貪污治罪條例等
臺灣高等法院(刑事),上訴字,104年度,1255號
TPHM,104,上訴,1255,20150715,1

臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　 104年度上訴字第1255號
上　訴　人　臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被　　　告　柯清長
選任辯護人　吳玲華律師
　　　　　　蘇柏瑞律師
被　　　告　劉素吟
選任辯護人　簡維能律師
　　　　　　郭鐙之律師
　　　　　　諶亦蕙律師
被　　　告　王鵬翔
選任辯護人　李　旦律師　　
　　　　　　江俊賢律師
　　　　　　黃鈺華律師
被　　　告　王人官
選任辯護人　李　旦律師　　
　　　　　　江俊賢律師
　　　　　　黃鈺華律師
上列上訴人因被告等違反貪污治罪條例等案件，不服臺灣臺北地
方法院九十九年度訴字第八九四號，中華民國一０三年十一月二
十八日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署九十八
年度偵字第二二一七八號、第二三五二七號、第二六二一一號、
第二七八七二號、九十九年度偵字第一二０三二號、第一二０三
三號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
事 實
一、戊○○自民國八十三年六月二十三日起，擔任利傑科技股份 有限公司（下稱利傑公司）之公司負責人，並於九十年八月 十四日，另以其胞姊劉照英為公司負責人而成立巨環開發科 技股份有限公司（下稱巨環公司），惟利傑公司、巨環公司 均由戊○○對外負責業務，且戊○○以製作利傑公司、巨環 公司各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其附隨業務，而為從事業 務之人。緣擔任交通部郵政總局（業於九十二年一月改制更 名為中華郵政股份有限公司，下稱中華郵政公司郵政總局） 副局長之鄭征男（已於一０一年七月三十一日死亡而由原審 為不受理之判決確定）透過舊識戊○○安排其女兒鄭紀慧至 利傑公司、巨環公司工作，詎戊○○明知鄭紀慧於九十年至 九十一年間，係在其所實際經營之利傑公司、巨環公司工作 ，然因鄭紀慧向戊○○表示不希望業界得悉鄭紀惠於戊○○ 所經營之公司任職，戊○○竟基於行使業務上登載不實文書



之概括犯意，先後於九十一年一月間某日、九十二年一月間 某日，委由不知情之兼任利傑公司及巨環公司二家公司之會 計人員謝玲玲，在當時巨環公司位於臺北市○○區○○○路 ○段○○○號十二樓之辦公室內，據以登載戊○○於業務上 所附隨製作內容不實之巨環公司九十年度、九十一年度各類 所得扣繳暨免扣繳憑單，虛偽將鄭紀慧之薪資所得從中灌入 巨環公司負責人即劉照英薪資所得之方式而連續溢報劉照英 之九十年度、九十一年度薪資新臺幣（下同）七十萬元、三 百零七萬四千八百十八元，再先後於九十一年一月底某日、 九十二年一月底某日，連續持向主管稽徵機關即財政部臺北 市國稅局彙報以供查核，而行使該等不實之扣繳憑單業務文 書，足生損害於稅捐稽徵機關對薪資所得之管理與巨環公司 業務文書製作之正確性。
二、案經法務部調查局基隆市調查站報請臺灣臺北地方法院檢察 署檢察官偵查後自動檢舉簽分起訴。
理 由
甲、被告戊○○有罪部分：
壹、證據能力部分：
一、被告戊○○於原審審理時、本院審理中之自白，均有證據能 力：
按被告之自白，非出於強暴、脅迫、利誘、詐欺、疲勞訊問 、違法羈押或其他不正之方法，且與事實相符者，得為證據 ，刑事訴訟法第一百五十六條第一項定有明文。查本件被告 戊○○於原審審理、本院審理中所為之自白，被告戊○○於 本院審理時均表示：沒有意見，有證據能力等語，被告戊○ ○復再供述：我所述均實在，皆出於自由意志，無非法取供 之情形等語（詳本院一０四年七月一日審判筆錄第一六四頁 至第一六五頁），故被告戊○○於原審審理時、本院審理中 之自白，既均出於任意性，且與事實相符（詳後述），揆諸 前揭說明，自得作為證據。
二、末按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規 定者外，不得作為證據。又被告以外之人於審判外之陳述， 雖不符合同法第一百五十九條之一至第一百五十九條之四之 規定，但經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言 詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據 ；當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第一百 五十九條第一項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前 聲明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第一百五十九 條第一項及第一百五十九條之五分別定有明文。查本判決所 引用下列各該被告以外之人於審判外之供述，雖屬傳聞證據



，惟被告戊○○及其選任辯護人於本院審理時均陳明：有證 據能力等語（詳本院一０四年七月一日審判筆錄第六頁至第 三五頁、第一六二頁至第一六八頁），本院審酌上開證據資 料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵， 亦認為以之作為證據應屬適當，揆諸前開規定，依刑事訴訟 法第一百五十九條之五第一項之規定，上開證據資料均有證 據能力；其餘憑以認定被告戊○○犯罪之非供述證據（詳後 述），查亦無違反法定程序取得之情，依刑事訴訟法第一百 五十八條之四之反面解釋，亦有證據能力，本院並於審判期 日依法進行證據之調查、辯論，被告戊○○於訴訟上之程序 權已受保障。
貳、實體部分：
一、上開事實，業據被告戊○○於原審審理時及本院審理中均坦 承不諱（詳訴字第八九四號卷五第一四二頁、訴字第八九四 號卷十一第二二九頁、本院一０四年七月一日審判筆錄第一 六九頁至第一七０頁），核與利傑公司及巨環公司之會計人 員即證人謝玲玲證述：因鄭紀慧係鄭征男之女，不方便把鄭 紀慧列為員工，所以受戊○○指示以劉照英名義申報扣繳其 薪資並開立扣繳憑單等語（詳偵字第二三五二七號卷一第二 三八頁、偵字第二三五二七號卷二第一四五頁至第一四八頁 ），及證人鄭紀慧證述：確有靠行戊○○之巨環公司，借牌 去承攬中華電信公司方面相關標案業務，雖非員工，但按月 支領巨環公司薪資作為分帳後開發新客戶之酬勞等語（詳他 字第五五五七號卷二第一七五頁）均相符，並有財政部臺灣 省北區國稅局新店稽徵所一００年八月十一日北區國稅新店 二字第○○○○○○○○○○號函暨檢附之鄭紀慧九十年度 綜合所得稅結算申報書、八十九年及九十年綜合所得稅核定 通知書在卷可稽（均無巨環公司之薪資所得或其他收入，詳 訴字第八九四號卷四第一二二頁至第一二八頁），復有財政 部臺北市國稅局中北稽徵所九十八年九月二十八日財北國稅 中北綜所一字第○○○○○○○○○○號函送巨環公司負責 人劉照英九十年度、九十一年度綜合所得稅結算申報書及核 定通知書影本存卷足證（詳偵字第二七八七二號卷第一五四 頁至第一六二頁）；又被告戊○○自八十三年六月二十三日 起擔任利傑公司之登記負責人，黃輝嶽、劉照英等人為董事 ，迄至九十二年三月間始變更登記負責人為黃輝嶽，後於九 十七年八月間又變更登記負責人為林明哲迄今，但該公司於 九十八年二月間起停業，亦據被告戊○○於本院審理時供明 在卷（詳本院一０四年六月一日準備程序筆錄第七頁），並 有利傑公司之公司基本資料查詢、變更登記表（詳訴字第八



九四號卷十一第六八頁、訴字第八九四號卷四第三四頁背面 、訴字第八九四號卷五第八八頁至第九八頁）附卷可稽；另 巨環公司則係於九十年八月十四日登記成立，並以被告戊○ ○之胞姊劉照英擔任公司負責人，後於九十二年三月間始將 登記負責人變更登記為被告戊○○，巨環公司並於一０二年 三月間停業，惟利傑公司、巨環公司均由被告戊○○對外負 責業務，且被告戊○○始終係巨環公司之實際負責人等情， 復據被告戊○○於本院審理時自承在卷（詳本院一０四年七 月一日審判筆錄第一七０頁），核與證人謝玲玲證述：利傑 公司是黃輝嶽與戊○○出資成立，戊○○負責業務，黃輝嶽 算是軍師，巨環公司成立後，還是戊○○負責業務，利傑的 員工全部轉到巨環公司，利傑本身已沒有什麼業務，但沒有 註銷登記，兩家公司都是戊○○在掌管一切，都是同一批人 在處理業務等語相符（詳偵字第二三五二七號卷一第二三六 頁、偵字第二三五二七號卷二第一四五頁），並有巨環公司 基本資料查詢、變更登記表存卷足佐（詳訴字第八九四號卷 七第二一頁、他字第五五五七號卷一第三十頁至第三二頁變 更登記表），足證利傑公司、巨環公司兩家公司間之關係密 切，形同一家，且係由被告戊○○製作利傑公司、巨環公司 各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其附隨業務，足認被告戊○○ 前揭開任意性自白，核與事實相符，堪以採信。二、查被告戊○○行為後，刑法部分條文業經修正公布，並於九 十五年七月一日施行。刑法第二條第一項之規定，係規範行 為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法。所謂行為後 法律有變更者，包括構成要件之變更而有擴張或限縮，或法 定刑度之變更。行為後法律有無變更，端視所適用處罰之成 罪或科刑條件之實質內容，修正前後法律所定要件有無不同 而斷。新舊法條文之內容有所修正，除其修正係無關乎要件 內容之不同或處罰之輕重，而僅為文字、文義之修正或原有 實務見解、法理之明文化，或僅條次之移列等無關有利或不 利於行為人，非屬該條所指之法律有變更者，可毋庸依該規 定為新舊法之比較，而應依一般法律適用原則，適用裁判時 法（詳九十五年十一月七日最高法院九十五年度第二十一次 刑事庭會議決議參照）外，即應適用刑法第二條第一項之規 定，為「從舊從輕」之比較。而比較時，應就罪刑有關之事 項，如共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合 犯，以及累犯加重、自首減輕及其他法定加減原因（如身分 加減）與加減例等一切情形，綜合全部罪刑之結果而為比較 ，予以整體適用（九十五年五月二十三日最高法院九十五年 度第八次刑事庭會議決議參照）。乃因各該規定皆涉及犯罪



之態樣、階段、罪數、法定刑得或應否加、減暨加減之幅度 ，影響及法定刑或處斷刑之範圍，各該罪刑規定須經綜合考 量整體適用後，方能據以限定法定刑或處斷刑之範圍，於該 範圍內為一定刑之宣告。是宣告刑雖屬單一之結論，實係經 綜合考量整體適用各相關罪刑規定之所得。宣告刑所據以決 定之各相關罪刑規定，具有適用上之「依附及相互關聯」之 特性，自須同其新舊法之適用。而「法律有變更」為因，再 經適用準據法相互比較新舊法之規定，始有「對被告有利或 不利」之結果，兩者互為因果，不難分辨，亦不容混淆（詳 最高法院九十六年度台上字第三七七三號判決意旨參照）。 又所謂不能割裂適用，係指與罪刑有關之本刑而言，不包括 易刑處分，事關刑罰執行之易刑處分仍應分別適用最有利於 行為人之法律。易言之，倘所處之主刑同時有徒刑、拘役易 科罰金、罰金易服勞役之情形時，關於易科罰金、易服勞役 部分應分別為新舊法有利不利之比較（詳最高法院九十六年 度台非字第五八號判決意旨參照）。經查：
（一）刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實罪 ，其法定罰金刑部分，依被告戊○○行為時之刑罰法律， 即罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、修正前刑法第三十 三條第五款（規定罰金為一元以上），並依現行法規所定 貨幣單位折算新臺幣條例第二條規定計、折算結果，前揭 詐欺取財罪罰金刑之法定刑分別得科銀元一元（即新臺幣 三元）以上、銀元一萬元（即新臺幣三萬元）以下罰金。 惟依被告行為後修正增訂刑法施行法第一條之一：「中華 民國九十四年一月七日刑法修正施行後，刑法分則編所定 罰金之貨幣單位為新臺幣。九十四年一月七日刑法修正時 ，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自九十四年一月 七日刑法修正施行後，就其所定數額提高為三十倍。但七 十二年六月二十六日至九十四年一月七日新增或修正之條 文，就其所定數額提高為三倍」，及刑法第三十三條第五 款將罰金刑修正為：「新臺幣一千元以上，以百元計算之 」等規定，上開行使業務登載不實罪處罰條文之法定罰金 刑最低額均已提高為新臺幣一千元以上。經比較新舊法結 果，認應適用較有利於被告戊○○之舊法即修正前刑法第 三十三條第五款規定。
（二）修正前刑法第五十六條規定：「連續數行為而犯同一之罪 名者，以一罪論。但得加重其刑至二分之一。」，惟修正 後刑法則已刪除此規定，是刑法修正後，行為人之數行為 犯同一罪名，即須分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之 變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變



更，而以修正前刑法第五十六條規定對於被告戊○○較為 有利。
（三）至刑法施行法第一條之一施行後，罰金刑貨幣單位雖有「 銀元」、「新臺幣」之差異，惟適用結果之罰金額度則無 二致，就罰金法定刑提高之「刑罰權規範內容」並無利或 不利變更，自不生新舊法之比較問題，應適用具特別法及 準據法之刑法施行法第一條之一規定（詳臺灣高等法院暨 所屬法院九十五年度法律座談會刑事類提案第十六號參照 ）。
綜合上述各條文修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議 所揭示之罪刑綜合比較原則，依刑法第二條第一項前段之規 定，應整體適用被告戊○○行為時即修正前之規定。三、查被告戊○○為巨環公司實際負責人，而營利事業填製扣繳 憑單，均係附隨公司業務而製作，屬業務上所掌之文書，又 被告戊○○基於巨環公司之實際負責人地位繼續反覆執行之 事務，被告戊○○自為從事此項業務之人（詳最高法院七十 二年度台上字第五四五三號判決意旨參照）；又員工薪資扣 繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅 之情形，而為徵繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，但既 非為造具記帳憑證所根據之憑證，尚難認係屬商業會計法所 規定之原始憑證，僅屬從事業務之人於業務上製作之文書（ 詳最高法院九十二年度台上字第一六二四號判決意旨），另 營利事業填報扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，不得謂非業 務上所掌之文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足以生損 害於公眾或他人，即係犯業務上登載不實文書之罪名（詳最 高法院九十一年度台上字第七一七二號、九十六年度台上字 第六六七０號判決意旨參照）；次按刑法第二百十五業務上 登載不實罪之構成，係指從事業務之人，明知為不實之事項 ，而登載於業務上作成之文書而言，所得稅結算申報書，係 所得稅法規定課以納稅義務人，就其上一年度所得總額，向 該管稅捐稽徵機關，提出申報之一種義務，以為課稅稽徵之 依據，其非業務上登載之文書，自不待言（詳最高法院七十 二年度台上字第五四五三號判決意旨參照），故被告戊○○ 雖將不實之胞姊劉照英薪資列為勞務成本，並據以填製九十 年度、九十一年度巨環公司之營利事業所得稅結算申報書， 該營利事業所得稅結算申報書尚不構成業務登載不實。是核 被告戊○○所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十五條之 行使業務登載不實文書罪。被告戊○○明知不實之事項，登 載於其業務上做成文書之行為後進而行使，其文書登載不實 之低度行為應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。被告戊



○○利用不知情之會計人員謝玲玲製作不實之扣繳暨免扣繳 憑單於九十一年一月底某日、九十二年一月底某日持向財政 部臺北市國稅局申報，以為行使從事業務登載不實文書罪， 均為間接正犯。又被告戊○○先後於九十年度、九十一年度 二次行使上開業務登載不實文書之犯行，時間緊接，所犯構 成要件相同之罪名，顯係基於概括之犯意反覆為之，應依修 正前刑法第五十六條連續犯之規定，論以一罪，並依法加重 其刑。
四、原審詳為調查後，認被告戊○○犯罪事證明確，適用刑法第 二條第一項前段、第二百十六條、第二百十五條，修正前刑 法第五十六條、第四十一條第一項前段，刑法施行法第一條 之一第一項、第二項前段，刪除前罰金罰鍰提高標準條例第 二條【贅載現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條】 ，中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第三款、第 七條、第九條，復敘明：爰審酌被告戊○○明知劉照英之薪 資扣繳憑單不實，而仍為借重鄭紀慧之業務實力決意為之， 損及巨環公司扣繳憑單業務文書之正確性，惟犯後尚知坦承 此部分犯行、表達悔意，態度尚可，暨其素行、生活狀況、 犯罪之動機、目的、手段、所犯情節輕重等一切情狀，乃量 處被告戊○○有期徒刑六月。又查被告戊○○行為後，刑法 第四十一條第一項亦有修正，被告戊○○行為時之刑法第四 十一條第一項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑 以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因 身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有 困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」，又 被告戊○○行為時之易科罰金折算標準，修正前罰金罰鍰提 高標準條例第二條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提 高為一百倍折算一日，則被告二人行為時之易科罰金折算標 準，應以銀元三百元折算一日，經折算為新臺幣後，應以新 臺幣九百元折算為一日，惟修正後刑法第四十一條第一項前 段則規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪 ，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一 千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金」，比較修正前 後之易科罰金折算標準，以修正前之規定較有利於被告戊○ ○，自應適用修正前刑法第四十一條第一項前段規定，定被 告戊○○如易科罰金之折算標準；末查被告戊○○犯本案行 使業務登載不實事項罪，犯罪時間均係在九十六年四月二十 四日前，符合中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項 第三款規定之減刑要件，且無同條例第三條所定不得減刑之 情形，應依中華民國九十六年罪犯減刑條例第二條第一項第



三款規定，減其宣告刑二分之一為有期徒刑三月，又依中華 民國九十六年罪犯減刑條例第九條規定，犯最重本刑為五年 以下有期徒刑以下之罪，依規定減為有六個月以下有期徒刑 、拘役者，應於為減刑裁判時，併諭知易科罰金之折算標準 等，本院經核原審認事用法均無不合，量刑亦屬妥適。五、本件檢察官就被告戊○○偽造文書有罪部分提起上訴意旨雖 以：本件被告戊○○匿報鄭征男之女鄭紀慧之薪水，九十年 度為七十萬元，九十一年為三百零七萬四千八百十八元，並 且將鄭紀慧之薪水謊報為被告戊○○之胞姊劉照英之薪資所 得部分，除有諸多不合理之處外，縱使依原審認定之事實， 原審適用法律亦有違誤，蓋巨環公司會計人員謝玲玲憑以製 作扣繳憑單必須有會計憑證，而該憑證係屬虛偽不實，有違 反商業會計法之規定，成立該法第七十一條之罪；另外巨環 公司匿報鄭紀慧之薪資所得，依稅捐稽徵法第四十二條規定 ，代徵人或扣繳義務人以詐術或其他不正當方法匿報或不為 代徵或扣繳稅捐者，處五年以下有期徒刑，原審就上述規定 漏未審理，判決當然違背法律云云（詳臺灣臺北地方法院檢 察署檢察官一０三年度上字第四九五號上訴書所載）。惟查 ：
（一）就檢察官上訴意旨以：巨環公司會計人員謝玲玲憑以製作 扣繳憑單必須有會計憑證，而該憑證係屬虛偽不實，有違 反商業會計法之規定，成立該法第七十一條之罪嫌乙節： １、按「各類所得扣繳暨免扣繳憑單係由扣繳義務人依所得稅 法第九十二條規定所製作之單據，為業務上製作之文書。 而商業會計法第十五條所規定之商業會計憑證分『原始憑 證』與『記帳憑證』二類。所謂『原始憑證』，係指證明 交易事項發生之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證； 『記帳憑證』，則指證明處理會計事項人員之責任，而為 記帳所根據之憑證。至於所得稅之扣繳義務人依所得稅法 第八十九條第三項填發之免扣繳憑單，或依同法第九十二 條開具之扣繳憑單，其用意在於方便稅捐稽徵機關蒐集及 掌握課稅資料，以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生 之經過而為造具記帳憑證，或證明處理會計事項人員之責 任而為記帳所根據之憑證，自難認係商業會計法所稱『原 始憑證』或『記帳憑證』。原判決認系爭各類所得扣繳暨 免扣繳憑單，屬商業會計法所稱會計憑證，難謂無適用法 則不當之違誤。」（詳最高法院九十一年度台上字第七四 一一號判決意旨）、「商業會計法第七十一條第一款（修 正前第六十六條第一款）所稱之會計憑證，依同法第十五 條規定，分為原始憑證與記帳憑證二類，原始憑證係指證



明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證；記帳憑 證係指證明會計人員之責任，而為記帳所根據之憑證。又 所得稅之扣繳義務人依所得稅法第八十九條第三項填發之 免扣繳憑單，或依同法第九十二條開具之扣繳憑單，其用 意在於稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課， 就營利事業所得稅核課觀點而言，上開所稱原始憑證，依 應所得稅法及相關法令規定辦理。而營利事業所得稅查核 準則第七十一條第十一款規定『薪資支出之原始憑證，為 收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另 附工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該 職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定』， 同條第九款規定『薪資支出，未依法扣繳所得稅款者，除 應通知限期補繳，補報扣繳憑單並依法處罰外，依本條有 關規定予以認定』。是扣繳暨免扣繳憑單在稅法上並非認 定薪資支出之原始憑證，自難認屬商業會計法第十五條原 始憑證之範圍。在扣繳暨免扣繳憑單上為不實之填載，僅 能依其情節論以其他罪名，尚不成立商業會計法第七十一 條之罪。」（詳最高法院九十二年度台上字第六一一六號 、九十三年度台上字第三九０號判決意旨），故扣繳憑單 並非商業會計法第七十一條所稱之會計憑證自明。 ２、查本件所有之卷證資料，僅足以證明被告戊○○有委請會 計人員謝玲玲填製不實內容之巨環公司九十年度、九十一 年度胞姊劉照英之扣繳憑單後行使，然尚乏其他資料足以 佐證有何檢察官上訴書所載另填製會計憑證之內容，可見 檢察官上訴內容無非係憑以猜測之「蓋巨環公司會計人員 謝玲玲憑以製作扣繳憑單必須有會計憑證，而該憑證係屬 虛偽不實」云云，尚無法證明被告戊○○另成立商業會計 法第七十一條各款之罪名，則被告戊○○僅由會計人員謝 玲玲填製不實內容之巨環公司九十年度、九十一年度胞姊 劉照英之扣繳憑單，依前揭說明，自應僅成立刑法第二百 十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實罪之犯行， 更何況依檢察官起訴書所犯法條欄亦記載被告戊○○此部 分犯行，僅構成刑法第二十六條、第二百十五條之行使業 務上登載不實罪之犯行，並不另構成商業會計法第七十一 條之會計憑證等語（詳起訴書第十九頁），亦足徵檢察官 於上訴書內所謂原審認定之事實，有諸多不合理之處，適 用法律亦有違誤乙節，並非事實，足見檢察官上訴書所載 ：應另成立商業會計法第七十一條之罪名云云，自不足採 憑。
（二）就檢察官上訴意旨以：巨環公司匿報鄭紀慧之薪資所得，



依稅捐稽徵法第四十二條規定，代徵人或扣繳義務人以詐 術或其他不正當方法匿報或不為代徵或扣繳稅捐者，處五 年以下有期徒刑，原審就上述規定漏未審理乙節： １、查本件鄭紀慧之薪資所得扣繳義務人，依檢察官上訴書所 載為巨環公司，巨環公司縱違反稅捐稽徵法第四十二條之 規定，且依稅捐稽徵法第四十七條第一項第一款規定「本 法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定 ，於下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。」 ，惟本件被告戊○○於如事實欄所示行為時之稅捐稽徵法 第四十七條並無現行稅捐稽徵法第四十七條第二項之規定 即「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負 責業務之人為準。」之規定，現行稅捐稽徵法第四十七條 第二項係於九十八年五月二十七日始增列第二項，則依被 告戊○○行為時之稅捐稽徵法第四十七條第一項第一款既 規定限於公司法規定之公司負責人，始應負上開轉嫁罰之 責任，故按「公司為法人，公司負責人為自然人，二者在 法律上並非同一人格主體；倘若納稅義務人係公司，其觸 犯稅捐稽徵法第四十一條逃漏稅捐罪，受罰之主體為公司 ，非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責 任，基於刑事政策之考慮，同法第四十七條第一款將納稅 義務人公司之責任，於其應處徒刑之範圍，轉嫁於公司法 規定之公司負責人，於此情形，公司負責人受處罰，係自 同法第四十一條轉嫁而來，屬『代罰』之性質，非因其本 身行為具備犯罪構成要件該當性、違法性與有責性，亦即 非因其本身之犯罪而負責任；此一處罰主體專指公司法規 定之公司負責人而言，倘非公司之負責人，即非轉嫁之對 象」（詳最高法院九十五年度台上字第三四一二號判決意 旨）、「修正前稅捐稽徵法第四十七條規定：『本法關於 納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左 列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法 或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登 記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或 管理人』。公司法第八條規定：『本法所稱公司負責人： 在無限公司、兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在 有限公司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人 ，股份有限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重 整監督人，在執行職務範圍內，亦為公司負責人』。本件 原判決於事實欄認定上訴人為誼正企業有限公司（下稱誼 正公司）、呈俊企業有限公司（下稱呈俊公司）、維懋企 業有限公司（下稱維懋公司）之實際負責人，公司負責人



分別為李春美、柯國基、蕭富森；惟依卷內資料，誼正公 司、呈俊公司及維懋公司均僅置董事一人，分別為李春美 、柯國基、蕭富森，而上訴人則為各該公司之股東，其就 誼正公司、呈俊公司及維懋公司以詐術逃漏稅捐部分，是 否具公司法第八條所規定之公司負責人身分受轉嫁而應負 修正前稅捐稽徵法第四十七條、第四十一條之罪責？原判 決未審認論敘，即以上訴人係該三公司之實際負責人即論 處修正前稅捐稽徵法第四十七條、第四十一條罪刑，自屬 違誤。」（詳最高法院九十二年度台上字第六一０八號判 決意旨），查巨環公司之登記負責人即公司法所規定之巨 環公司負責人既係被告戊○○之胞姊劉照英，則巨環公司 違反稅捐稽徵法第四十二條規定而應由巨環公司負責人依 事實欄所示當時稅捐稽徵法第四十七條第一項之規定負轉 嫁及代罰責任者，應係劉照英，能否由被告戊○○依當時 之稅捐稽徵法第四十七條第一項規定科處刑罰，已不無疑 問。
２、次按「稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義 務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑 範圍內，轉嫁於公司之負責人，故此情形而受罰之公司法 規定之公司負責人，乃屬於『代罰』之性質，其既非逃漏 稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，亦 無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言。 又刑法第五十五條所謂之牽連犯，必須二個以上之行為有 方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法 行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽 連關係，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，其僅係 代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責 人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於 公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯 罪行為間，無方法結果之牽連關係可言。而公司為法人， 既不具有犯罪能力，自無犯意，其於稅捐稽徵法充其量僅 係受罰主體，尤無所謂概括犯意與犯意聯絡之存在，故公 司以不正當方法逃漏稅捐，當不可能成立連續犯與共犯， 該公司負責人因而代罰，亦不應成立連續犯與共犯，公司 逃漏稅捐多次，其負責人應成立多次罪刑，併合處罰之。 」（詳最高法院八十四年度台上字第五三九一號、八十五 年度台上字第六０六五號、八十六年度台上字第三九九一 號判決意旨）、「稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定， 係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於 其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，故此情形而受



罰之公司法規定之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質， 其既非逃漏稅捐之納稅義務人，僅係代罰而已，則公司以 不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人為之，究非屬於 公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯 罪行為間，無方法結果之牽連關係可言。」（詳最高法院 八十六年度台上字第一二六九號、第二八一一判決意旨） 、「公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並 非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所 為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方 法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法 第四十一條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司 負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於 刑事政策上之考慮，同法第四十七條第一款將納稅義務人 之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責 人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因 其本身之犯罪而負行為責任。又刑法第五十五條所規定之 牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪 名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行 為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一 重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃 漏稅捐，既非稅捐稽徵法第四十一條之犯罪或受罰主體， 僅依同法第四十七條第一款之規定，代替公司受徒刑之處 罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名（如刑法第二百 十六條、第二百十五條、商業會計法第七十一條第一款等 罪）間，不具牽連犯關係。」（詳最高法院八十八年度台 非字第一四九號、第二八九號、第三三０號、八十九年度 台非字第八號判決意旨），故公司負責人係自然人所犯行 使業務不實登載文書罪，與公司負責人依稅捐稽徵法第四 十七條第一項規定代罰之規定所成立罪，自應分論併罰。 查檢察官上訴書所載巨環公司犯稅捐稽徵法第四十二條規 定，應由巨環公司負責人依稅捐稽徵法第四十七條第一項 第一款規定轉嫁或代罰，縱認被告戊○○即係巨環公司依 公司法規定之公司負責人，而應依稅捐稽徵法第四十七條 第一項第一款之規定轉嫁或代罰，惟亦與被告戊○○本身 所犯刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實 罪之部分，無任何修正前刑法第五十五條牽連犯或刑法第 五十六條連續犯之關係，則原審僅就被告戊○○所犯刑法 第二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實罪之部分 論罪科刑，而並未就被告戊○○所犯稅捐稽徵法第四十二 條、第四十七條第一項第一款代罰部分予以論罪科刑，且



依檢察官上訴書所載，亦只表示僅就被告戊○○被訴偽造 文書部分聲明不服，提起上訴，則有關檢察官上訴書所載 稅捐稽徵法第四十二條、第四十七條第一項第一款轉嫁罰 部分，既應與被告戊○○被訴偽造文書罪部分，分論併罰 ，且原審並未判決，則被告戊○○所犯前揭有罪之偽造文 書犯行，自與屬代罰性質之違反稅捐稽徵法部分，並非單 一性案件，自無上訴不可分可言（詳最高法院八十六年度 台上字第一九一一號判決意旨），本院自無從置喙。 綜上所述，檢察官就被告戊○○有罪部分所提之上訴內容，均 無理由，業如前述，自應予以駁回。
乙、無罪部分：
壹、本件檢察官起訴意旨略以：
鄭征男於九十年間擔任郵政總局副總局長，被告丙○○為郵 政總局業務處承辦人，均係依法令從事於公共事務而具有法 定職務權限之人。被告戊○○於九十年間為利傑公司、巨環 公司實際負責人；黃輝嶽（業於一０三年三月二十四日死亡 ，而由原審判決公訴不受理確定）於九十年間係利傑公司董 事及巨環公司監察人，亦係利傑公司與巨環公司主要股東， 並實際參與該等公司投標政府採購事務與營運；被告乙○○ 於九十年間係百通科技股份有限公司（統一編號：二二四六