最 高 行 政 法 院 裁 定
104年度裁字第1086號
上 訴 人 國立清華大學
代 表 人 賀陳弘
訴訟代理人 林秀真 會計師
被 上訴 人 財政部北區國稅局
代 表 人 李慶華
上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國104年4月9日臺
北高等行政法院103年度訴字第1906號判決，提起上訴，本院裁
定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由， 不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第 1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；依 同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者 ，為當然違背法令。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由 並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項 第4款及第2項所明定。且依同法第307條之1準用民事訴訟法 第470條第2項第1款、第2款規定，上訴理由應表明原判決所 違背之法令及其具體內容，暨依訴訟資料合於該違背法令之 具體事實。是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或 適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法 規之條項或其內容；如以原判決有行政訴訟法第243條第2項 所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體 事實。上訴狀或理由書如未依上述方法表明，或其所表明者 顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合 法表明上訴理由，其上訴自非合法。又原判決如已明確說明 其適用法律之見解，並就當事人主張之法律見解，說明其不 採之理由，且原判決所採見解與司法院解釋、本院判例均無 牴觸者，當事人如仍堅持其於原審主張之歧異見解作為上訴 理由，即與所謂原判決「違背法令」之情形顯不相當，要難 謂為適法之上訴理由。
二、緣上訴人於民國96年11月至101年12月間將其經營管理之國 有房地委外經營或出租，未依規定開立憑證並申報銷售額， 繳納營業稅，漏報銷售額合計新臺幣（下同）22,630,987元 ，經被上訴人查獲，除核定補徵營業稅額1,131,549元，並 就其同時違反稅捐稽徵法第44條暨加值型及非加值型營業稅
法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款規定，採擇一從重處 罰方式，裁處罰鍰1,000,000元。上訴人就罰鍰處分不服， 循序提起行政訴訟，經原審法院判決駁回後，提起本件上訴 。
三、上訴意旨雖主張：㈠參照財政部70年7月22日台財稅第35977 號函釋（下稱70年7月22日函釋），稅捐機關早已有將非以 營利為目的之團體或組織排除稅捐稽徵法第44條規定之適用 ，且稅捐稽徵法並未明確定義「營利事業」，原審法院越俎 代庖逕行認定稅捐稽徵法第44條之「營利事業」包括營業稅 法第6條之「營業人」，適用稅捐稽徵法第44條顯有不當， 且有違背憲法第19條之租稅法定主義原則。另財政部100年5 月23日台財稅字第10000175660號函釋逕認稅捐稽徵法第44 條「營利事業」包括營業稅法第6條之「營業人」，已顯非 僅針對課稅有關之技術性、細節性事項而為規定，原審未察 ，率爾援之，有適用法令不當之違背法令。㈡上訴人主觀上 係認為該項租金收入係編入校務基金預算，以充實教育資源 ，上訴人初並無以營利或以之作為上訴人業務範圍之一之意 圖；原判決對上訴人於主觀上構成過失乙節，毫無任何說理 以及論證過程，即逕以上訴人所不爭之事實遽認上訴人有過 失，原判決顯有判決不備理由之違法等語。然原判決已就被 上訴人依稅捐稽徵法第44條規定處上訴人100萬元罰鍰之處 分是否適法之主要爭點論明：㈠查稅捐稽徵法第44條第1項 既在課予營利事業「應給與他人憑證」、「應自他人取得憑 證」或「應保存憑證」等義務，而對於所謂「營利事業」為 何，該法並無進一步之定義，自應就該法之規定，斟酌個案 之所涉及之各別稅法來認定；本案為營業稅事件，自應參酌 營業稅法相關規定予以審認上訴人究否為「營利事業」。茲 依營業稅法第1條、第2條第1款之規定可知，在中華民國境 內銷售貨物或勞務之營業人，均應依該法規定課徵營業稅； 又依營業稅法第6條第2款規定，非以營利為目的之機關有銷 售貨物或勞務者仍為營業人，則上訴人雖係非以營利為目的 之機關，依營業稅法第29條規定，得免辦營業登記，但其既 有銷售貨物或勞務者，自為營業稅法第6條之營業人。㈡上 訴人自96年11月至101年12月間將其經管之國有房地委外經 營或出租予杏一醫療用品股份有限公司等營業人，並收取租 金，上訴人此部分所為，核與一般營業人銷售貨物或勞務之 行為並無不同，而其於該期間內之銷售額有漏報情事，業經 被上訴人課徵營業稅1,131,549元在案，且上訴人於收款時 未填具「機關團體銷售貨物或勞務申報銷售額與營業稅繳款 書」，此亦為上訴人所不爭，是上訴人上揭所為，乃有應注
意而不注意之情事，自有過失，被上訴人因認上訴人不符合 行政罰法第7條第1項不予處罰之規定，應予論罰，並無違誤 。則上訴人係營業稅法之營業人，未依規定給予憑證，漏報 銷售額，係同時違反營業稅法第51條第1項第7款及稅捐稽徵 法第44條之規定，自應擇一從重處罰。是依財政部97年6月 30日台財稅字第09704530660號令釋，應依行政罰法第24條 第1項規定，就具體個案，依營業稅法第51條第1項第7款所 定按漏稅額處最高倍數（5倍）之罰鍰金額【本件所漏稅額 為1,131,549元處最高5倍之罰鍰為5,657,745元】與稅捐稽 徵法第44條第1項規定，就未給與憑證之總額處5％之罰鍰【 （本件銷售額22,630,987元－已逾5年行為罰裁處期間之銷 售額1,442,286元為21,188,701元）5％＝1,059,435元】 ，惟依稅捐稽徵法第44條第2項規定，處罰金額不得超過1,0 00,000元予以比較，兩者相較從重者，應以營業稅法第51條 第1項第7款之規定為處罰之依據。茲查上訴人於本件裁罰處 分核定前業已補繳稅款，被上訴人經衡酌其違章情節及應受 責難程度等情狀，依營業稅法第51條第1項第7款暨財政部10 2年9月12日修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定， 按所漏稅額1,131,549元處0.5倍罰鍰565,774元。惟依行政 罰法第24條第1項但書規定，裁處之額度不得低於各該規定 之罰鍰最低額，則本件上訴人違反稅捐稽徵法第44條及營業 稅法51條第1項第7款之罰鍰最低額為1,000,000元及565,774 元，裁處之額度應不得低於1,000,000元，是本件原處分裁 處上訴人罰鍰1,000,000元，於法並無違誤等語，詳述其判 斷之理由，並就上訴人之主張，何以不足採，分別指駁甚明 ，且70年7月22日函釋固謂「所得稅法第11條第4項所稱之教 育、文化、公益、慈善機關或團體，核非屬同法第11條第2 項所指之營利事業，其本身及其附屬作業組織之財務收支未 取具合法憑證或無完備之會計紀錄者，不適用稅捐稽徵法第 44條及第45條之規定辦理」，然所得稅法第11條第4項係規 定：「本法稱教育、文化、公益、慈善機關或團體，係以合 於民法總則公益社團及財團之組織，或依其他關係法令，經 向主管機關登記或立案成立者為限」，而上訴人係國立大學 ，乃由教育部依照教育政策，及審察各地實際情形所核定設 立（大學法第4條第2項參照），並非依民法或其他關係法令 ，經向主管機關登記或立案成立之組織，本不在該函釋之適 用範圍。觀諸上訴意旨無非堅持其於原審主張之歧異見解， 就原審認事用法之職權行使，指摘其為不當，並就原判決已 論斷者，泛言理由不備，核與所謂判決「違背法令」之情形 顯不相當，難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。
依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第 95條、第78條，裁定如主文。
中 華 民 國 104 年 7 月 2 日 最高行政法院第三庭
審判長法官 藍 獻 林
法官 黃 淑 玲
法官 廖 宏 明
法官 胡 國 棟
法官 林 文 舟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 104 年 7 月 2 日 書記官 邱 彰 德
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