臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第83號
104年6月16日辯論終結
原 告 蔡金宏即千記企業社
代 表 人 蔡金宏
輔 佐 人 王佳嘉
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 李慶華
訴訟代理人 劉惠芳
上列當事人間營業稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國103 年
4 月29日台財訴字第00000000000 號訴願決定（案號：第000000
00號，原處分案號為：102 年6 月11日以102 年度財營業字第Z0000000000000號裁處書、復查決定案號被告103 年1 月8 日北區
國稅法一字第0000000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
壹、程序部分：本件係因原告不服行政機關所為新臺幣40萬元以 下罰鍰處分而涉訟者之事件，依行政訴訟法第229 條第1 項 、第2 項第2款規定，應適用簡易訴訟程序，合先敘明。貳、實體部分：
一、本件事實及爭訟概要：
㈠緣原告千記企業社於民國99年7 月至8 月間，並無自春源環 能科技有限公司（以下簡稱春源公司）進貨之事實，卻取具 名義上為春源公司於99年7 月至8 月間所開立、字軌號碼為 NU00000000、NU00000000、NU00000000等不實之統一發票3 紙（下稱系爭發票），金額合計新臺幣（以下同）2,850,00 0 元（發票銷售金額各為950,000 元，3 張合計為2,850,00 0 元）作為進項憑證，並於申報99年度7 、8 月份之營業稅 時，用以申報扣抵銷項稅額142,500 元（每張之營業稅額均 為47,500元，合計為142,500 元），並列載於8 月份之「營 業人銷售額與稅額申報書」（下稱系爭申報書）後，即於99 年9 月15日委由訴外人黃碧文稅務代理人事務所（下稱系爭 稅務事務所）提出申報，此部分即因此漏繳營業稅142,500 元。
㈡嗣經原告於100 年4 月15日就上開部分提出補申報，並於同 日以支票補繳稅款（該支票係以華南商業銀行股份有限公司 板新分行為付款人、發票人為永續國際股份有限公司、票面 金額為147,737 元、發票日為100 年4 月15日，並經訴外人 陳淑娟背書，下稱系爭支票），然因該支票之支票帳戶有存 款不足及拒絕往來戶之情形，該支票即於100 年4 月18日遭
退票。後因春源公司委由上開稅務事務所，向財政部臺北市 國稅局內湖稽徵所申請更正包括系爭發票在內之諸多不實發 票，內湖稽徵所即於100 年5 月5 日以財北國稅內湖營業一 字第0000000000號函，將此事通知被告所屬中和稽徵所，中 和稽徵所獲報後即於100 年5 月11日以北區國稅中和三字第 0000000000號函通知原告說明，並寄送繳款通知書予原告， 原告始於100 年6 月8 日持該繳款通知書以轉帳方式補繳該 筆稅款完畢。
㈢嗣被告仍認定原告雖有前揭補申報之情形，卻於內湖稽徵所 通報被告，中和稽徵所發函要求說明後，始補繳稅款完畢， 不符合稅捐稽徵法第48條之1 免罰之規定，違章成立，故除 應就申報扣抵銷項稅額142,500 元部分，核定為所漏稅額外 ，另於102 年6 月11日以102 年度財營業字第Z00000000000 00號裁處書處以原告漏稅額1.5 倍之罰鍰計213,750 元（計 算式為：142,500 ×1.5 ＝213,750 元，下稱原處分），原 告就該罰鍰處分不服，即於102 年8 月2 日申請復查，而經 被告於103 年1 月8 日以北區國稅法一字第0000000000號復 查決定書（下稱系爭復查決定書），認因本案發生以系爭發 票充作原告進項金額，乃係因原告所委託之系爭稅務事務所 之員工陳淑娟一人所為，原告雖就此有疏於注意，然其違章 情節當屬輕徵，應得減輕處罰，故重行按所漏稅額142,500 元改處1 倍罰鍰，而獲追減罰鍰71,250元；惟原告對此仍表 不服，向財政部提起訴願，而經財政部以103 年4 月29日以 台財訴字第00000000000 號（案號為第00000000號）訴願決 定書（下稱系爭決定書）駁回原告之訴願，該訴願決定書並 於103 年5 月2 日合法送達原告，原告即於103 年6 月25日 向本院提起本案訴訟。
二、原告主張：
㈠原告所委託處理原告稅務事宜之系爭稅務事務所員工陳月娟 （原告主張陳月娟即為系爭支票上之背書人陳淑娟），開立 系爭不實發票3 紙，作為原告之進項憑證申報扣抵銷進項稅 額，並侵占該部分應繳之稅額部分，業經新北地方法院以10 1 年度訴字第710 號刑事判決陳月娟有罪在案（下稱系爭刑 案）。再原告確無系爭3 張支票所表彰之進貨事實存在，然 於該漏繳稅款事情發生後，原告即要求陳月娟就此部分為補 申報及補繳稅款，以便依稅捐稽徵法第48-1條之規定，可免 遭處罰鍰，原告並因此取得財政部臺灣省北區國稅局營業稅 自動補報補稅額繳繳款書，其上並蓋有代收行即永豐商業銀 行板新分行100 年4 月15日代收費稅專用章。惟嗣陳月娟用 以繳納稅款之系爭支票卻未經兌現而跳票，銀行亦未就此立
即聯絡原告，而致本案罰鍰產生，故該部分實非可歸責於原 告，被告仍逕予裁罰，即有違誤。
㈡並聲明，訴願決定、復查決定不利於原告部分及罰鍰處分均 撤銷。
三、被告則以：
㈠按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期 應納或溢付營業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或 勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人除本法另有規 定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始15 日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文 件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」 「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏 稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業……虛報進項稅額 者。」為加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法） 第15條第1 項、第3 項、第35條第1 項前段及第51條第1 項 第5 款所明定。次按「代理人於代理權限內，以本人名義所 為之意思表示，直接對本人發生效力。」「債務人之代理人 或使用人，關於債之履行有故意或過失時，債務人應與自己 之故意或過失負同一責任。」為民法第103 條第1 項及第22 4 條前段所規定。又「違反行政法上義務之行為非出於故意 或過失者，不予處罰。」為行政罰法第7 條第1 項所規定。 再按「納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始 得據以依營業稅法第51條第1 項第5 款規定追繳稅款及處罰 ；其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際 逃漏之稅額認定之……至有關營業人虛報進項稅額之結果， 有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定……㈡違章行為發生 日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中，任何一期之期 末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛 報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲前各期實際扣抵 數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第51條第1 項第5 款規 定處罰。」「營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅 額，而觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法 ）第51條第5 款（現行同條1 項第5 款）規定之案件……應 以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立 憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。營業人以不實進項稅 額憑證申報扣抵銷項稅額之案件……如經查明無進貨事實者 ，除依營業稅法第15條第1 項、第3 項及第51條第5 款規定 補稅處罰……。」為財政部85年2 月7 日台財稅第00000000 0 號函及98年12月7 日台財稅字第00000000000 號令所明釋 。末按「納稅義務人有下列情形之一者，除追繳稅款外，按
所漏稅額處5 倍以下罰鍰……、虛報進項稅額。無進貨事 實者。按所漏稅額處2.5 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已 補繳稅款者，處1.5 倍之罰鍰。」「參考表訂定之裁罰金額 或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或 較輕者，仍得加重或減輕其罰。」為財政部102 年9 月12日 修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及使用須知第4 點 前段所規定。
㈡參系爭刑案判決，原告確於系爭期間，委由黃碧文君經營之 事務所辦理各項稅捐稽徵案件之申報，該事務所員工陳月娟 君意圖為自己不法所有，基於業務侵占之犯意，利用負責辦 理各公司商號稅務事宜，對春源公司交回未用統一發票有所 掌握之機會，在實際未有交易情形下，以電腦輸入各公司商 號、空白統一發票字軌號碼及銷售金額之方式，用以扣抵原 告銷項稅額，向稅捐稽徵機關進行營業稅之網路申報，俟完 成線上申報後，再以當期應納之正確營業稅額向原告收取稅 款，侵占其差額，尚可證明系爭虛報進項稅額，係記帳業者 利用職務侵占其交付稅款之不法作為，此有該判決書附原處 分卷二第38頁至第46頁可參。又本件被告依據查得資料，以 原告為營業人，應當知悉營業行為應取具實際交易對象憑證 之規定，惟原告與春源公司間並無交易行為，卻取具該公司 所開立統一發票，金額合計2,850,000 元充作進項憑證，申 報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅，違章事證明確，有新北地 院判決、財政部臺北市國稅局內湖稽徵所100 年5 月5 日財 北國稅內湖營業一字第0000000000號函（詳原處分卷一第7 頁至第8 頁）及進銷項憑證明細資料表（詳原處分卷一第6 頁）等案關資料附案佐證，亦為原告所不爭執。 ㈢另依首揭稅法規定，原告應負申報義務，其將公法上之申報 義務，委託系爭稅務事務所代理，此係其與稅務事務所間之 私法上代理行為，自不能以私法行為變更原告在公法上應負 之義務；又依首揭民法規定，代理人於代理權限內，以本人 名義所為之意思表示，直接對本人發生效力，原告委託黃君 經營之會計事務所代為記帳及申報營業稅，則該事務所所為 之虛報進項稅額行為，依法直接對原告發生效力，原告應就 其代理人之故意過失負同一責任，自不得主張其不知情而免 責，且原告於選任代理人時本有注意義務，亦有監督其履行 之權責，若疏於注意，致生漏稅之結果（違反納稅義務）， 亦構成過失，而應受行政罰；又原告委託系爭稅務事務所代 為記帳及申報營業稅，該事務所有無遵照辦理及依法報繳營 業稅，原告自應善盡注意及監督義務，俾確認其申報是否正 確及稅款是否如數繳納，系爭無進貨事實取得春源公司開立
之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，縱非其所為仍 無法免責，難謂已善盡監督之責，核有應注意、能注意而未 注意之過失，原告於首揭期間無進貨事實，取得不實進項憑 證申報扣抵銷項稅額，違章情形為其所不爭。而本件原告自 違章行為發生日（99年9 月15日；詳原處分卷二第30頁）至 查獲日（100 年5 月5 日；詳原處分卷一第8 頁）止累積留 抵稅額最低金額為0 ，經就各期實際扣抵數加總之漏稅額為 142,500 元，已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額情事，其 於裁罰處分核定前已補繳稅款142,500 元，又該代客記帳業 者不法行為業經調查單位移送地檢署偵辦，其案關資料臚列 其為受害營業人等事證，有上開刑事判決可稽，是本件係原 告委託之記帳業者之違法行為，原告疏於注意義務，其違章 情節尚屬輕微，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用 須知第4 點規定得減輕處罰，重行按所漏稅額142,500 元改 處1 倍罰鍰142,500 元，是原復查決定所處罰鍰142,500 元 並無違誤，請續予維持。
㈣至原告主張有稅捐稽徵法第48條之1 免罰之規定乙節，但查 原告係於100 年4 月15日就上開漏稅部分為補申報，並至10 0 年6 月8 日始補繳營業稅款完畢，惟財政部內湖稽徵所早 於100 年5 月5 日即已通報被告，被告並於100 年5 月11日 發函要求原告說明並調帳，此均於原告補繳稅款146,908 元 前（原告繳納日期100 年6 月8 日），是本件不符合稅捐稽 徵法第48條之1 免罰規定
㈤並聲明原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。四、本院之判斷：
關於上開事實及爭訟概要，除後述之爭點外，餘為兩造所不 爭執，並有罰鍰處分書、復查決定書、訴願決定書及相關資 料附原處分卷、訴願卷及本院卷可參，堪信為真實。是本案 之爭點即在於：㈠本案原告虛報進銷稅額而扣抵銷項稅額致 生漏稅額部分，是否有故意、過失？㈡原告是否得援引稅捐 稽徵法第48條之1 之規定，請求免責，而免遭裁處罰鍰？ ㈠原告對於虛報進銷稅額而致生漏稅額部分，確有過失： ⒈「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月 為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附 退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應 納或溢付營業稅額。」為營業稅法第35條第1 項前段所明定 。是原告以其名義獨資經營千記企業社商號，其即為該營業 稅法所稱之營業人，依法即負有填具申報書申報該商號銷售 、應納或溢付營業稅額等事項之義務，更負有繳納該部分營 業稅之責。惟因稅務申報事宜確屬複雜及專業，故一般營業
人均多委託坊間之稅務事務所或會計事務所代為處理申報及 繳納稅款事宜，然該等事務所僅為營業人之代理人或委任契 約之受託人甚或承攬契約之承攬人等（以下統稱為代理人） ，其等之關係端視私法上之契約關係而定，然此等私法上之 關係實僅存在於營業人與稅務事務所間，並不影響營業人始 為營業稅法上擔負申報及繳納營業稅義務人之認定。況按「 代理人於代理權限內，以本人名義所為之意思表示，直接對 本人發生效力。」「債務人之代理人或使用人，關於債之履 行有故意或過失時，債務人應與自己之故意或過失負同一責 任。」，亦為民法第103 條第1 項及第224 條前段所規定。 是該等代理人為營業人所為之申報、繳納稅款事宜之行為， 其效果均及於營業人本人，而該代理人對外所為之履行債務 行為，亦均應由營業人自行負責，不得以非營業人本人所為 而為卸責之詞。況營業人就其所選任之代理人，本亦有監督 其履行之權責，若疏於注意，致生漏稅之結果（違反納稅義 務），營業人雖不致構成故意，亦應構成過失，而應受法定 之行政裁罰，合先敘明。
⒉再查，訴外人陳月娟自99年6 月間前往系爭稅務事務所任職 ，即受託處理該所承接並交辦之公司商號客戶營業稅務申報 ，與繳付稅款等相關事項，待試算確認每期應納營業稅額， 陳月娟即會轉知相關客戶，嗣並由彼等將對應款項或以現金 支給陳月娟，或以匯入陳月娟、黃碧文指定帳戶之方式，全 權委託系爭黃碧文事務所為後續處理，陳月娟則在因業務直 接取得，或經黃碧文授權而提領帳戶存款後，有代該事務所 保管現款以待繳稅所用之義務，是其除為從事如上所指業務 之人外，對其所經手須作稅務申報之黃碧文事務所各公司商 號客戶而言，其亦具備稅捐稽徵法第43條第2 項所稱之合法 代理人，及商業會計法第71條第1 項列明之依法受託代為處 理會計事務人員等身分。詎料陳月娟竟意圖為自己不法所有 ，而基於業務侵占之犯意，其先利用負責辦理如春源公司等 稅務事宜，對其等交回未用統一發票有所掌握之機會，在實 際未有交易情形下，而偽造包括系爭發票在內之發票，再以 該等發票充作如原告等商號、公司之進銷發票，用以代理原 告等商號、公司扣抵申報營業稅之銷項稅額，而使原告等商 號、公司發生逃漏當期應納營業稅之結果；俟完成線上申報 作業，陳月娟便轉向原告等商號、公司陳報當期應納之正確 營業稅額，並在取得該稅額後，將其中差額予以侵占入己部 分，業經系爭刑事判決判處業務侵占罪，處有期徒刑1 年， 嗣再經臺灣高等法院以102 年度上訴字第2333號、最高法院 以103 年度台上字第3111號刑事判決，先後駁回陳月娟之上
訴，而確定在案，此有該等判決書及陳月娟之前案紀錄表附 本院卷可參，洵可認定。
⒊又原告於99年7 月至8 月間，確未自春源公司有進貨之事實 ，卻取具系爭發票作為進項憑證，並於申報99年度7 、8 月 份之營業稅時，用以申報扣抵銷項稅額142,500 元，並填載 系爭申報書，而委由系爭稅務事務所代為提出申報並因此漏 繳營業稅142,500 元一情，除有上開刑案判決書可資為憑外 ，並為原告所不否認，且有系爭申報書、原告之進銷項憑證 明細資料表、留抵稅額資料線上查詢作業附原處分卷二第30 頁、原處分卷一第5 、6 頁可參，堪信為真實，故可認客觀 上，原告確有虛報進項稅額並扣抵當期銷項稅額之違章行為 。是以，原告主張本案之發生，並非其所為，非在其已明知 與春源公司並無交易往來之情況下，卻故意取具陳月娟以春 源公司名義所偽開之系爭發票，充成千記企業社之進項發票 ，而致生漏繳當期營業稅之結果，此實乃陳月娟一人所為之 詞，確足採信。惟訴外人陳月娟既為系爭稅務事務所之員工 ，原告復將營業稅申報、繳納業務，委由該稅務事務所處理 ，陳月娟於申報、繳納稅捐事務而言，即為原告之代理人， 陳月娟為原告所為之各種稅捐申報、繳納事宜，效力均及於 原告本人。陳月娟就該部分之所為，雖應自負刑事犯罪之責 任，並對原告等商號、公司負民事損害賠償或契約之責任， 然就稅捐上虛報進項稅額，逃漏營業稅部分之行政上責任， 仍應由原告擔之。是雖無法認定原告有故意逃漏營業稅之主 觀犯意，然原告仍應就選任監督陳月娟及未確實確認申報、 繳納營業稅事宜部分，負過失之責，故原告應就該違章行為 負擔補報、補繳所漏稅款之責，即屬當然。
㈡原告不得援引稅捐稽徵法第48條之1 之規定，請求免遭裁罰 罰鍰：
⒈稅捐稽徵法第48條之1 第1 項係規定：「納稅義務人自動向 稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經 稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下 列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑： 第41條至第45條之處罰。各稅法所定關於逃漏稅之處罰。 」。考其於68年新增時之立法理由為「納稅義務人有短漏稅 捐情事者，除已經人檢舉及已經稽徵機關或財政部指定之調 查人員進行調查者外，如能自動向稽徵補繳所漏稅捐者，自 宜經常加以鼓勵，俾能激勵自新…」，惟此規定免罰之要件 ，須為自動補報並補繳稅款，二者缺一不可，是如納稅義務 人雖向稅捐稽徵機關申請自動補報，惟迄至稅捐稽徵機關會 同有關機關查獲違章時，仍未繳納，即無該條免罰之適用，
以防納稅義務人雖有補報，欲享免罰之寬典，卻又故意拖延 繳納稅款，而再受延滯繳款之利益，最高行政法院84年度判 字第752 號判決亦同採此見解。
⒉再按「因清償債務而對於債權人負擔新債務者，除當事人另 有意思表示外，若新債務不履行時，其舊債務仍不消滅」， 此乃民法第320 條所明定關於間接給付（新債清償）之規定 。是查，原告雖主張其委由訴外人陳月娟為其於100 年4 月 15日補報、補繳上開漏繳之營業稅額，此亦有該補報申報書 、營業稅自動補報補繳稅額繳款書各1 份附原處分卷二第29 頁、第28頁可參。惟參該稅額繳款書上之右側，有加蓋「該 票據入帳後始生效力」之印文，是可認訴外人陳月娟係以票 據作為該補繳稅款之繳款方式，而原告亦自承有取得該繳款 書，自應知悉此部分。故該票據債務既係為清償原告之稅款 債務而發生，如該票據債務未予清償，依上開說明，原告之 稅捐債務即不生清償之效力，是該補繳稅額繳款書上所蓋「 該票據入帳後始生效力」之印文，即係在說明該新債清償之 效果，並生提醒、警示稅捐債務人之效用，原告當可因此獲 悉該稅款須待票款完全、及時兌現始生清償之效果，故原告 再爭執該繳款書已經蓋有代收銀行之代收費稅專用章，自應 認已補繳完畢部分，洵無足採。又查，系爭支票支票帳戶因 有存款不足及拒絕往來戶之情形，該支票即於100 年4 月18 日遭退票部分，亦經本院依職權發函確認，而經永豐商業銀 行板新銀行以104 年1 月29日永豐銀板新分行（104 ）字第 00002 號函覆並附本院卷第58頁可參，該函並說明該行發現 系爭票據有退票之情事後，旋於100 年4 月19日通知陳淑娟 （應即為陳月娟之化名）前來處理退票及返還稅單等事宜， 惟陳月娟並未前去處理等情。從而，陳月娟雖於100 年4 月 15日以系爭票據作為原告所負稅款債務之給付工具，用以補 繳原告之漏稅債務，然因該票據並未及時兌現，則舊債務即 系爭稅捐債務，自不生任何清償之效力。於此時，原告對於 虛報進項稅額而致生漏稅額部分，僅完成補報之手續，實質 上尚未生補繳之效力，直至100 年6 月8 日，原告始以轉帳 之方式透過第一商業銀行完成補繳稅款之情形，此亦有該代 收款項收款證明書、稅額繳款書、線上繳款書資料查詢單等 資料附原處卷第二第10頁、第11頁可參，至此原告之營業稅 捐債務始告清償，而完成補繳之程序。原告雖於本院審理中 一再質疑上開支票之代收銀行，未將支票退票一事告知原告 ，致原告錯失立即再為補繳之契約，然上開代收銀行所面對 且應告知退票事宜者，本僅有執票人陳月娟，雖該支票係用 以支付稅捐債務，代收行亦無告知國稅局或納稅義務人之責
任，因票據究係作為何種私法上、公法上之給付工具，本非 代收銀行所可涉入。是原告就此部分之主張，即屬無據。況 該筆稅捐債務，係屬原告對國家所應負擔之債務，縱原告要 求真正肇禍者陳月娟負補繳之責任，亦應持續督促並確認該 該稅款是否確經實質補繳完畢，況原告既自承有取得該蓋有 「票據須入帳後始生效力」印文之稅額繳款書，本應特為注 意票款之兌現與否，而陳月娟復有上開不實開立發票並侵占 稅款之情形，原告對陳月娟自應更為注意，始能確保稅款之 補繳順利，自不能在未盡該部分確認之責後，再苛責代收銀 行或國稅局何以未告知支票退票事宜。
⒊又查，春源公司於遭陳月娟偽造系爭發票後，因發現有異， 而委由上揭稅務事務所，向財政部臺北市國稅局內湖稽徵所 申請更正包括系爭發票在內之諸多不實發票，內湖稽徵所即 於100 年5 月5 日以財北國稅內湖營業一字第0000000000號 函，將此事通知被告所屬中和稽徵所，中和稽徵所獲報後即 於100 年5 月11日以北區國稅中和三字第0000000000號函通 知原告說明，此有該等資料附原處分卷一第8 頁、第9 頁可 參，可資確認。是原告雖早於100 年4 月15日即完成補報之 程序，然遲至100 年6 月8 日才完成補繳稅款之手續，已如 前述，是依前揭說明，原告確無稅捐稽徵法第48條之1 免罰 之適用，故原告就此一再以上開情詞為辯，即無足採。至原 告輔佐人（亦為系爭稅務事務所之員工）雖表示，春源公司 之上開更正即係該事務所代春源公司所為，卻反使原告受系 爭裁罰，此即有懲罰誠實說明之人。然就系爭事務所而言， 既係同時受春源公司及原告之託，處理稅務事宜，今因該事 務所之員工所為之上開犯罪行為，而使春源公司與原告同受 損害，該事務所本即有責任向國稅局一併說明此等部分，該 等不實發票之進項、銷項始可因此勾稽而重新實質認定，不 論事務所僅說明春源公司部分或僅說明原告部分，國稅局均 會一併調查另一部分，此為發票勾稽時所產生之必然現象， 縱未經事務所向內湖稽徵所請求更正系爭以春源公司所開立 之不實發票部分，春源公司為己身之權益，亦會自行提出， 自不應就此解讀本案之裁罰係為處罰誠實說明之人，附此敘 明。
⒋再按，加值型及非加值型營業稅法第51條第1 項第5 款係規 定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按 所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：虛報進項稅 額者」。再按。按「納稅義務人有下列情形之一者，除追繳 稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰……、虛報進項稅額 。無進貨事實者。按所漏稅額處2.5 倍之罰鍰。但於裁罰處
分核定前已補繳稅款者，處1.5 倍之罰鍰。」「參考表訂定 之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章 情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰。」為財政部102 年9 月12日修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表及使用 須知第4 點前段所規定。是原告雖確有上開營業稅漏稅之違 章行為成立，亦確未於被告已發函調查並要求原告說明此事 前，完成補繳稅款之行為，故依上開規定及裁罰金額或倍數 參考表所示，本應裁罰漏稅額1.5 倍之罰鍰，即如原罰鍰處 所之所為；然此違章行為之發生，確非原告本人故意所為， 而係肇因於訴外人陳月娟之上開犯罪行為所致，原告就此亦 為受害人；至未完成補繳程序，仍因陳月娟所致，雖原告或 可就此向陳月娟追償相關稅款及損失，然就本案而言，其違 章情節確屬輕微，此亦為系爭復查決定所主張「得依『稅務 違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第4 點規定得減輕 處罰』之規定，而改裁罰漏稅額142,500 元1 倍之罰鍰142, 500 元，追減罰鍰71,250元」之理由。是由此可認，復查決 定確已再為考量系爭違章行為發生之實情，及原告有補報、 補繳之行為，但因支票退票無法即時完成補繳等情狀，始為 此等裁量，該裁量罰鍰之裁罰停數，亦屬妥適。五、綜上所述，原告因有虛報進項稅額致生漏稅之違章行為，而 經被告依營業稅法第51條第1 項第5 款之規定，為漏稅額1. 5 倍原處罰鍰之處分，惟該部分業經復查決定依「稅務違章 案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第4 點規定得減輕處罰 」之規定，而改裁罰漏稅額1 倍之罰鍰，並追減71,250元罰 鍰，核屬有據，該裁量亦無不妥，原告所訴，委無足採。訴 願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為 無理由，應予駁回。再本件第一審裁判費2,000 元，及查詢 上開票據退票資料費用500 元（參本院卷第70頁之收據）， 合計共2,500 元部分，應由敗訴之原告負擔，附此敘明。六、末查，日後若可由國稅局與代收稅款銀行研議如何建立橫向 連結之管道，在用以支付稅款之票據退票時，可增加聯繫稅 捐債務人之機制（可僅告知何筆稅款之支付支票已遭退票， 而不需提示票據資料），即可促請稅捐債務人注意，由債務 人迅予查詢並自行決定是否立即再為補繳。如此，不但可保 障國家之稅捐債權能即時、完整地獲得滿足，亦可使有心補 報、補繳稅款之民眾，能受免罰之利益，更可避免遭致民怨 ，益達成稅捐稽徵法第48條之1 第1 項鼓勵民眾補報、補繳 ，以節省查核、催繳、執行之成本之目的，希被告及相關機 關能評估該方式之可行性並具體適用於稅捐課徵、繳納實務 上。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及提出未經援 用之證據，核與判決結果不生影響，爰不另一一論述。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 8 月 14 日
行政訴訟庭 法 官 林靜梅
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 104 年 8 月 14 日
書記官 羅婉榕
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