營業稅
臺中高等行政法院(行政),訴字,104年度,203號
TCBA,104,訴,203,20150826,1

臺中高等行政法院判決
104年度訴字第203號
104年8月19日辯論終結
原 告　勇源交通有限公司
代　表　人　張振福
訴訟代理人　郭聰達　會計師
被 告　財政部中區國稅局
代　表　人　許慈美
訴訟代理人　黃聰能
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國104年4月21
日台財訴字第10313973320號訴願決定，提起行政訴訟。本院判
決如下︰
　　主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、本件被告之代表人於原告起訴後，由阮清華變更為許慈美， 並經變更後之代表人許慈美聲明承受訴訟，核無不合，應予 准許。
二、事實概要：原告係經營汽車貨運及各種建築材料買賣，96年 5月至12月間銷售水泥予賜泰預拌混凝土股份有限公司（下 稱賜泰公司）銷售額9,257,276元，營業稅額462,863元，卻 交付侑伶企業有限公司（下稱侑伶公司）開立之不實統一發 票予其交易對象，有未依規定開立統一發票，且於申報當期 銷售額時亦未列入申報情形，致逃漏營業稅額462,863元， 經被告所屬南投分局通報被告所屬豐原分局查獲，除補徵營 業稅額462,863元，並經被告按所漏稅額裁處1倍罰鍰462,86 3元。原告不服，就罰鍰部分，申經復查未獲變更，提起訴 願遞經駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（即復查決定）均撤 銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
四、原告訴稱略以：
㈠原告係經營汽車貨運為主，並無經營水泥等買賣，96年5月 至12月間，因侑伶公司銷售水泥、碎石等予賜泰公司，經被 告以侑伶公司負責人即訴外人徐明錦積欠原告股東即訴外人 邱志勇款項，致部分客票背書後償還邱志勇收執等情，據此 認屬原告之銷售額，顯不合理，詳如下述。
㈡按民法第345條規定，明示買賣關係中賣方負有移轉貨物予



買方之義務，而買方同時負有給付價金予賣方之義務，至買 方已依其職責開立支票給付賣方價金後，該等支票最後係由 何人兌領，與系爭買賣契約之成立無關。本件賜泰公司102 年6月4日說明書所載，該公司確係向侑伶公司購買砂石或水 泥而取得發票，採購前並已向侑伶公司確認水泥來源為華中 興業股份有限公司（下稱華中公司），侑伶公司復提示華中 公司之訂購合約書及侑伶公司96年間之進貨及銷貨明細可證 侑伶公司為實際交易人，與原告無涉；且賜泰公司給付侑伶 公司8張支票，僅有2張係透過邱志勇向原告週轉兌現，其餘 6張均與原告無涉，故該等支票最後係由何人兌領，與系爭 買賣契約之成立無關。惟被告完全無視，僅以部分資金係原 告所兌現，逕自認定原告為實際交易人，似嫌率斷及違反上 開民法之規定。
㈢次按最高行政法院39年判字第2號判例、75年判字第309號判 例及臺北高等行政法院89年度訴字第2761號判決意旨，稽徵 機關裁罰須憑藉積極事實，無積極證據自不得以擬制推測方 式，推斷違章事實之存在，更不得僅以行為人未能提出有利 證據或無證明自己無違法事實，即認定其有違章或漏稅事實 ，且納稅義務人依稅法規定所應履行之協力義務，僅限於課 稅事實資料之提供，不及於違章事實。本件依卷附之刑事案 件告發書記載，均未見被告查明實際交易人，此部分被告僅 須依職權詢問徐明錦等人即可明瞭，惟被告未經查證逕自臆 測、推斷徐明錦在外之行為均代表原告所為，再依原告所營 事業包括建材批發業務，進、銷項往來對象包含水泥製品製 造、砂石批發等，據此認定該等交易均屬原告所為，並全數 併計原告之銷售額，似嫌率斷，並違反上開判例、判決明示 意旨。退萬步言，縱被告對有利於原告之事證完全不採，其 亦無事證可證明原告有「故意」或「不正當方法」逃漏稅捐 ，蓋依前所述，賜泰公司與華中公司均稱其交易對象確為侑 伶公司，此為不爭之事實，則原告有何動機或需求故意逃漏 稅捐？故被告認定本件核課期間為7年，亦有不合。 ㈣再按稅捐稽徵法第28條之規定，本件本稅部分(原告誤載為 罰鍰部分)縱因逾越提起訴願之合法期間，經訴願決定駁回 在案，惟依前述，本件核課稅賦尚有違反法令之處，應予撤 銷，其罰鍰部分被告得依該條規定，退回已納之罰鍰。五、被告答辯略以：
㈠原告於96年5月至12月間銷售水泥予賜泰公司銷售額9,257, 276元，營業稅額462,863元，卻交付侑伶公司開立之不實統 一發票予其交易對象，有刑事案件告發書、侑伶公司涉嫌取 得及開立不實統一發票金額明細表及支付貨款等資料影本可



稽，依經濟部商業司商工登記資料公示查詢系統之公司資料 查詢，原告所營事業包括汽車貨運業務及各種建築材料買賣 業務等，且原告96年度申報進項來源及銷項去路明細資料， 原告進、銷項往來對象包含水泥製品製造、砂石批發、預拌 混凝土製造及其他建材批發等業別，則其主張係經營汽車貨 運為主，並無經營水泥等買賣，自不足採。又侑伶公司前後 任代表人徐明錦及葉志偉於96年1月至12月間，基於幫助他 人逃漏稅捐之概括犯意，明知無進貨事實，取得訴外人旌明 實業股份有限公司等6家營業人虛開不實統一發票，充當進 項憑證虛報進項稅額，又無銷貨事實，竟虛開不實統一發票 ，交付訴外人野馬企業股份有限公司（含原告）等35家營業 人，並經渠等營業人全數作為進項憑證申報扣抵銷項稅額， 涉嫌幫助他人逃漏稅捐，經被告移送臺灣南投地方法院檢察 署偵辦刑責在案，嗣經臺灣臺中地方法院(下稱臺中地院)10 3年度訴字第107號刑事判決以徐明錦及葉志偉2人均認罪未 實際銷貨予賜泰等公司，竟開立不實發票予渠等營業人作為 進項憑證申報扣抵營業稅銷項稅額，幫助他人逃漏稅捐，而 判處罪刑在案，足證侑伶公司為無實際營業之異常營業人。 再依賜泰公司所提示付款支票及銀行帳戶明細影本，實際兌 領人除為訴外人洪麗美外，其餘均為原告及邱志勇（即原告 之代表人張振福之女婿），又洪麗美出具說明書及事證表示 該筆支票係因其友人即訴外人張淑玲（原告之代表人張振福 之女）因資金週轉向其貼現，故由其兌領等情。故依上開相 關事證，足堪認定原告於系爭期間銷售貨物予賜泰公司，卻 交付侑伶公司開立之不實統一發票，藉以漏開立統一發票及 漏報銷售額。
㈡準此，本件原告於系爭期間銷售貨物予賜泰公司，銷售額計 9,257,276元，明知應依規定開立統一發票，並應於申報銷 售額時列入申報，卻仍交付侑伶公司開立之不實統一發票， 故意漏開統一發票及漏報銷售額，已符合稅捐稽徵法第21條 第1項第3款「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐」核課 期間為7年之規定。故原告為營業人，自應知悉銷貨時應依 法開立統一發票，並於申報當期銷售額時列入申報，惟卻仍 未依規定開立統一發票，並漏報銷售額，核屬故意，自應受 罰，被告依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第 51條第1項及稅捐稽徵法第44條規定，按法定最高罰鍰額擇 一從重處罰，擇定以營業稅法第51條為處罰之法據，並參酌 稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰參考表）之 規定，審酌原告已於裁罰處分核定前補繳稅款等情，按所漏 稅額462,863元處1倍罰鍰計462,863元，係已考量原告之違



章程度而為適切之裁罰，洵屬適法允當。
㈢至原告主張罰鍰部分縱因逾提起訴願之合法期間，然因本案 之核課稅賦尚有違反法令之處，應予撤銷，故應退回已納之 罰鍰部分，惟原告係因本件營業稅逾法定期間申請復查，經 被告於103年8月6日以中區國稅法一字第1030011074號復查 決定以程序不合予以駁回，該復查決定書於103年8月13日合 法送達，原告遲至103年10月6日始提起訴願，嗣經財政部於 104年4月21日以台財訴字第10413916750號訴願決定以原告 提起訴願已逾法定不變期間，遂決定訴願不受理在案，原告 主張，顯有誤解。
六、本件兩造之爭點為：被告以原告於96年5月至12月系爭期間 銷售貨物予賜泰公司，卻交付侑伶公司開立之不實統一發票 予賜泰公司，藉以漏開立統一發票及漏報銷售額，對原告按 所漏稅額裁處1倍之罰鍰，是否適法？
七、本院判斷：
㈠按「稅捐之核課期間，依左列規定……三、未於規定期間內 申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課 期間為7年。」、「營利事業依法規定應給與他人憑證而未 給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存 者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明 認定之總額，處百分之5罰鍰。……。」分別為稅捐稽徵法 第21條第1項第3款及第44條第1項前段所明定。次按「營業 人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規 定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法 另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期 開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他 有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅 額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收 據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機 關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之… …四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票……者。」 、「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所 漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或 漏報銷售額者。」各為營業稅法第32條第1項前段、第35條 第1項、第43條第1項第4款、第5款及第51條第1項第3款所明 定。又「（稅法）稅捐稽徵法；（稅法條次及內容）第44條 ……；（違章情形）同左。（裁罰金額或倍數）按本條規定 就未給與憑證、未取得憑證、未保存憑證，經查明認定之總 額處百分之5罰鍰。」、「（稅法）加值型及非加值型營業 稅法；（稅法條次及內容）第51條納稅義務人有左列情形之



一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停 止其營業……三、短報或漏報銷售額者。（違章情形）…… 二、銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列 入申報。（裁罰金額或倍數）按所漏稅額處1.5倍之罰鍰， 但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處1倍之罰鍰；其屬下 列違章情事者，減輕處罰如下：一、1年內經第1次查獲者， 處0.5倍之罰鍰。二、1年內經第2次以上查獲，其漏稅額在 新臺幣1萬元以下者，處0.5倍之罰鍰。三、1年內經第2次以 上查獲，其漏稅額逾新臺幣1萬元至新臺幣10萬元者，處0.6 倍之罰鍰。四、1年內經第2次以上查獲，其漏稅額逾新臺幣 10萬元至新臺幣20萬元者，處0.75倍之罰鍰。」為裁罰參考 表有關稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款所規 定。
㈡再按稅捐稽徵機關對於營業人因漏繳營業稅所為之補徵稅額 處分，及基於營業人關於漏繳營業稅之行為，有逃漏稅捐之 故意或過失，所為之罰鍰處分，係為各自不同之行政處分， 而罰鍰處分係基於營業人逃漏營業稅稅額為計算基礎，又行 政處分除具有無效之事由而當然無效外，於未經撤銷、廢止 或因其他事由失效前，其效力繼續存在，且對於稅捐稽徵機 關核定之課稅額有所爭執，係屬得對於該課稅處分依法定程 序提起行政救濟之問題。是營業人就稅捐稽徵機關對於其因 逃漏營業稅，所為之罰鍰處分，提起行政救濟，因據以核算 罰鍰數額之基礎，係稅捐稽徵機關因營業人漏繳營業稅所為 補徵稅額之另一行政處分，並非該營業稅本稅之行政救濟事 件，行政法院所審查之罰鍰處分，應本對於行政處分之構成 要件效力，對於該構成要件營業稅本稅之行政處分應予尊重 ，營業人僅能對於其漏繳營業稅之行為，有無逃漏稅捐之故 意或過失，稅捐稽徵機關是否依法裁量、違反平等原則及裁 量濫用等事由，予以爭執，自不得再主張稅捐稽徵機關對於 營業稅本稅之行政處分，有所違誤。
㈢經查，本件原告於96年5月至12月間銷售水泥、碎石等建築 材料予賜泰公司，銷售額9,257,276元，營業稅額462,863元 ，未依規定開立統一發票，卻交付侑伶公司所開立之不實統 一發票予賜泰公司。原告於申報當期營業稅時，未列報上揭 銷售額，致逃漏營業稅額462,863元，經被告查獲除補徵營 業稅額462,863元，並按所漏稅額處1倍罰鍰462,863元。其 中營業稅部分，原告因逾法定期間申請復查，經被告於103 年8月6日以中區國稅法一字第1030011074號復查決定以程序 不合予以駁回(原處分卷155-156頁)，該復查決定書於103年 8月13日送達於原告(同卷157頁)，原告迄103年10月6日始提



起訴願，嗣經財政部於104年4月21日以台財訴字第1041391 6750號訴願決定，以原告提起訴願已逾法定不變期間，遂決 定訴願不受理在案(同卷158-162頁)，此為原告所不爭(本院 卷61頁準備程序筆錄)。是本件營業稅本稅處分業已確定， 營業稅本稅處分關於原告漏繳營業稅額462,863元，有本件 罰鍰處分之構成要件效力，於營業稅本稅處分未經撤銷、廢 止或因其他事由失效前，本院應尊重其效力，原告已不得再 對營業稅本稅處分予以爭執。本件原告主張其係經營汽車貨 運為主，並無經營水泥等買賣，96年5月至12月間，係侑伶 公司而非由其銷售水泥、碎石等予賜泰公司，系爭統一發票 與其無涉等語。原告此部分爭執，涉及其有無依規定開立統 一發票及漏報銷售額，即屬於營業稅本稅處分之範疇。 ㈣縱使原告得再就營業稅本稅處分之此部分予以爭執，經查， 依經濟部商業司公司資料查詢系統，原告所營事業項目包含 汽車貨運業、建材批發業及其他多項業務等登記在案（原處 分卷131頁），另依96年度原告申報其進貨來源之明細，顯 示其進貨對象含有砂石批發、未分類其他建材批發、建材五 金批發、水泥及水泥製品批發等行業類別之營業人（同卷1 35-140頁），是原告主張其係經營汽車貨運業為主，並無經 營水泥等買賣，與上開具體事證不符；次查，依賜泰公司支 付侑伶公司之貨款支付紀錄、付款支票及銀行帳戶明細（同 卷18-30頁）所示，賜泰公司支付侑伶公司之貨款共計10,62 1,600元，其中計有2,127,500元係直接匯款予原告，39萬元 開立以原告為受款人之支票（同卷18、21頁）；其他支票雖 均以侑伶公司為受款人，除其中一紙金額1,231,100元支票 支付96年5-6月二張發票（同卷20,151頁）貨款，係由洪麗 美兌領外，其餘由原告實際兌領1,411,500元及763,900元， 共計2,175,400元(同卷29-30頁)；邱志勇(原告代表人張振 福之女婿)各兌領28,500元、1,298,400元、384,000元、1, 688,700元、466,100元、81,200元、750,700元總計4,697, 600元(同卷22-28頁)。另關於洪麗美兌領支票票款之部分， 洪麗美雖出具說明書（同卷13頁），表示該筆支票係其友人 張淑玲（原告代表人張振福之女，邱志勇之配偶，同卷71頁 戶籍資料）因資金週轉向其貼現等情，該票款亦係由原告代 表人張振福之女張淑玲所取得運用，是賜泰公司支付侑伶公 司所開立系爭統一發票銷售額9,257,276元，營業稅額462, 863元之前開貨款，如該2公司間彼此有此交易，理應由侑伶 公司取得貨款，然依上開全部貨款之資金流向，實際上均由 原告及其代表人張振福之女婿邱志勇及女兒張淑玲受領該貨 款，亦足認賜泰公司之實際交易對象係原告甚明。原告雖稱



因侑伶公司代表人徐明錦積欠原告股東邱志勇款項，致部分 客票背書後償還邱志勇收執等云，然經被告於103年7月8日 以中區國稅法一字第1030009623號函請原告提出其借予徐明 錦之相關憑證資料(同卷100頁)，原告103年7月21日稱其已 於同年2月24日補充說明書有提供支票抬頭及流向，但其同 年2月24日補充說明書僅提供支票號碼、到期日及金額(同卷 61,98頁)，並無任何徐明錦與邱志勇間之借貸資料及資金交 付過程，原告該部分主張，亦無可採。
㈤又查，徐明錦及葉志偉等2人，分別於95年10月2日起至96年 5月7日止及96年5月8日起擔任侑伶公司登記負責人，因違反 商業會計法等案件，經檢察官起訴在案，並經彼等於臺中地 院審理中認罪協商，經該法院以103年度訴字第107號判處罪 刑確定在案（同卷141-153頁)，該判決認定侑伶公司並未實 際銷貨予賜泰公司，而於96年5月至12月間開立不實統一發 票交付予賜泰公司，合計銷售額9,257,276元，營業稅額46 2,863元(該判決書附表二所列營業人、發票號碼、銷售金額 及營業稅額)，是侑伶公司負責人徐明錦及葉志偉等2人亦在 刑事法院審理時，承稱該公司並未實際營業，未銷貨予賜泰 公司，賜泰公司取得系爭統一發票係不實等情。至原告所提 出賜泰公司出具之說明書（本院卷33頁），表示該公司係向 侑伶公司購買砂石及水泥，乃派車至華中公司載貨等情，原 告另檢具侑伶公司與華中公司間之訂購合約書及進銷明細表 （同卷34-38頁），惟賜泰公司如有向侑伶公司購買砂石及 水泥，所交付貨款應由出賣人侑伶公司收取，而非實際上流 向原告、其代表人張振福之女婿邱志勇及女兒張淑玲等人， 侑伶公司負責人徐明錦及葉志偉等2人亦無須在刑事法院審 理，承稱前揭犯罪事實，而認罪協商，賜泰公司之實際交易 對象顯係原告，與侑伶公司無涉，原告所提出之上開文件， 與客觀資金流程不符，不足採為原告有利之論據。 ㈥再按原告為營業人，其應注意並能注意有銷貨事實，即應依 規定開立統一發票，並於申報銷售額時列入申報，乃原告於 上開期間銷售貨物予賜泰公司，銷售額計9,257,276元，並 未開立以其為銷售人之統一發票，反而交付侑伶公司系爭統 一發票，及漏報銷售額，衡諸該等情形，原告應負故意責任 ，依行政罰法第7條第1項之規定，應予論罰。又依稅捐稽徵 法第21條第1項第3款「未於規定期間內申報，或故意以詐欺 或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」之規 定，被告於103年4月間予以補稅及裁處罰鍰，並未逾7年核 課期間，原告主張本件核課期間為5年，並無可取。是被告 以原告有營業稅法第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規



定之違章情形，按法定最高罰鍰額擇一從重處罰，以營業稅 法第51條第1項第3款為處罰之依據，並參酌裁罰參考表之規 定，審酌原告雖已於裁罰處分核定前補繳稅款等情，但原告 並非於1年內經第1次查獲(原處分卷132頁被告違章查獲次數 累計資料表，原告於102年間含本件經查獲5次)，按所漏稅 額462,863元處1倍罰鍰計462,863元，洵屬允當。八、綜上所述，原告主張各節，均不足採。從而，被告以原告於 96年5月至12月間銷售水泥予賜泰公司，銷售額9,257,276元 ，營業稅額462,863元，卻交付侑伶公司開立之系爭統一發 票予其交易對象，有未依規定開立統一發票及未申報當期銷 售額之情形，致逃漏營業稅額462,863元，按所漏稅額裁處1 倍罰鍰462,863元，並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不 合，原告請求撤銷原處分（即復查決定）及訴願決定，為無 理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，原告其餘之主張及 舉證，於本件判決之結果並無影響，爰不逐一論述，附此敘 明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國 104 年 8 月 26 日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法 官 王 德 麟
法 官 詹 日 賢
法 官 許 武 峰
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│　　　之一者，得不│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│　　　委任律師為訴│ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│　　　訟代理人　 │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │




│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 列情形之一，│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ 院認為適當者│ 。 │
│ ，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ 審訴訟代理人│ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例│
│外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所│
│示關係之釋明文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中　　華　　民　　國 104 年 8 月 26 日
書記官 許 巧 慧