責人，乃被告葉佩芬竟與其共犯如附表 一至四所示之商業會計法第七十一條第一款之犯行，揆諸前
開說明，自應依刑法第三十一條第一項之規定適用該法論處 。是被告與冰原公司負責人洪明山共犯如附表一至四所示之 填製不實之統一發票，而後交與如附表一至四所示之公司， 持向稅捐機關申報以扣抵稅額，因而以此不正當方法幫助納 稅義務人即如附表一至四所示之公司逃漏營業稅額等犯行， 核其所為係犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計 憑證罪，及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助納稅義務人 逃漏稅捐罪。被告與洪明山二人間就前開犯行，有犯意聯絡 及行為分擔，為共同正犯。又被告雖非商業會計法所稱之商 業負責人，惟其與商業會計法所稱之商業負責人即洪明山共 犯商業會計法第七十一條第一款之罪，依刑法第三十一條第 一項之規定，應論以共同正犯，並依法減輕其刑。又商業會 計法第七十一條第一款之罪乃刑法第二百十五條業務上登載 不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應 優先適用，是本案自無再論以刑法第二百十五條業務上登載 不實文書罪之餘地。另被告各期所犯商業會計法第七十一條 第一款之罪及稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪，二罪間依 其主觀上之犯意及社會通念，應認係基於同一犯罪故意，實 行一個犯罪行為，乃一行為觸犯一商業會計法第七十一條第 一款之罪及一稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪，應依想像 競合犯之規定，從一重之商業會計法第七十一條第一款之填 製不實會計憑證罪處斷。又營業人除本法另有規定外，不論 有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填 具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主 管機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，加值型及非加值 型營業稅法第三十五條第一項定有明文。是營業人在各期營 業稅繳納截止日（即每單數月十五日前）即須進行一次清算 稅額之動作，以便向稅捐機關申報營業稅，足見被告與洪明 山二人係依每二個月為一期之營業稅申報繳納期間，分次提 供冰原公司之各期不實統一發票與阿二冰茶公司、商象公司 及自在茶公司申報扣抵各期營業稅款，其等先後提供各期不 實統一發票之時間，既間隔二月，即非屬密接；且阿二冰茶 公司於每期申報營業稅截止日前，收受冰原公司不實統一發 票持向稅捐機關申報扣抵各該期營業稅款後，該次逃漏營業 稅行為已完成，與下一期再持冰原公司不實統一發票向稅捐 機關申報扣抵營業稅額之行為，顯係可區隔之數行為，行為 互異，犯意亦屬各別，是被告先後四次提供如附表一至四所 示不實統一發票與各營業人逃漏各期營業稅捐，自應予分論 併罰。至被告於九十六年九月至十月、九十六年十一月至十 二月、九十七年一月至二月、九十七年三月各期營業稅申報
期間內，開立冰原公司不實統一發票與相同或不同公司，係 在同一個犯意下接續實施之行為，所侵害之法益復屬同一， 依一般社會通念，難以強行分開，在刑法評價上，應各論以 接續犯之包括一罪，較為合理。
四、撤銷改判及量刑之理由：
原審以被告葉佩芬上開犯罪事實之犯行事證明確，予以論罪 科刑，固非無見。惟查：㈠本件被告提供不實統一發票與各 營業人之期間，橫跨不同期營業稅之申報期間，且營業稅係 每二個月申報一次，時間非屬緊接，依據一般社會通念，其 四次分別提供不實統一發票與各營業人逃漏附表一至四所示 四期營業稅之行為，非屬數個舉動之接續施行，不應評價為 接續犯，業如前述，原判決認構成接續犯，自有違誤，檢察 官上訴主張上開犯行應數罪併罰，為有理由，自應由本院將 原判決關於此部分罪刑撤銷（含定執行刑部分），另為適法 之判決。㈡又被告雖係冰原公司之實際負責人，然並非商業 會計法所稱之商業負責人，原審未依刑法第三十一條第一項 之規定，而適用商業會計法第七十一條第一款之規定論罪科 刑，而直接論處其犯商業會計法第七十一條第一款之填製不 實會計憑證罪，容有未洽，亦應由本院將原判決關於此部分 罪刑撤銷（含定執行刑部分），另為適法之判決。爰審酌被 告就上開犯行所參與之程度、所扮演之角色，開立不實統一 發票之張數、金額、幫助逃漏之稅額，犯罪結果除增加稅捐 稽徵機關之查核困難、紊亂稅捐體制外，影響國家財政及稅 賦之公平，所生危害非輕，兼衡其自陳教育程度為高職夜校 肄業，目前從事網拍及在家幫妹妹帶小孩，已婚，育有一成 年小孩之家庭與經濟狀況，犯罪後業已坦承犯行之態度等一 切情狀，分別就其所犯四次商業會計法第七十一條第一款之 填製不實會計憑證罪，各量處有期徒刑二月，並各諭知易科 罰金之折算標準，併定其應執行刑及諭知易科罰金之折算標 準，以示懲儆。
據上論斷，應依刑事訴訟法第四百五十五條之一第一項、第三項、第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段，商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二十八條、第三十一條第一項、第五十五條、第四十一條第一項前段、第五十一條第五款，判決如主文。
本案經檢察官蘇榮照到庭執行職務。
中 華 民 國 104 年 9 月 10 日
刑事第四庭 審判長法 官 陳金虎
法 官 曾子珍
法 官 李音儀
以上正本證明與原本無異。
不得上訴。
書記官 黃鋕偉
中 華 民 國 104 年 9 月 11 日
附表一【幫助逃漏96年9～10月份營業稅】┌──┬──────┬────────┬──────┬──────┬──────┐
│編號│營業人（銷貨│開立統一發票月份│發票字軌號碼│ 銷售額 │ 營業稅額 │
│ │對象） ├────────┤ │(新臺幣/元) │ (新臺幣/元)│
│ │ │張 數│ │ │ │
├──┼──────┼────────┼──────┼──────┼──────┤
│一 │阿二冰茶公司│ 96年9月 │VU00000000 │ 160,000 │ 8,000 │
│ │ ├────────┤VU00000000 │ 48,000 │ 2,400 │
│ │ │ 4張 │VU00000000 │ 69,300 │ 3,465 │
│ │ │ │VU00000000 │ 80,000 │ 4,000 │
├──┼──────┼────────┼──────┼──────┼──────┤
│二 │阿二冰茶公司│ 99年10月 │VU00000000 │ 45,000 │ 2,250 │
│ │ ├────────┤VU00000000 │ 240,000 │ 12,000 │
│ │ │ 8張 │VU00000000 │ 25,000 │ 1,250 │
│ │ │ │VU00000000 │ 50,000 │ 2,500 │
│ │ │ │VU00000000 │ 30,000 │ 1,500 │
│ │ │ │VU00000000 │ 14,550 │ 727 │
│ │ │ │VU00000000 │ 58,000 │ 2,900 │
│ │ │ │VU00000000 │ 283,300 │ 14,165 │
├──┴──────┴────────┴──────┴──────┼──────┤
│以上逃漏之營業稅額合計 │ 55,157 │
└────────────────────────────────┴──────┘
附表二【幫助逃漏96年11～12月份營業稅】┌──┬──────┬────────┬──────┬──────┬──────┐
│編號│營業人（銷貨│開立統一發票月份│發票字軌號碼│ 銷售額 │ 營業稅額 │
│ │對象） ├────────┤ │(新臺幣/元) │ (新臺幣/元)│
│ │ │張 數│ │ │ │
├──┼──────┼────────┼──────┼──────┼──────┤
│一 │商象公司 │ 96年11月 │WU00000000 │ 71,400 │ 3,570 │
│ │ ├────────┤ │ │ │
│ │ │ 1張 │ │ │ │
├──┼──────┼────────┼──────┼──────┼──────┤
│二 │自在茶公司 │ 96年11月 │WU00000000 │ 159,000 │ 7,950 │
│ │ ├────────┤ │ │ │
│ │ │ 1張 │ │ │ │
├──┼──────┼────────┼──────┼──────┼──────┤
│三 │阿二冰茶公司│ 96年11月 │WU00000000 │ 158,410 │ 7,920 │
│ │ ├────────┤WU00000000 │ 236,700 │ 11,835 │
│ │ │ 6張 │WU00000000 │ 15,810 │ 790 │
│ │ │ │WU00000000 │ 173,390 │ 8,670 │
│ │ │ │WU00000000 │ 104,762 │ 5,238 │
│ │ │ │WU00000000 │ 50,095 │ 2,505 │
├──┼──────┼────────┼──────┼──────┼──────┤
│四 │阿二冰茶公司│ 96年12月 │WU00000000 │ 180,952 │ 9,048 │
│ │ ├────────┤WU00000000 │ 246,571 │ 12,329 │
│ │ │ 7張 │WU00000000 │ 11,805 │ 590 │
│ │ │ │WU00000000 │ 183,619 │ 9,181 │
│ │ │ │WU00000000 │ 13,238 │ 662 │
│ │ │ │WU00000000 │ 37,671 │ 1,884 │
│ │ │ │WU00000000 │ 85,714 │ 4,286 │
├──┴──────┴────────┴──────┴──────┼──────┤
│以上逃漏之營業稅額合計 │ 86,458 │
└────────────────────────────────┴──────┘
附表三【幫助逃漏97年1～2月份營業稅】
┌──┬──────┬────────┬──────┬──────┬──────┐
│編號│營業人（銷貨│開立統一發票月份│發票字軌號碼│ 銷售額 │ 營業稅額 │
│ │對象） ├────────┤ │(新臺幣/元) │ (新臺幣/元)│
│ │ │張 數│ │ │ │
├──┼──────┼────────┼──────┼──────┼──────┤
│一 │阿二冰茶公司│ 97年1月 │XU00000000 │ 26,667 │ 1,333 │
│ │ ├────────┤XU00000000 │ 91,429 │ 4,571 │
│ │ │ 20張 │XU00000000 │ 100,000 │ 5,000 │
│ │ │ │XU00000000 │ 29,524 │ 1,476 │
│ │ │ │XU00000000 │ 18,571 │ 929 │
│ │ │ │XU00000000 │ 4,300 │ 215 │
│ │ │ │XU00000000 │ 21,143 │ 1,057 │
│ │ │ │XU00000000 │ 43,429 │ 2,171 │
│ │ │ │XU00000000 │ 43,429 │ 2,171 │
│ │ │ │XU00000000 │ 16,000 │ 800 │
│ │ │ │XU00000000 │ 34,762 │ 1,738 │
│ │ │ │XU00000000 │ 74,143 │ 3,707 │
│ │ │ │XU00000000 │ 63,224 │ 3,161 │
│ │ │ │XU00000000 │ 18,857 │ 943 │
│ │ │ │XU00000000 │ 23,810 │ 1,190 │
│ │ │ │XU00000000 │ 17,143 │ 857 │
│ │ │ │XU00000000 │ 3,500 │ 175 │
│ │ │ │XU00000000 │ 18,095 │ 905 │
│ │ │ │XU00000000 │ 38,095 │ 1,905 │
│ │ │ │XU00000000 │ 26,667 │ 1,333 │
├──┼──────┼────────┼──────┼──────┼──────┤
│二 │阿二冰茶公司│ 97年2月 │XU00000000 │ 53,333 │ 2,667 │
│ │ ├────────┤XU00000000 │ 19,048 │ 952 │
│ │ │ 19張 │XU00000000 │ 17,143 │ 857 │
│ │ │ │XU00000000 │ 17,143 │ 857 │
│ │ │ │XU00000000 │ 22,857 │ 1,143 │
│ │ │ │XU00000000 │ 22,857 │ 1,143 │
│ │ │ │XU00000000 │ 90,476 │ 4,524 │
│ │ │ │XU00000000 │ 30,476 │ 1,524 │
│ │ │ │XU00000000 │ 15,238 │ 762 │
│ │ │ │XU00000000 │ 11,429 │ 571 │
│ │ │ │XU00000000 │ 29,524 │ 1,476 │
│ │ │ │XU00000000 │ 5,714 │ 286 │
│ │ │ │XU00000000 │ 18,095 │ 905 │
│ │ │ │XU00000000 │ 19,048 │ 952 │
│ │ │ │XU00000000 │ 16,000 │ 800 │
│ │ │ │XU00000000 │ 34,286 │ 1,714 │
│ │ │ │XU00000000 │ 36,190 │ 1,810 │
│ │ │ │XU00000000 │ 21,714 │ 1,086 │
│ │ │ │XU00000000 │ 18,095 │ 905 │
├──┴──────┴────────┴──────┴──────┼──────┤
│以上逃漏之營業稅額合計 │ 60,571 │
└────────────────────────────────┴──────┘
附表四【幫助逃漏97年3月份營業稅】
┌──┬──────┬────────┬──────┬──────┬──────┐
│編號│營業人（銷貨│開立統一發票月份│發票字軌號碼│ 銷售額 │ 營業稅額 │
│ │對象） ├────────┤ │(新臺幣/元) │ (新臺幣/元)│
│ │ │張 數│ │ │ │
├──┼──────┼────────┼──────┼──────┼──────┤
│一 │阿二冰茶公司│ 97年3月 │YU00000000 │ 96,000 │ 4,800 │
│ │ ├────────┤YU00000000 │ 89,000 │ 4,450 │
│ │ │ 7張 │YU00000000 │ 110,000 │ 5,500 │
│ │ │ │YU00000000 │ 90,000 │ 4,500 │
│ │ │ │YU00000000 │ 88,000 │ 4,400 │
│ │ │ │YU00000000 │ 62,000 │ 3,100 │
│ │ │ │YU00000000 │ 73,000 │ 3,650 │
├──┴──────┴────────┴──────┴──────┼──────┤
│以上逃漏之營業稅額合計 │ 30,400 │
└────────────────────────────────┴──────┘
本件不得上訴。
附錄本案論罪科刑法條全文：
商業會計法第71條第1款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者， 處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。稅捐稽徵法第43條第1項：
教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
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