臺灣臺北地方法院刑事判決 103年度訴字第625號
公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被 告 黃雅蘭
上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（103 年度偵
字第9724號），因被告於審判程序中就被訴事實為有罪之陳述，
由本院裁定以簡式審判程序審理，判決如下：
主 文
黃雅蘭犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑叁月，如易科罰金以新臺幣壹仟元折算壹日。 事 實
一、黃雅蘭於民國97年11月至99年2 月間係諾貝塔國際有限公司 （下稱諾貝塔公司，址設臺北市○○區○○○路0 段000 巷 00號）實際管理公司包括進、銷項發票及帳面處理等會計事 務之人，為諾貝塔公司之實際負責人，且為商業會計法所規 定之主辦會計人員（該公司登記負責人葛雪另經臺灣臺北地 方法院檢察署檢察官以100 年度偵緝字第1814號為不起訴處 分），明知諾貝塔公司並無銷貨予如附表所示公司之事實， 竟於上開期間，基於幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑證 之犯意，虛偽開立如附表所示不實之統一發票共50紙，銷售 額合計新臺幣（下同）1,281 萬8,947 元，分別交付予該等 公司作為進項憑證使用，嗣附表編號1 、3 至12之公司即持 其中42紙統一發票（銷售額合計1,184 萬3,943 元）申報扣 抵銷項稅額，藉此方式幫助該等公司逃漏應繳納之營業稅額 共計59萬2,197 元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平 及正確性。
二、案經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官自動檢舉簽分偵查後起 訴。
理 由
一、上開犯罪事實，業據被告黃雅蘭於本院審理時坦承不諱（訴 字卷一第270 頁、第293 頁反面），並經證人周春來於審理 時結證：我與被告、葛雪都是諾貝塔公司之股東，但葛雪的 股份是我幫她出資的，我們是跟奚凌鈞接手這間公司，我請 葛雪擔任登記負責人，葛雪答應後，就由被告去辦公司登記 ，接手後，公司由我們三人共同經營，我負責在外面跑業務 、出貨、送貨，被告負責會計及開立統一發票，葛雪不太去 公司做事，我們三人中被告最清楚公司帳務等語明確（訴字 卷一第255 至263 頁），所述與其偵查時證稱：我與被告都 是諾貝塔公司股東，被告有負責公司經營並擔任會計、開立 統一發票，我是在外面處理業務、送貨等語相符（偵緝卷第 60至63、83頁），證人葛雪於偵查時及另案臺灣桃園地方法
院102 年度桃簡字第139 號（下稱另案桃院案件）訊問程序 時亦證稱略以：我是透過周春來認識被告，諾貝塔公司是周 春來和被告一起合作，要我當公司登記負責人，我在公司什 麼事情都沒有做，不清楚公司經營等語在卷（偵緝卷第82頁 、訴字卷二第8 頁反面至第9 頁另案訊問筆錄影本），證人 奚凌鈞於檢察官訊問及檢察事務官詢問時亦證稱：我之前是 諾貝塔公司的負責人，後來公司經營狀況不好，透過友人問 是否有人要接手公司，後來公司在97年12月間移轉登記給葛 雪，公司在97年9 月份就先變更登記地址到臺北市，變更完 地址後，我就沒有再經營公司，相關統一發票也都轉交，公 司轉讓的時候，是被告跟我聯繫，原本公司設在新北市，是 被告跟我聯絡說公司要移到臺北市，所以先將公司移到臺北 市，再辦轉讓等語在卷（100 年度偵字第15694 號卷第192 至194 頁、偵緝卷第204 頁、102 年度偵字第1457號卷第10 3 頁），證人羅麗秋於檢察事務官詢問時並證稱：我是諾貝 塔公司的記帳業者，諾貝塔公司於97年底至99年2 月間主要 是由被告跟我接洽，因為她是會計，她會把進銷貨發票給我 ，我幫他們報營業稅、營所稅等語明確（102 年度偵字第14 57號卷第102 頁反面），證人陳俊亮於本院審理時亦結證： 當時是被告介紹我到諾貝塔公司從事刷卡換現金（即「真刷 卡、假消費」）的業務，大概是97年至99年間；（依規定， 接受信用卡刷卡要開發票，你在諾貝塔公司讓人刷卡換現金 時，發票是何人開的？）我不知道，刷卡後的簽單我是交給 被告等語（訴字卷一第264 至269 頁），與其偵查時結證： 我是諾貝塔公司的業務，是被告介紹我去的，我是負責刷卡 換現金的業務，我沒有開過發票，只負責刷卡，之後簽單就 交給公司他們去處理，刷卡單我大多交給被告等語相符（10 3 年度偵字第9724號卷第31頁反面至第32頁）。上開證人所 述被告於上開期間負責諾貝塔公司經營、擔任會計、管理帳 務並開立統一發票等情節，均核相符，復有諾貝塔公司歷年 營業稅稅籍資料查詢作業列印畫面、諾貝塔公司歷次設立及 變更登記申請書、領用統一發票購票證申請書及申請所附資 料、財政部臺北市國稅局查緝案件稽查報告書、成正記帳士 事務所營業人暨扣繳單位統一編號查詢畫面、諾貝塔公司97 年至99年營業稅申報資料、領用統一發票紀錄查詢畫面、涉 案期間進銷項查核名冊及查核清單、臺北市國稅局BLM325P 營業人進銷項交易對象彙加明細表及BLM320P 進銷項憑證明 細資料表、諾貝塔公司及其交易對象關係圖、交易對象明細 表及營業稅籍資料、銷項去路明細資料、進項來源明細資料 、交易對象之進項來源、銷項去路明細資料、財政部臺北國
稅局102 年5 月10日函附諾貝塔公司開立與下游銷項去路營 業人統一發票明細表及國稅局刑事案件移送書、臺灣臺北地 方法院檢察署檢察事務官室102 年5 月16日電話紀錄、本院 104 年6 月8 日公務電話紀錄等件在卷可稽（100 年度偵字 第15694 號卷第3 至8 、11至45、49至56、58至68、87、97 至105 、107 至118 、120 至122 、124 至160 、102 年度 偵字第1457號卷第136 至158 頁、訴字卷一第273 頁），足 認被告上開任意性自白核與事實相符，應堪採信。至證人周 春來雖於另案桃院案件訊問程序作證時否認諾貝塔公司有虛 開發票充作他人進項憑證之情（見訴字卷二第12頁該案訊問 筆錄影本），惟其於本院審理時作證時，針對附表所示公司 僅證稱諾貝塔公司好像有銷貨予編號9 之亞伯頓企業有限公 司等語，就其餘公司則均未能確認諾貝塔公司究有無實際銷 貨之情，甚至對於其餘多數公司均無印象（訴字卷一第261 頁反面至第262 頁），以其既負責諾貝塔公司業務及出貨事 宜，若諾貝塔公司確有實際銷貨予該等公司之事實，衡情當 無未能憶起該等公司之理，且依其證稱諾貝塔公司於98年即 已實際倒閉乙節（訴字卷一第262 頁），諾貝塔公司應無於 斯時（即附表編號9 所示統一發票開立期間）實際銷貨予亞 伯頓企業有限公司之情，復參酌證人陳俊亮上開證述諾貝塔 公司於前揭期間實係從事接受他人「真刷卡、假消費」業務 一節，以及前開國稅局相關書證資料，足認諾貝塔公司於上 開期間確無銷貨予附表所示公司，卻虛偽開立不實之統一發 票供作該等公司為進項憑證使用持以申報扣抵銷項稅額之事 實，堪予認定。本案事證已臻明確，被告犯行洵堪認定，應 依法論科。
二、論罪科刑之理由：
（一）被告行為後，稅捐稽徵法第43條固於103 年6 月4 日修正 公布，並自同年月6 日起施行，然該次該條僅修正第3 項 ，並未更易同條第1 項、第2 項之內容，於本案被告之犯 行，自不生新舊法比較問題，應逕行適用裁判時法即現行 稅捐稽徵法第43條第1 項之規定。
（二）按稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特 設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特 別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之 從犯，倘非納稅義務人，縱有參與逃漏稅捐之行為，應適 用特別規定，成立同法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪， 不能論以同法第41條逃漏稅捐罪之共同正犯。再按統一發 票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證 ，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發
票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項 而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實 文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優 先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘 地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照），主辦 會計人員如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票， 亦應為相同之解釋。查被告係諾貝塔公司之實際負責人兼 任會計事項，為商業會計法所稱之主辦會計人員，明知諾 貝塔公司於97年11月至99年2 月間並無實際銷貨予附表所 示公司之事實，竟以諾貝塔公司名義，先後填製附表所示 不實之統一發票共50紙，分別交付該等公司作為進項憑證 ，經其中附表編號1 、3 至12所示之公司持其中42紙向稅 捐機關申報扣抵銷項稅額，以此方式幫助該等納稅義務人 逃漏營業稅；核被告所為，係犯商業會計法第71條第1 款 之填製不實會計憑證罪，及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫 助逃漏稅捐罪。
（三）按刑事法若干犯罪行為態樣，本質上原具有反覆、延續實 行之特徵，立法時既予特別歸類，定為犯罪構成要件之行 為要素，則行為人基於概括之犯意，在密切接近之一定時 、地持續實行之複次行為，倘依社會通念，於客觀上認為 符合一個反覆、延續性之行為觀念者，於刑法評價上，即 應僅成立一罪，俾免有重複評價、刑度超過罪責與不法內 涵之疑慮；學理上所稱「集合犯」之職業性、營業性或收 集性等具有重複特質之犯罪均屬之，例如經營、從事業務 、收集、販賣、製造、散布等行為概念者是（最高法院95 年度台上字第1079號判決意旨參照）。被告自97年11月至 99年2 月間，先後多次填製不實會計憑證與幫助他人逃漏 稅捐之行為，係於密集期間內以相同方式持續進行而未曾 間斷，是其行為於概念上，縱有多次填製不實會計憑證與 幫助逃漏稅捐之舉措，仍應分別評價為包括一罪之集合犯 ，均僅論以一罪。被告所犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫 助他人逃漏稅捐罪，係以開具不實發票後再交付他人之方 式為之，而開具不實發票之前階段部分即係成立填製不實 會計憑證罪，則稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助他人逃漏 稅捐罪與商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪 2 罪間，即有部分行為重合，屬一行為觸犯數罪名之想像 競合犯，應依刑法第55條規定從一重之商業會計法第71條 第1 款之填製不實會計憑證罪處斷。
（四）爰審酌被告擔任諾貝塔公司之實際負責人及主辦會計人員 ，不思誠實正當經營公司，竟虛開不實之統一發票幫助他
人逃漏稅捐，影響國家稅收及稅稽機關查核稅捐之正確性 ，所為誠屬不該；惟考量其犯後終坦承犯行，態度尚可， 兼衡其在本案發生前，並無其他科刑紀錄之素行狀況（見 訴字卷一第279 至281 頁臺灣高等法院被告前案紀錄表） ，復參酌其自述高職畢業之智識程度、離婚、現於旅行社 兼職、月收入約1 萬多元、育有一名大學在學中、現由其 與前夫共同扶養之子女等家庭經濟狀況、本案幫助他人逃 漏營業稅額之多寡、犯罪動機、目的、手段等一切情狀， 量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1 項，刑法第11條前段、第55條、第41條第1 項前段，判決如主文。本案經檢察官黃惠欣到庭執行職務
中 華 民 國 104 年 7 月 21 日
刑事第三庭 法 官 林伊倫
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官 桑子樑
中 華 民 國 104 年 7 月 21 日
附錄本案論罪科刑法條：
商業會計法第71條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。
稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，處 1 萬元以上 5 萬元以下
罰鍰。
附表：
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│編│營業人名稱 │開立年月│張│銷售額（元）│稅額（元）│申報扣│申報扣抵銷項金額│ 申報扣抵稅額 │
│號│ │（民國）│數│（新臺幣） │（新臺幣）│抵張數│（元）（新臺幣）│（元）（新臺幣）│
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│ 1│維多麗國際有│98年9月 │2 │ 160,761 │ 8,039 │2 │ 160,761 │ 8,039 │
│ │限公司 │ │ │ │ │ │ │ │
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│ 2│瑛才企業有限│98年10月│1 │ 104,667 │ 5,233 │0 │ 0 │ 0 │
│ │公司 │ │ │ │ │ │ │ │
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│ 3│台科國際貿易│99年1月 │2 │ 173,524 │ 8,676 │1 │ 57,143 │ 2,857 │
│ │有限公司 │ │ │ │ │ │ │ │
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│ 4│利蓉企業有限│98年3 月│6 │ 1,018,510 │ 50,926 │6 │ 1,018,510 │ 50,926 │
│ │公司 │至98年10│ │ │ │ │ │ │
│ │ │月 │ │ │ │ │ │ │
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│ 5│惠眾百貨行 │99年1月 │1 │ 84,000 │ 4,200 │1 │ 84,000 │ 4,200 │
│ │ │ │ │ │ │ │ │ │
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│ 6│金三合股份有│98年4 月│10│ 284,572 │ 14,228 │7 │ 254,573 │ 12,727 │
│ │限公司 │至98年8 │ │ │ │ │ │ │
│ │ │月 │ │ │ │ │ │ │
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│ 7│春香高爾夫球│97年11月│8 │ 2,189,357 │ 109,468 │5 │ 1,465,400 │ 73,270 │
│ │用品有限公司│至98年2 │ │ │ │ │ │ │
│ │ │月 │ │ │ │ │ │ │
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│ 8│維多莉企業有│98年12月│2 │ 433,000 │ 21,650 │2 │ 433,000 │ 21,650 │
│ │限公司 │ │ │ │ │ │ │ │
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│ 9│亞伯頓企業有│98年2 月│5 │ 2,787,857 │ 139,393 │5 │ 2,787,857 │ 139,393 │
│ │限公司 │至98年4 │ │ │ │ │ │ │
│ │ │月 │ │ │ │ │ │ │
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│10│鑫兆豐國際企│98年3 月│8 │ 2,827,199 │ 141,360 │8 │ 2,827,199 │ 141,360 │
│ │業有限公司 │至98年8 │ │ │ │ │ │ │
│ │ │月 │ │ │ │ │ │ │
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│11│筑宏企業有限│99年2月 │3 │ 2,292,500 │ 114,625 │3 │ 2,292,500 │ 114,625 │
│ │公司 │ │ │ │ │ │ │ │
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│12│卡利企業有限│98年8 月│2 │ 463,000 │ 23,150 │2 │ 463,000 │ 23,150 │
│ │公司 │至98年9 │ │ │ │ │ │ │
│ │ │月 │ │ │ │ │ │ │
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│ │ 合 計 │ │50│12,818,947 │ 640,948 │42 │11,843,943 │ 592,197 │
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