臺灣桃園地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第12號
民國104年6月24日辯論終結
原 告 蔡孟哲
輔 佐 人 胡薇薇
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 李慶華
訴訟代理人 邱瑤琪
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國102 年
12月5 日台財訴字第00000000000 號（案號：第00000000號）訴
願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件係關於稅捐課徵事件涉訟，其標的金額在新臺幣（下同 ）40萬元以下，依行政訴訟法第229 條第1 項及第2 項第1 款規定，應由地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院，並適 用簡易程序，合先敘明。
二、事實概要：
原告係蔡孟哲建築師事務所負責人，98年度綜合所得稅結算 申報，列報該事務所執行業務所得新臺幣（下同）79,779元 ，經被告所屬淡水稽徵所核定549,385 元，歸課綜合所得總 額1,348,521 元，補徵應納稅額25,901元。原告不服，經申 請復查及提起訴願均遭駁回，原告仍有不服，遂向本院提起 行政訴訟。
三、本件原告主張略以【詳細內容請參照本院卷一第25至35頁、 第126 至136 頁、第237 至248 頁，及卷二第19至24頁、第 308 至314 頁所附之原告文狀】：
㈠原告於其所主張之起訴原因已為相當之證明。被告核駁原告 98年度綜合所得稅依法申請復查，被告行政行為應受最高行 政法院50年判字第45號判例之拘束，自不容有所假借稅捐稽 徵法第28條第2 項更正核定行政處分的程序，而未依同法第 35條第4 項的法定程序，為之復查決定，自難謂於法無違， 應將訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。又後續更正核定 之行政處分，告知適用稅捐稽徵法第35條第1 項顯有錯誤， 違反行政程序法第1 條之立法目的。
㈡因被告對原告於101 年3 月20日依法申請復查之案件，於法 令所定期間二個月內應作為而不作為，無異拒絕原告所為申 請復查之請求，致行政處分長期處於不確定狀態，原告認為 其權利或法律上之利益受損害者。
㈢被告提出最高行政法院89年9 月份第1 次庭長法官聯席會議 之決議，並不具判例同等之效力，不具有拘束力。 ㈣原告否認對被告後續淡水稽徵所102 年4 月2 日第000000 0000號之更正核定通知書補徵稅額25,901元之違法行政處分 ，申請復查。被告未對於原告98年度綜合所得稅處以「行為 罰或漏稅罰」即不能確實證明原告違法事實之存在，其行政 處分即不能認為合法。被告行政行為應受最高行政法院39年 判字第2 號判例之拘束，並違反民事訴訟法第277 條舉證責 任分配之原則、行政程序法第8 條誠信原則，不涉及增進公 共利益所必要。
㈤財政部之訴願決定，對原告提起訴願主張101 年3 月20日申 請復查行政救濟之法律關係，未為決定，而就原告未提起訴 願之淡水稽徵所102 年4 月2 日第0000000000號第四次更正 核定通知書補徵稅額25,901元的違法行政處分，為訴願決定 ，乃「訴願標的」外之決定，其決定當然違背法令，不符合 最高行政法院62年判字第298 號判例之意旨。被告行政行為 應受大法官會議釋字第210 、423 號解釋，最高行政法院48 年判字第96號、75年判字第2063號、最高法院19年上字第28 號等判例及最高行政法院75年判字第1710號判決之拘束，並 有違反民法第98條規定，原告認為其權利或法律上之利益受 損害者、經依訴願程序後，依行政訴訟法第4 、5 、105 條 規定，提起行政訴訟。
㈥又原告事務所歷年來均係按照權責發生制進行申報，被告執 意逕依收付實現制予以審查，應屬違誤，此參照大法官釋字 第722 號解釋意旨可明。另被告之核定，剔除原告關於旅費 、伙食費、保險費、汽車折舊、捐贈、文具用品及印刷、退 休金準備、加班費、其他費用或損失等項目之全部或部分數 額，均屬無理由亦無法律依據，原告業已整理提出明細表及 相關支出證明單與憑證，足證原告前開各項列報均屬有據（ 原告之各項主張內容及理由，均詳後述）。
㈦據上，被告應作成准予核定原告之98年度綜合所得稅結算申 報，列報取自蔡孟哲建築師事務所執行業務所得79,779元， 經被告核定218,914 元，歸戶核定綜合所得總額1,018,050 元之行政處分，以保障人民權益，確保國家行政權之合法行 使，增進司法功能。
㈧聲明：
1.原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。
2.被告應作成准予核定原告之98年度綜合所得稅結算申報，列 報取自蔡孟哲建築師事務所執行業務所得新台幣79,779元， 經被告核定218,914 元，歸戶核定綜合所得總額1,018,050
元之行政處分。
3.訴訟費用由被告負擔。
四、被告抗辯略以：
㈠按「稅捐之核課期間，依左列規定：依法應由納稅義務人 申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或 其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。…在前項 核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予 處罰，…」、「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服， 應依規定格式，敘明理由，連同證明文件…申請復查。」、 「納稅義務人依本法第35條規定申請復查時，應將下列證明 文件連同復查申請書送交稅捐稽徵機關：…復查申請事項 。申請復查之事實及理由。證據…」，為稅捐稽徵法第 21條第1 項第1 款、第2 項前段、第35條第1 項及同法施行 細則第11條所規定。次按「個人之綜合所得總額，以其全年 下列各類所得合併計算之…第二類：執行業務所得：凡執行 業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊…及其他 直接必要費用後之餘額為所得額…執行業務費用之列支，準 用本法有關營利事業所得稅之規定；其帳簿、憑證之查核、 收入與費用之認列及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之 。」為所得稅法第14條第1 項第2 類所規定。又「本辦法依 所得稅法第14條第1 項第2 類第3 款之規定訂定之。」、「 執行業務者執行業務所得之調查、審核，依本辦法之規定辦 理，本辦法未規定者，依有關法令之辦理。」為執行業務所 得查核辦法第1 條及第2 條第1 項。
㈡查按稅捐稽徵法第21條規定，在核課期間內，若發現有應徵 之稅捐者，稅捐機關仍應依法補徵。本件原告為蔡孟哲建築 師事務所之負責人，自行申報該事務所98年度收入總額7,85 1,088 元、費用總額7,726,304 元及所得總額124,784 元（ 參原卷第201 至202 頁），原查於100 年9 月21日淡水二字 第0000000000號函（原卷第59頁），請其於同年10月7 日提 示帳證供核（見原卷第58頁），原告申請延至同年11月7 日 （原卷第60頁），經原查准予延期（見原卷第62頁），惟原 告逾期未提示，原查乃依財政部99年1 月21日台財稅字第00 000000000 號令頒訂之執行業務者費用標準，按核定收入總 額35％計算該事務所必要費用，核定全年所得額5,103, 231 元【執行業務收入7,851,019 ×（1-35％) ＋利息收入69】 （原卷第63頁）。原告嗣於100 年12月12日提示帳證（原卷 第105 頁），並分別於同日（原卷第106 頁）及同年月22日 （原卷第138 頁）更正費用總額7,587,169 元、7,632,174 元，所得總額263,919 元、218,914 元，原查依所提示帳證
查核，核定該事務所收入總額7,851,088 元、費用總額7,26 3,103 元，所得總額587,985 元，歸戶核定原告綜合所得總 額，補徵稅額30,818元（原卷第161 頁）。 ㈢原告不服，申請復查（原卷第240 頁），惟僅敘明原查核定 該事務所98年度綜合得稅執行業務所得及其他所得之核定調 整法令及依據說明書、剔除費用清單均無書明法律依據，顯 違反大法官釋字第210 號解釋而牴觸憲法第19條規定，並未 具明申請復查項目及理由，被告為探求原告真意，於101 年 5 月2 日以北區國稅法二字第0000000000號函（原卷第241 頁），請原告補具申請復查具體事實及及理由並檢附相關證 明文件，惟其迄未補具；被告乃移請原查就原告主張事項查 明辦理（原卷第243 頁），原查於101 年6 月28日以北區國 稅淡水二字第0000000000號函（原卷第250 頁），檢送原告 98年度綜合所得稅核定通知書、展延後繳款書及該事務所執 行業務所得之核定調整法令及依據說明書（業已敘明剔除費 用之依據），原告主張原查違反依法行政原則一節，係屬誤 解。
㈣嗣原告再補提97年度購買財產之統一發票5 紙（原卷第174 至176 頁），經原查追認財產折舊費用38,600元，更正費用 總額7,301,703 元、全年所得額549,385 元，歸戶核定原告 綜合所得總額，補徵稅額25,901元（原卷第173 頁），核定 通知書、繳款書及調整法令及依據說明書於102 年4 月8 日 送達（原卷第270 頁），係於核課期間內，發現有應徵之稅 捐，原查依法補徵，並無不合。
㈤至原告主張原查101 年1 月2 日第2 次更正98年度綜合所得 稅核定稅額30,818元，調整法令及依據說明書上無法律依據 ，應重為核定一節，按「執行業務者執行業務所得之調查、 審核，依本辦法之規定辦理，本辦法未規定者，依有關法令 之規定辦理。」為執行業務所得查核辦法第2 條所規定。原 查於100 年12月26日之調整法令及依據說明書（原卷第233 至237 頁），雖僅記載調整理由未記載法令，惟所記載之理 由，尚無違反執行業務所得查核辦法之相關規定，又原查分 別以101 年6 月28日北區國稅淡水二字第0000000000號函（ 原卷第250 頁）及102 年4 月2 日北區國稅淡水綜字第0000 000000號函（原卷第271 頁），檢送調整法令及依據說明書 （敘明剔除費用之法令依據）予原告。原告之前開主張，係 屬誤解。
㈥原告另主張：被告應於101 年3 月21日接到復查申請書之翌 日起2 個月內作成復查決定，應於同年5 月20日屆滿，本件 復查決定顯已逾期而違法一節，查依最高行政法院89年9 月
份第1 次庭長法官聯席會議之決議：「稅捐稽徵法第35條第 4 項固規定，稅捐稽徵機關應於接到復查申請書後2 月內為 復查決定，並作成決定書，惟此係訓示規定，稅捐稽徵機關 未於期間內作成決定，依同條第5 項規定，納稅義務人僅得 逕行提起訴願，期間屆滿後作成之復查決定仍有效力。」， 是原告此部分主張，亦屬誤解，併予陳明。據上，原核定原 告取自蔡孟哲建築師事務所執行業務所得549,385 元並無不 合。
㈦另關於被告原核定之情形及其法令依據與理由，分別詳如歷 次開庭所述（參卷附歷次筆錄）及歷次答辯狀之內容（附於 本院卷一第18至21頁，及卷二第150 至153 頁、第296 至 301 頁、第320 至323 頁，並詳後述）。 ㈧聲明：原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。五、本院之判斷：
㈠前揭事實概要欄所載之事實，除後列之爭點以外，其餘業據 被告提出原處分卷內所附之相關證物及訴願機關提出訴願卷 內之相關證物為憑（詳後述），並為原告所未爭執，故足信 屬實。
㈡本案之相關法規：
1.稅捐稽徵法第21條第1 項第1 款、第2 項前段規定：「（第 1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：依法應由納稅義務 人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺 或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。（第2 項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法 補徵或並予處罰，…」，第35條第1 項規定：「納稅義務人 對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由， 連同證明文件，…，申請復查…」。另行為時稅捐稽徵法施 行細則第11條規定：「（第1 項）納稅義務人依本法第35條 規定申請復查時，應將原繳款書或其繳納收據影本連同復查 申請書送交稅捐稽徵機關。（第2 項）前項復查申請書應載 明下列事項，…：復查申請事項。申請復查之事實及理 由。證據。…」。
2.所得稅法第14條第1 項第2 類規定：「（第1 項）個人之綜 合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：…第二類 ：執行業務所得：（第1 款）凡執行業務者之業務或演技收 入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及 修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、 業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費 用後之餘額為所得額。（第2 款）執行業務者至少應設置日 記帳一種，詳細記載其業務收支項目；業務支出，應取得確
實憑證。帳簿及憑證最少應保存五年；帳簿、憑證之設置、 取得、保管及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。（第 3 款）執行業務者為執行業務而使用之房屋及器材、設備之 折舊，依固定資產耐用年數表之規定。執行業務費用之列支 ，準用本法有關營利事業所得稅之規定；其帳簿、憑證之查 核、收入與費用之認列及其他應遵行事項之辦法，由財政部 定之。」。
3.財政部依前揭所得稅法第14條第1 項第二類第3 款之授權， 乃訂定「執行業務所得查核辦法」，該辦法第2 條第1 項規 定：「執行業務者執行業務所得之調查、審核，依本辦法之 規定辦理，本辦法未規定者，依有關法令之辦理。」，查上 開查核辦法確係財政部依法律授權而訂定，而觀其內容，原 則上亦未違反母法之規定及相關法規（另詳後述），是被告 援引上開查核辦法作為本件之查核依據，尚無不合。 ㈢依兩造所述，可知本件爭點應為：1.原告主張：財政部之訴 願決定，並未針對原告101 年3 月20日申請復查行政救濟之 法律關係為決定，而係就原告未提起訴願之淡水稽徵所102 年4 月2 日第四次更正核定通知書補徵稅額25,901元的違法 行政處分為訴願決定，其決定當然違背法令一節，究有無理 由？2.本件原告主張：其係依權責發生制合法申報，被告按 收付實現制予以審查，應屬違誤一節，究有無理由？3.被告 所為之各項核定，究有無違誤？茲分項析論如下。 ㈣爭點一：原告主張：財政部之訴願決定，並未針對原告101 年3 月20日申請復查行政救濟之法律關係為決定，而係就原 告未提起訴願之淡水稽徵所102 年4 月2 日第四次更正核定 通知書補徵稅額25,901元的違法行政處分為訴願決定，其決 定當然違背法令一節，究有無理由？
1.按稅捐稽徵法第21條第1 項第1 款、第2 項前段規定：「（ 第1 項）稅捐之核課期間，依左列規定：依法應由納稅義 務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐 欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。（第 2 項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依 法補徵…。」。
2.經查，關於原告98年度之綜合所得稅申報，被告於101 年間 即曾為核定並寄發核定通知書與命補徵稅款，則依前開規定 ，尚未逾5 年之核課期間，故本件被告命原告補徵稅款之處 分，程序上並無違誤。
3.再者，關於原告之建築師事務所98年度執行業務所得申報及 被告核定之情形，業據被告提出整理之時序表（原處分卷第 300 頁）及相關往來文件在卷可參，經核均屬相符，足信屬
實。則依該時序表之內容並對照相關文件可知，因原告事務 所98年度申報之所得額及原告98年度綜所稅申報取自該事務 所之執行業務所得額，兩者數額不同，因此淡水稽徵所便向 原告事務所調帳，但事務所遲未提出，稽徵所遂於100 年12 月9 日依照同業利潤標準以35％核定事務所的所得金額，其 後事務所分別在100 年12月12日、100 年12月22日自行申請 更正費用，後來淡水稽徵所依據上開更正及事務所事後提出 的帳冊，於100 年12月24日重新核定事務所的所得，此核定 結果並通報到原告的個人綜所稅承辦股，被告遂於101 年1 月2 日更正原告之綜合所得總額並寄發核定通知書與繳款書 ，原告嗣於101 年3 月20日申請復查（復查申請書見原處分 卷第240 頁），其後歷經函文往返，被告最後一次係於102 年4 月2 日作成更正後之核定通知書並命補徵稅款（見本院 卷一第88至90頁），按諸行政機關依法本應為職權調查之原 則，則被告在調查後發現原處分有應更正者，本得自行更正 處分，而於作成更正之處分後，原先處分之效力自然就遭到 替代而失效，且依上開時序表以觀，被告更正之結果係越來 越有利於原告，對原告並無造成損害；是以，訴願機關針對 原告之復查申請，係針對被告最終所為之（更正後）處分予 以審查後而為訴願決定，此程序亦無違誤。是原告所稱：訴 願決定違背法令一節，容有誤會，不足憑採。
㈤爭點二：本件原告主張：其係依權責發生制合法申報，被告 按收付實現制予以審查，應屬違誤一節，究有無理由？ 1.前述執行業務所得查核辦法第3 條規定：「執行業務所得之 計算，除本辦法另有規定外，以收付實現為原則。」。對此 ，原告主張：依釋字第722 號解釋意旨，執行業務者應亦可 採權責發生制，執行業務者（原告）應該也可按權責發生制 申報，被告逕依收付實現制查核並剔除原告列報的部分項目 ，顯有違誤等語。
2.查大法官釋字第722 號之解釋文略以：執行業務所得查核辦 法第10條第2 項規定「聯合執行業務者或執行業務收入經由 公會代收轉付者，得按權責發生制計算所得，惟須於年度開 始一個月前，申報該管稽徵機關核准，變更者亦同。」未涵 蓋業務收支跨年度、經營規模大且會計事項複雜而與公司經 營型態相類之單獨執行業務者在內，其差別待遇之手段與目 的之達成間欠缺合理關聯，在此範圍內，與憲法第七條平等 原則之意旨不符等語（參本院卷二第34頁）；則依上開解釋 意旨，原查核辦法第10條第2 項未涵蓋單獨執行業務者亦得 按權責發生制申報部分，固屬違憲；然實則不論是聯合或單 獨執行業務者，如欲採權責發生制申報，必須視其是否按照
商業會計法的方式記帳【按所得稅法第14條第1 項第二類第 2 款規定「執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其 業務收支項目；業務支出，應取得確實憑證。帳簿及憑證最 少應保存五年；帳簿、憑證之設置、取得、保管及其他應遵 行事項之辦法，由財政部定之。」，而財政部依此授權訂定 之「執行業務者帳簿憑證設置取得保管辦法」第2 條第1 項 前段規定：「執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載 其業務收支項目。」、第6 條規定：「（第1 項）執行業務 者應依規定設帳及記載，帳簿並應依序逐頁編號。（第2 項 ）執行業務者設置之帳簿，應按會計事項發生之次序逐日登 帳，至遲不得超過二個月。」、第10條：「（第1 項）執行 業務者應根據前條原始憑證編製傳票，根據傳票登入帳簿。 …（第2 項）各項會計憑證應依事項發生之時序，依次編號 並予黏貼或裝訂成冊。」】，蓋因行業特性、交易習慣及個 別情況，在權責發生時，亦即在應收帳款或應付帳款之債權 債務發生時，與債權債務之履行而發生現金收付之時點間， 常有一定之時間上的落差。因此，如採權責發生制者，必須 有關於應收帳款及應付帳款等正確、詳實的會計紀錄，其收 入與成本費用額亦必須正確分錄，執行業務者才能適當如時 的行使債權、履行債務，其與稅捐機關也才能分別核實納稅 、核實課稅。然由原告所提之相關支出證明單等資料（詳後 述），可知原告之詳細帳證係於本件訴訟中始行整理製作及 提出，則其是否係按商業會計法等相關法規之方式記帳，已 非無疑。
3.此外，依前揭釋字第722 號解釋意旨，關於執行業務者之申 報，應採權責發生制、或收付實現制，固然並非一定如被告 所述必須採權責發生制，惟究竟採哪一種制度，均應於事前 陳明並採行一貫相同之申報制度，不能任意改變，否則不但 稅捐機關無從得知、無從查核，且原告自己亦可能因所採申 報方式的不同而造成帳冊記載之混亂及產生重複申報、或漏 報之情形。此亦如同在參加任何比賽或遊戲前，必須先訂明 比賽或遊戲規則，不論是主辦單位或參加者都要共同遵守， 比賽或遊戲才能順利進行，如有一方認為比賽或遊戲規則需 要變更，自應事前提出，如僅片面自行變更規則，當然無法 被對方或他人接受。原告雖主張：其於先前年度就一直是採 權責發生制申報，到95年被告開始查帳，95年因原告亦以權 責發生制申報，所以被告有以收付實現制予以調整（剔除） ，但因該年度原告執行業務所得是虧損，所以原告沒有提起 行政救濟或訴訟，96、97年也是一樣，也都有被調整（剔除 ），但因也是虧損，所以也沒有救濟等語（見本院卷二第30
5 頁背面之筆錄），據此可知，原告於先前年度之申報屢遭 被告以權責發生制調整後，並未向被告陳明其係採「權責發 生制」，或提出改依「權責發生制」之請求，亦即，原告已 知被告之查核標準係採收付實現制（原告既係委由專業記帳 業者申報，對於實務上一般採行之申報方式，自難諉為不知 ），但原告於98年度之前仍未曾向被告表明或申請欲採「權 責發生制」之意。則依前開說明，原告至98年度申後以後始 向被告主張：其係採權責發生制申報，不能逕依收付實現制 審查一節，即難認有據，尚不足憑採。
㈥爭點三：被告所為之各項核定，究有無違誤？ 1.關於旅費部分：
原告事務所列報旅費新臺幣（下同）91,230元，經被告所屬 淡水稽徵所核定80,836元，剔除10,394元。原告提示支出證 明單、計程車運價證明單及客運購票證明單等，主張：前開 遭剔除之旅費均係與該所業務有關等語。查：
⑴依前述執行業務所得查核辦法第14條規定：「非屬執行業 務之直接必要費用，不得列為執行業務費用。」，第20條 規定：「旅費：旅費支出，應提示詳載逐日前往地點、 訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，證明與執業 有關者，憑以認定；其未能提出者應不予認定。」。 ⑵於本件訴訟審理中，經本院之要求，原告於103 年8 月6 日提出其所列報旅費之支出日期、金額及事由整理表（參 本院卷一第271 至272 頁），於103 年12月10日並提出所 列報前開旅費之費用收據、支出證明單等（參本院卷二第 56至58頁、第66至101 頁）。經查，原告上開整理表所列 之旅費（含：原告所指計程車資、火車票、捷運車票、國 光號車資、客運車資等）金額共計10,394元（即遭被告剔 除之旅費），筆數計36筆，考量其金額非鉅，對整體稅額 之影響較小，如逐筆查證所需之時間及訴訟資源顯不符比 例原則，是本院即採抽查方式進行調查。
⑶觀諸原告該表之第3 筆「98年3 月16日交通費320 元」， 依其所主張之事由為「葉庭均自事務所到北醫請款洽公來 回計程車資，屬交通費性質」（見本院卷一第271 頁）， 另原告於103 年12月10日當庭提出之支出證明單，記載「 葉庭均自事務所到北醫（北醫教研大樓藥學院9 樓室裝申 請）請款洽公來回計程車資，屬交通費性質」，並附有計 程車收據影本2 份為憑（本院卷二第68頁）。經查，證人 葉庭均於本院103 年12月10日開庭時證述略以：從95年7 月至今任職於原告之事務所擔任出納，當初我們有提出收 據向北醫請款，北醫請我們親自去領支票，所以98年3 月
16日當天就由我去北醫領取支票，拿回支票後就存入原告 建築師事務所的戶頭，事務所只有一個帳戶；又我們是在 98年1 月請款，但北醫沒有馬上付款，我們是在98年3 月 才領到支票等語（見本院卷二第4 至6 頁筆錄），惟查， 據原告（輔佐人）自陳：北醫9 萬元的支票，原告係於實 際收進支票的時間入帳，依原告事務所的日記帳係記載「 98年1 月21日，應收帳款- 台北醫學，金額81,000元，預 付稅款，金額9 千（共計9 萬元）」等語（見本院卷二第 304 頁背面之104 年6 月24日筆錄），並提出日記帳、轉 帳傳票各1 份為憑（影本附於本院卷二第315 、316 頁） ，另觀諸原告先前所提出「98年度執行業務收入明細表」 ，亦記載該筆9 萬元的收入日期為98年1 月21日（見原處 分卷第41頁）。據上，應認關於北醫9 萬元之支票係於 98年1 月21日即已取得，則原告列報其員工葉庭鈞於98年 3 月16日搭乘計程車前往北醫領取支票所生之旅費（計程 車資），即難認屬「執行業務之必要費用」，是被告予以 剔除，即無不合。
⑷按獨資執行業務者與一般公司之營利事業者，性質上本有 不同，因該獨資執行業務者，一方面具有自然人身分，另 一方面同時兼具執行業務者之身分，則其所為之各項行為 ，究係基於其個人（自然人）身分所為，或係基於執行業 務者之身分所為，就外觀上本屬難以區別。例如：搭乘交 通工具前往縣政府、農會、或學校等地之旅費，究竟係基 於個人目的前往，或係前往該地點執行業務；又例如其購 買之文具，究竟用於書寫個人信件，或用於書寫事務所之 業務文件，以上均實難以查證及區分。而關於執行業務者 得主張扣除之費用，本應以「執行業務之直接必要費用」 始得主張扣除（執行業務所得查核辦法第14條即有明文） 。因此，對於執行業務所得中主張扣除之費用，前述查核 辦法乃詳列其審核之標準以供執行業務者遵循，亦可使稅 捐機關日後審查時能便於順利審核。蓋因稅捐申報件數極 多，然稅務人員及經費均極為有限，若欲逐案、逐筆查核 顯不可能，因此查核辦法中要求執行業務者關於旅費部分 應「提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報 告單及相關文件，證明與執業有關者，憑以認定」（參查 核辦法第20條），尚無不合。且就原告（執行業務者）而 言，其為控管事務所之財務與收支，本應親自或要求相關 人員詳實記載各筆費用之支出原因、明細並檢附相關憑據 ，以供審核，如此亦始符合記載帳簿憑證會計紀錄之相關 規定。
⑸而觀諸原告於該整理表所列旅費之內容，包含：計程車資 、火車票、捷運車票、國光號車資、客運車資等，雖據其 提出計程車收據、台北捷運公司購票證明搭乘證明、臺灣 鐵路局車票、國光客運購票證明單等影本為憑（本院卷二 第66至101 頁），惟查，原告於本件訴訟中提出之各該支 出證明單，尚無法與其所主張之支出日期、前往地點完全 吻合（據被告所述，有些是沒有收入對應，有些是時間有 落差，詳參本院卷二第320 頁），且經本院抽查其中98年 3 月16日之計程車資320 元（詳前述），復有不應認列之 情，是以本院認為被告剔除前揭旅費10,394元之部分，尚 無不合，應屬可採。
2.關於（汽車）折舊部分：
原告事務所98年度列報折舊費用計104,630 元，經被告所屬 淡水稽徵所核定74,130元，剔除30,500元（見原處分卷第26 5 頁，遭剔除者即為：①福特MONDEO汽車之折舊25,500元， ②福特新天王汽車之折舊5 千元）。原告主張：被告之剔除 無法律依據，且不符合商業會計法第46條第1 項及第4 項規 定，自用小客車耐用年限屆滿後，仍可繼續使用者，得就殘 值繼續提列折舊等語。查：
⑴按執行業務所得查核辦法第30條第11款規定：「折舊： 折舊性固定資產，於耐用年限屆滿仍繼續使用者，得自行 預估可使用年數，並重新估計殘值後，按平均法計提折舊 。」。
⑵關於原核定剔除福特MONDEO汽車98年度折舊費用25,500元 部分，查原告事務所96、97年及98年財產目錄填載該汽車 之耐用年數分別為4 年、4 年、8 年，折舊費用分別為26 ,500元、0 元及25,500元，惟上開汽車係於86年1 月3 日 取得（原告對此不爭執，參原處分卷第44頁之財產目錄） ，倘以4 年為耐用年數，則90年1 月3 日折舊應已提列完 成，惟其96年度仍提列26,500元，又若按8 年為耐用年數 ，則94年1 月3 日折舊費用亦應已提列完成，是以98年度 此車並無折舊費用可提列。
⑶關於原核定另剔除福特新天王汽車98年度折舊費用5 千元 部分，查原告事務所96、97年及98年財產目錄填載該汽車 之耐用年數分別為5 年、5 年、11年，折舊費用分別為5 千元、0 元及5 千元，未折減餘額分別為3 萬元、35,000 元及3 萬元，惟上開汽車係於87年9 月30日取得（原告對 此不爭執，亦參原處分卷第44頁之財產目錄），倘以5 年 為耐用年數，則92年9 月30日折舊應已提列完成，惟其96 年度仍提列5 千元，且97年度之未折減餘額經96年提列5
千元後，卻呈現增加情形，以上均有未合。
⑷據上，福特MONDEO汽車部分依原告自行陳報之耐用年數， 其折舊業已提列完成，98年度已無折舊可提，又原告事務 所財產目錄數據有前後不一之情，是尚難採信。從而，被 告剔除前開車輛之折舊30,500元（26,500＋5,000 ），並 無不合。
3.關於伙食費部分：
原告之事務所列報伙食費213,780 元，經被告所屬淡水稽徵 所核定160,800 元，剔除52,980元。原告提示伙食費分類帳 1 張，主張該事務所按月定額發給原告、劉德佑及簡志明每 人每月伙食代金，最高限額1,800 元之事實，係依據雙方契 約而成立等語。經查：
⑴執行業務所得查核辦法第18條第1 、2 款規定：「薪資支 出：薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、獎金、退休 金、退職金、養老金、按期定額給付之交通費及膳宿費， 各種補助費及其他給與。以經預先決定或約定，並不論業 務盈虧必須支付者，始得列支。執行業務者，除聯合執 行業務者已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水 準核實認列外，不得於其事務所列報薪資費用。」，第20 條之1 第1 、2 款規定：「伙食費：執行業務者因業務 需要，實際供給膳食者，應提供員工簽名或蓋章之就食名 單；按月定額發給員工伙食代金者，應提供員工簽名或蓋 章之印領清冊。每人每月伙食費（包括加班誤餐費），最 高以1,800 元為限。並得核實認定免視為員工薪資所得。 超過部分，其屬按月定額發給員工伙食代金者，應轉列員 工之薪資所得；屬實際供給膳食者，除已自行轉列員工薪 資所得者外，不予認定。聯合執行業務者依第18條第2 款規定認列薪資者，其伙食費得依前款規定辦理。」。 ⑵經查，本件原告係獨資執行業務者，並非聯合執行業務者 ，則依前開規定，原告不得於於其事務所列報薪資費用及 伙食費，從而，被告剔除所列報之原告伙食費18,780元部 分，並無不合。
⑶另關於劉德佑及簡志明之伙食費計34,200元部分，據原告 於103 年8 月6 日當庭陳述略以：劉德佑係設計師、簡志 明係工程師，在工地現場執行監造的工作，他們的報酬是 按件計酬等語（見本院卷一第233 頁之筆錄），嗣原告於 104 年3 月11日開庭時亦為相同陳述（見本院卷二第292 頁背面之筆錄），則既以按件計酬方式支領薪資，然該事 務所又列報其二人98年度自1 至12月每月領取1,800 元之 伙食費用，則衡諸一般社會交易常情，顯非合理。
⑷至原告雖有提出包含上開二人在內之伙食費印領清冊，惟 查，原告輔佐人於104 年3 月11日乃略稱：上開二人領的 是固定薪水，非按件計酬，簡志明從98年1 至6 月是每月 固定薪資52,000元，從7 月以後變成每月7 千元，劉德佑 從98年1 月至11月固定薪資每月6,667 元，12月薪資6,66 3 元等語（見本院卷二第293 頁之筆錄），則依其二人在 月薪僅6 、7 千元期間，原告卻仍按月支付伙食費1,800 元，顯亦與常情有違。是綜合上情，本院認為原告所提之 伙食費印領清冊尚難憑採，故被告剔除上開二人之伙食費 ，尚無不合。
4.關於保險費部分：
該事務所列報保險費222,240 元，經被告所屬淡水稽徵所核 定175,749 元，剔除46,491元。原告主張：被告所屬淡水稽 徵所未自動追認原告於98年度繳納97年11及12月勞、健保費 用合計60,043元，另對於遭剔除之5,843 元（係98年1 月1 日至12月31日建築師專業責任險）及1,809 元（係預付該事 務所99年1 月1 日至6 月30日國泰產物責任保險費）不服等 語。經查：
⑴如前所述，原告98年度之執行業務所得申報應採收付實現 制為原則，查其事務所列報98年11及12月勞、健保費用及