臺中高等行政法院判決 八十九年度訴字第一八二號
原 告 大安建設事業股份有限公司
代 表 人 孟照熙
訴訟代理人 戊○○
丁○○
被 告 財政部臺灣省中區國稅局
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 乙○○
丙○○
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年六月三十日台
八十九訴字第一九三五七號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：原告民國（下同）八十二年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年 度所得額為新台幣（下同）六、九七六、七九八元，前五年核定虧損扣除額六、 九七六、七九八元，課稅所得額為零元。經被告以原告係房屋興建業，前經財政 部台北市國稅局核定七十九年、八十年、八十一年度營利事業所得稅分別為虧損 九、七八三、八六○元、一一、三○九、六五二元及一四、一八六、二六二元， 惟原告八十二年間興建房屋工程，未依規定向實際承包廠商取得進貨憑證，而取 得出借牌照未實際承包營建工程之大雄營造有限公司（以下簡稱大雄公司）、良 基工程營造有限公司（以下簡稱良基公司）所開立之統一發票，遂否准扣除前五 年核定虧損數，核定全年課稅所得額為一六、○五九、一二二元，應納營利事業 所得稅四、○○四、七八○元，並發單補徵稅額三、八八五、○三五元，原告不 服，循序申請復查及提起訴願，均遭駁回，訴經行政院台八十七訴字第○六五二 三號再訴願決定將原決定及原處分均撤銷，囑由被告機關另為適法之處分。嗣經 被告機關依再訴願決定意旨重核結果，仍維持原核定，原告猶未甘服，復提起訴 願、再訴願，迭遭駁回，遂提起本訴訟。
貳：兩造陳述及爭點：
一、原告方面：
㈠聲明：請求判決撤銷原處分、訴願及再訴願決定。 ㈡陳述：
⑴所得稅係對所得課徵，有所得始有納稅義務，建設公司營建建築工程，從規 劃、建造及銷售通常會跨越數載，初期只有投入而無收入可言，按年劃分計 算損益係配合租稅行政，所得稅法第三十九條明文規定「以往年度營業虧損 ，不得列入本年度計算」，有違實質課稅原則，公司是否賺錢，不能僅以完 工銷售年度為準，而未考慮完工前所投入之虧損，其理甚明，倘扣除以前年 度虧損為核算所得之必要減除項目，則所得稅法第三十九條但書所規定之限
制條件有違所得稅對所得課徵之旨意。
⑵本案起因於涉及虛設行號之認定，是否自始即以販售發票為業而均無實際營 業之事實？大雄公司及良基公司為甲級營造公司，依內政部營造業管理規則 規定，營造業自丙級逐級升等，歷經數年業績之累積始有可能，數年間若均 以販賣發票為業，即使營業稅有向借牌者收取代價完稅，其營利事業所得稅 因無足夠成本及費用必有異常情形，依經驗法則不可能長久掩飾而不被稽徵 機關查獲，據此，系爭兩家營造公司從何時開始不法販售發票，未見被告查 核敘明，且於台灣高雄地方法院刑事判決文中，亦未見系爭公司指認原告委 託建造案亦屬借牌，況良基公司於承攬原告之工地期間，有雇請現場監工曹 清煌負責連繫、監工事宜，是以本案之委建無具體證據證明涉及借牌情形， 且所指虛設行號公司當時確有僱用員工，負責原告公司工地連繫、監工事宜 。
⑶原告公司股東王明賢從事建築業多年，與其他股東合資成立建設公司，由公 司自行購買建材委託系爭營造公司僱請工人建造，該等營造公司只負責募工 建造，不涉及建材之採購（即所謂只包工不包料），工人按進度施工，如何 證明承包商係出借牌照販售發票圖利？此僱工承攬勞務工程，承攬後工程已 依約施作，與一般虛設行號無進貨而有銷貨明顯有別，甚且良基公司於承攬 期間亦有雇用王明賢妻舅曹清煌，代為處理監工及連絡事宜，向原告公司請 領工程款再以現金發放工資，由王明賢代為具領以發放工資，又有何違法？ 因發放工資之資金往來，何據此以作為款項回流股東王明賢帳戶之證據？即 使王明賢與其妻舅資金有挪借之情形，亦與原告何干？以良基公司開立五千 八百萬元發票，存於其帳戶僅剩七千七百二十一元，與系爭營造公司所認販 售發票報酬百分之零點六至百分之零點八明顯不相當，又何以自圓其說？況 良基公司即使以販售發票圖利，何以會開立帳戶收受工程款？建設公司成立 時實收資本額小，數工地同時動工，所需資金龐大，各股東為圖工程順利進 展，依個人財力墊借公司款項，股東王明賢及顧正隆等，均墊借公司巨額款 項且進出頻繁，公司當時帳上即有諸股東墊借往來紀錄，再訴願決定書中所 指資金回流公司帳戶，純係張冠李戴移花接木之舉，列舉八十二年十二月二 十九日所提陸續提現（查係年底發工資之支領），八十三年一月十八日匯至 公司帳戶五百八十萬元，八十三年一月二十日輾轉匯五百萬元，八十三年一 月二十二日匯七百四十二萬二千九百六十四元入公司帳戶，此三筆款係王明 賢借予公司之款項，有往來傳票可稽，且亦有八十一年及八十二年、八十三 年會計師簽證之財務資料可供查核，以大筆股東金額往來，移花接木曲解為 工程款回流於原告帳戶，且以時間相近之往來款作為編撰臆測之依據？對案 發前公司事實帳載紀錄未採，有故意扭曲事實之嫌。 ⑷本案系爭之營造公司，以合於營造法規甲級營造資格承攬原告建築工程之施 工，依委建合約書約定由建設公司提供建材，營造公司只負責施工，按營造 公司一般行業特性其雇用之工人，均為不定雇主之臨時工，期後檢視其承攬 之工地已如期完工，該公司請領工程款所開之發票，嗣後經查證亦均依法申 報完納營業稅，承包之營造公司雖因他案涉及借牌販售發票，但如何確證承
包原告工程亦涉及不法？若承包原告工地未涉及不法，單憑款項支付流程未 直接存入承包公司帳戶，何能判定違反何稅法之何項禁止規定？據此推斷承 包之營造公司為非實際交易對象，未免過於武斷，營利事業代收付款項，無 論營業稅法及所得稅法均視為合法，個人受託代辦亦未見為法所禁，王明賢 雖為原告公司股東，其妻舅曹清煌又受雇良基公司，由其具領款項支應工程 款亦合一般情理，況股東與公司係為各別獨立個體，其代辦領款付薪對公司 有何法律效果？
⑸綜上所述，本案系爭營造公司以具營造管理規定之資格，依法攬原告營造工 程施工部分，當時亦有雇用員工作現場連絡事宜，其僱用不定雇主之臨時工 完成工作，部份款項由具雙方足以信賴之個人（一方面為原告公司股東，另 一方面為營造公司監工之姊夫）具領支薪，嗣後營造公司雖因他案涉及借牌 販售發票，對其所承攬之工地一律推定均屬借牌販售發票，將難令人信服， 股東個人與公司長久有資金往來關係，以往來時間之相近之款項，推定係資 金回流於公司亦涉武斷與曲解，公司倘涉及借牌購買發票，依雙方資金往來 有無具體明證支付百分之零點六至百分之零點八報酬未見查明陳述，當時曾 受僱監工及連絡事宜之證據未見採納亦未見准駁論述，資金回流公司僅以時 間相近作推測，未見具體事證，案發前往來資金公司帳上之紀錄及當時會計 師簽證資料亦未見論述，系爭營造公司自何時開始不法販售發票及承攬原告 公司工程是否亦涉及不法均未查明，請鈞院查明後判決撤銷違反證據法則依 臆測論罰否准扣抵虧損之不合理原處分及訴願、再訴願決定。 二、被告方面：
㈠聲明：請駁回原告之訴。
㈡陳述：
⑴按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業， 會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第七十七條所稱藍色申報書 或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前五年內 各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」為所得稅法第三十九條所 明定。次按「營利事業應保存足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及 會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印會計 處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另訂之。」復為同法第二十一條 所規定。另按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始 憑證，如進貨發票，或給予他人原始憑證，如銷貨發票。給予他人之憑證， 應依次編號並自留存根或副本。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿 憑證辦法第二十一條所明定。又「『查舊所得稅法第三十五條（修正所得稅 法第三十九條）所稱『會計帳冊簿據完備』一語除會計帳冊簿據，應依同法 第三章第二節、商業會計法及本部對帳簿憑證有關解釋令為認定標準外，所 稱『完備』，自應以業經依照上開法令設置帳簿，並依法取得憑證為要件， 本兩案所呈○○遊覽汽車股份有限公司及○○企業股份有限公司，如確屬有 成本費用中之記帳憑證欠缺或經核定認有未取得支付憑證，並未依商業會計 法第十一條辦理情事，自不符合上項要件，應不得適用同法同條得將前三年
各期虧損自本年度純益額中扣除之規定。』關於公司組織之營利事業，依照 修正所得稅法第三十九條規定申請自本年純益額中扣除前三年內各期虧損案 件，亦應依照上開規定審核辦理。」及「所得稅法第三十九條關於公司組織 營利事業虧損互抵之規定，其所稱帳冊簿據完備乙詞，係指帳簿已依法設置 並記載，且憑證單據之授受齊全而言」為財政部五十二年十一月二十二日台 財稅發第八二一○號令及前台灣省政府財政廳五十五年三月十七日財稅一第 一六六三一號令釋有案。
⑵本件原告八十二年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年度所得額為六、 九七六、七九八元，前五年核定虧損扣除額六、九七六、七九八元，課稅所 得額為零元。經被告機關以原告係房屋興建業，前經財政部台北市國稅局核 定七十九年、八十年、八十一年度營利事業所得稅分別虧損九、七八三、八 六○元、一一、三○九、六五二元及一四、一八六、二六二元，惟原告八十 二年間興建房屋工程，未依規定向實際承包廠商取得進貨憑證，而取得以專 門出借營建牌照收取借牌費，且無實際承包營建工程之大雄公司、良基公司 所開立之統一發票，金額計六九、五二三、八○九元充作營業成本，案經法 務部調查局北部地區機動工作組「清塵專案」查獲，移經被告機關審理違章 成立，乃認與所得稅法第三十九條所定會計帳冊簿據完備之規定不符，遂否 准扣除前五年核定虧損數，核定全年課稅所得額為一六、○五九、一二二元 ，應納營利事業所得稅四、○○四、七八○元，並發單補徵稅額三、八八五 、○三五元。原告不服，主張其符合所得稅法第三十九條及商業會計法第十 一條、營利事業所得稅查核準則第二章各節及稅捐稽徵機關管理營利事業會 計帳冊憑證辦法等之規定，且所興建之房屋已完成，足證確有進項事實，且 在不知該憑證係出於虛設行號之情況下已善盡取得合法憑證應盡之義務，應 准將核定之前五年各期虧損額自所得額中扣除，再行核課本年度營利事業所 得稅，以符合公允等情。本案原經被告機關以原告雖有興建房屋之事實，惟 因大雄公司及良基公司經查獲係專門出借牌照收取借牌費之商號，有澎湖地 方法院刑事判決及台灣高雄地方法院檢察署檢察官起訴書附卷可稽，是原告 未依法向實際承包商取得憑證至臻明確，況系爭金額高達六九、五二三、八 ○九元，並非微小，非屬情節輕微，被告機關初查依前揭規定否准扣除前五 年虧損數，洵無不合，遂駁回其復查之申請。原告不服，提起訴願，經財政 部訴願決定持與被告機關相同之論見，駁回其訴願。原告復訴經行政院再訴 願決定略以，大雄公司與良基公司出借牌照，供未具營建資格之廠商使用， 開立發票以幫助各廠商逃漏稅捐，固經台灣高雄地方法院八十三年度訴字第 一八三二號及台灣新竹地方法院八十三年度訴字第一五○號刑事判決認定有 案，惟查該判決所述工程，並未包含原告八十二年度之工程，又依原告所提 示其興建工程與良基公司及大雄公司所簽訂之契約書、發票及以良基公司為 抬頭用以支付工程款之支票三紙，被告機關未查明其所提示資料是否可採， 竟以原告興建工程，未於營業事項發生時取得實際交易對象開立之憑證，而 取得該二公司開立之發票為由，否准扣除前五年虧損數，尚難謂妥，遂將原 決定及原處分均撤銷，由被告機關查實後另為適法之處分。
⑶嗣經被告機關依再訴願撤銷重核意旨重核結果，因本案同一系爭事由，分別 經台中市稅捐稽徵處以原告取得出借牌照廠商開立之統一發票作為進項憑證 ，申報扣抵銷項稅額，而核定補徵營業稅三、四七六、一九○元，另未依規 定取得進項憑證部分，亦經被告機關另案依稅捐稽徵法第四十四條規定裁處 罰鍰三、四七六、一九○元在案，前者經台中市稅捐稽徵處以良基公司負責 人徐榮助君因出借該公司牌照供未具合法營造公司資格之建商或個人：：收 取工程造價百分之○‧八之佣金而遭台灣高等法院高雄分院刑事判決在案， 另大雄公司負責人姬週聖君亦因出借牌照，幫助逃漏稅捐而遭台灣澎湖地方 法院判決有罪在案，另所提示支付工程款之支票，經查並非大雄公司而為其 他個人等情節，於八十七年三月十九日駁回其復查申請在案，原告不服，循 序提起訴願、再訴願，均遭駁回。至後者未依規定取得憑證處以行為罰鍰三 、四七六、一九○元部分，經查原告八十年十二月取得大雄公司統一發票一 張金額計一五、○○○、○○○元（含稅），原告主張其係以設於台中區中 小企業銀行西台中分行支票存款帳號：一三四七之六號之支票二張金額計一 五、○○○、○○○元支付大雄公司工程款，惟依原告所提示該二張支票影 本，並無填具受款人，且該二張支票嗣後係由原告股東王明賢君背書領款， 並無大雄公司受領系爭工程款之事證；另原告八十二年九月間取得良基公司 統一發票七張，金額計五八、○○○、○○○元（含稅），原告主張係以其 設於台灣省合作金庫五權支庫支票存款帳號：一七三七之五之支票四張及台 灣土地銀行北台中分行支票存款帳號：一○九三之三之支票三張金額計五八 、○○○、○○○元支付良基公司，依原告所提示該七張支票影本，雖已填 具良基公司為受款人，且由良基公司背書，經台中市第六信用合作社忠明分 社兌領存入該分社第0000000號帳戶，惟該部分經被告機關調查該七 張支票存入良基公司帳戶後，查得八十二年十二月二十九日同時分以二十四 筆每筆金額未逾一百萬元提領現金一九、一九九、三一五元，另原告之股東 王明賢君同日於其帳戶內提領八○○、六八五元，合計二○、○○○、○○ ○元分三筆，即以七、○○○、○○○元、七、五○○、○○○元、五、五 ○○、○○○元由王明賢君匯款至台灣省合作金庫新竹支庫邱南枝君帳戶內 ，八十三年一月十八日提領五、八○○、○○○元由股東王明賢君匯款至原 告台灣土地銀行北台中分行帳戶，八十三年一月二十日由原告員工林遠淑君 提領六、○○○、○○○元，再由股東王明賢君匯款五、○○○、○○○元 至原告台灣土地銀行北台中分行帳戶，八十三年一月二十一日由原告員工林 遠淑君提領八、五七○、○○○元，再由股東王明賢君匯款五、○○○、○ ○○元至原告台灣土地銀行北台中分行帳戶，八十三年一月廿二日提領七、 四二二、九六四元由股東王明賢君匯款至原告台灣省合作金庫五權支庫帳戶 ，八十三年一月廿四日提領一一、○○○、○○○元存入股東王明賢君台中 市第六信用合作社忠明分社帳戶，僅留存七、七二一元於良基公司名義帳戶 ，是原告並未實際支付工程價款予良基公司，是該案初查以原告未依規定取 得憑證裁處罰鍰三、四七六、一九○元，洵無不當，則原告未依規定取得憑 證事證明確，其主張應扣除前五年虧損數於法不合，被告機關重核後仍予維
持原核定。原告不服，復以良基公司及大雄公司各年度工程收入均經稅捐稽 徵機關認定屬實，且徵收營業稅及營利事業所得稅在案，被告機關以與成立 交易要件無關之工程款運用情況，予以否認工程款支付事實與法未合，訴經 財政部訴願決定，除持與本局相同論見外，並以大雄公司及良基公司為法務 部調查局查獲專門出借牌照收取牌照費之廠商，且經被告機關查明其主張支 付之價金回流原告及其關係人屬實，並未實際支付予大雄及良基公司，原告 迄未能對該資金回流情形提出合理說明及佐證資料，據此足以證明該二公司 非實際承包廠商，被告機關依照首揭規定，否准其前五年核定虧損數自本年 純益額中扣除，並無違誤，駁回其訴願。行政院復以財政部七十六年五月二 十八日台財稅字第七六二一七四六號函釋第七點規定，營利事業若有進貨事 實主張不知情者，應就其事實負舉證責任，原告自始並未依規定就其不知情 之事實負舉證責任，且其八十二年度取得良基公司資金回流，業經被告機關 及財政部訴願決定論述綦詳，原告迄未提出合理說明，依同函釋第六點規定 ，稅捐稽徵機關依據財稅資料中心產出之營業人取得虛設行號進項憑證歸戶 清單資料或其他方式，查獲營利事業使用虛設行號開立之統一發票或偽造、 變造之統一發票申報扣抵（或退還）營業稅者，除逃漏營業稅部分之漏稅罰 、行為罰或刑事罰，應依刑法、營業稅法及稅捐稽徵法之規定辦理外，有關 營利事業所得稅部分，並不得享受所得稅法第三十九條有關盈虧互抵之待遇 ，遂駁回其再訴願。
⑷原告訴訟意旨略謂：原告主張所得稅係對所得課徵，有所得始有納稅義務， 建設公司營建建築工程，從規劃、建造及銷售通常跨越數載，初期只有投入 而無收入可言，按年劃分計算損益係配合租稅行政，所得稅法第三十九條明 文規定「以往年度營業虧損，不得列入本年度計算」，有違所得稅實質課稅 原則，並稱大雄公司及良基公司均為甲級營造廠商，如係以販售發票為業， 亦不可能長期不為稽徵機關查獲，訴稱該二公司於台灣高雄地方法院刑事判 決中，並未指明其係借牌供原告委託建屋之用，且良基公司承覽工程期間， 亦有監工負責工地事宜，另原告主張其股東王明賢君從事建築業多年，良基 公司於承建期間僱用王明賢君之妻舅曹清煌君擔任監工，嗣由曹君請領工程 款，再由王君代曹君具領發放，故支票款係發放工資而流入股東帳戶，不得 據此認定良基公司係以販售發票營利，又王君於八十三年一月十八日匯款五 、八○○、○○○元，同年一月二十日匯款五、○○○、○○○元、一月廿 二日匯款七、四二二、九六四元，係王君借款予原告之款項，並非工程款回 流入原告帳戶，原告主張單憑款項支付流程，推定該二公司並非實際交易對 象，尚嫌武斷等情。
⑸查本件原告未依規定取得實際承包廠商之發票憑證，卻取得大雄公司、良基 公司開立之不實發票，充作其營建成本，該部分亦涉及逃漏營業稅，經台中 市稅捐稽徵處以大雄、良基公司並無承造工程之事實，原告以該二公司不實 發票所載進項稅額扣抵銷項稅額違反營業稅法規定予以補徵營業稅三、四七 六、一九○元，原告亦表不服，經行政救濟程序後，業已駁回確定在案（詳 大院受理八九中高行振信八九訴○○○一五號行政訴訟事，本局原卷第三○
五至三○九頁），次查原告因未依法取得憑證，經被告機關另案裁處罰鍰三 、四七六、一九○元，循序提起訴願、再訴願均遭駁回，案經 大院八九中 高行政振信八九訴○○○一五案號受理原告行政訴訟在案，原告主張確係由 該二公司承攬興建房屋部分，因無支付工程款之資金證明可稽，況以二公司 之交易、付款應經由公司正常之內部作業流程，以為控管，本案原告稱良基 公司僱用其股東王明賢之妻舅為監工，是款項由雙方足以信賴之個人具領， 蓋王明賢及曹清煌君並非各該公司僱用以從事會計、出納之人員，僅因其親 戚關係，即委由提領款項，顯違一般公司之正常運作，是該主張顯屬飾詞。 則其未依規定取具合法憑證違章事證明確，原告諉稱其支付價款之資金回流 其關係人帳戶與原告無關等情，洵無可採。
⑹基上論結：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請准如訴之聲 明判決。
理 由
一、按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計 帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第七十七條所稱藍色申報書或經會計 師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前五年內各期虧損，自 本年純益額中扣除後，再行核課。」為所得稅法第三十九條所明定。次按「營利 事業應保存足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑 證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印會計處理及其他有關事項之管理 辦法，由財政部另訂之。」復為所得稅法第二十一條所規定。另按「對外營業事 項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給予他人 原始憑證，如銷貨發票。給予他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」亦 為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條所明定。又「『查舊 所得稅法第三十五條（修正所得稅法第三十九條）所稱『會計帳冊簿據完備』一 語除會計帳冊簿據，應依同法第三章第二節、商業會計法及本部對帳簿憑證有關 解釋令為認定標準外，所稱『完備』，自應以業經依照上開法令設置帳簿，並依 法取得憑證為要件，本兩案所呈○○遊覽汽車股份有限公司及○○企業股份有限 公司，如確屬有成本費用中之記帳憑證欠缺或經核定認有未取得支付憑證，並未 依商業會計法第十一條辦理情事，自不符合上項要件，應不得適用同法同條得將 前三年各期虧損自本年度純益額中扣除之規定。』關於公司組織之營利事業，依 照修正所得稅法第三十九條規定申請自本年純益額中扣除前三年內各期虧損案件 ，亦應依照上開規定審核辦理。」及「所得稅法第三十九條關於公司組織營利事 業虧損互抵之規定，其所稱帳冊簿據完備乙詞，係指帳簿已依法設置並記載，且 憑證單據之授受齊全而言」為財政部五十二年十一月二十二日台財稅發第八二一 ○號令及前台灣省政府財政廳五十五年三月十七日財稅一第一六六三一號令釋在 案。
二、本件原告於八十二年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年度所得額為六、九 七六、七九八元，前五年核定虧損扣除額六、九七六、七九八元，課稅所得額為 零元，經被告機關以原告係房屋興建業，前經財政部台北市國稅局核定其七十九 年、八十年及八十一年度營利事業所得稅分別虧損為九、七八三、八六○元、一
一、三○九、六五二元及一四、一八六、二六二元，然原告於八十二年間興建房 屋工程，並未依規定向實際承包廠商取得進貨憑證，而係取得以專門出借營建牌 照收取借牌費，且無實際承包營建工程之大雄公司、良基公司所開立之統一發票 ，金額計六九、五二三、八○九元充作營業成本，案經法務部調查局北部地區機 動工作組之「清塵專案」查獲，移由被告機關審理違章行為成立，乃認與所得稅 法第三十九條所定會計帳冊簿據完備之規定不符，遂否准扣除前五年核定虧損數 ，核定全年課稅所得額為一六、○五九、一二二元，應納營利事業所得稅四、○ ○四、七八○元，並發單補徵稅額三、八八五、○三五元等情，為兩造所不爭執 ；原告不服，主張其均符合所得稅法第三十九條及商業會計法第十一條、營利事 業所得稅查核準則第二章各節及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳冊憑證辦法等 之規定且所興建之房屋已完成，足證原告確有進項事實，且在不知該憑證係出於 虛設行號之情況下已善盡取得合法憑證應盡之義務，應准將核定之前五年各期虧 損額自所得額中扣除，再行核課本年度（即八十二年度）營利事業所得稅，以符 合公允等情。然查：
㈠原告雖有興建房屋之事實，惟因大雄公司及良基公司經查獲係專門出借牌照收 取借牌費之商號，有澎湖地方法院刑事判決及台灣高雄地方法院檢察署檢察官 起訴書附於原處分卷可稽（見原處分卷第三百七十八頁至第三百八十七頁）， 足見原告未依法向實際承包商取得憑證至臻明確，況系爭金額高達六九、五 二三、八○九元，並非微小，非屬情節輕微，被告機關否准扣除前五年虧損數 ，並無不合。
㈡又本案同一系爭事由，分別經台中市稅捐稽徵處以原告取得出借牌照廠商開立 之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，而核定補徵營業稅三、四七六 、一九○元，另未依規定取得進項憑證部分，亦經被告機關另案依稅捐稽徵法 第四十四條規定裁處罰鍰三、四七六、一九○元在案，前者經台中市稅捐稽徵 處以良基公司負責人徐榮助君因出借該公司牌照供未具合法營造公司資格之建 商或個人：：：收取工程造價百分之○‧八之佣金而遭台灣高等法院高雄分院 刑事判決在案，另大雄公司負責人姬週聖君亦因出借牌照，幫助逃漏稅捐而遭 台灣澎湖地方法院判決有罪在案，另所提示支付工程款之支票，經查並非大雄 公司而為其他個人等情節，於八十七年三月十九日駁回其復查申請在案，原告 不服，循序提起訴願、再訴願，均遭駁回。而後者未依規定取得憑證處以行為 罰鍰三、四七六、一九０元部分，經查原告八十年十二月取得大雄公司統一發 票一張金額計一五、○○○、○○○元（含稅），原告主張其係以設於台中區 中小企業銀行西台中分行支票存款帳號：一三四七之六號之支票二張金額合計 一五、○○○、○○○元支付大雄公司工程款，然從原告所提示該二張支票影 本，並無填具受款人，且該二張支票嗣後係由原告股東王明賢君背書領款，並 無大雄公司受領系爭工程款之事證；另原告八十二年九月間取得良基公司統一 發票七張，金額計五八、○○○、○○○元（含稅），原告主張係以其設於台 灣省合作金庫五權支庫支票存款帳號：一七三七之五之支票四張及台灣土地銀 行北台中分行支票存款帳號：一○九三之三之支票三張金額計五八、○○○、 ○○○元支付良基公司，惟依原告所提示該七張支票影本，雖已填具良基公司
為受款人，且由良基公司背書，經台中市第六信用合作社忠明分社兌領存入該 分社第0000000號帳戶，惟該部分經被告機關調查該七張支票存入良基 公司帳戶後，經被告機關查得八十二年十二月二十九日同時分以二十四筆每筆 金額未逾一百萬元提領現金一九、一九九、三一五元，另原告之股東王明賢同 日於其帳戶內提領八○○、六八五元，合計二○、○○○、○○○元分三筆， 即以七、○○○、○○○元、七、五○○、○○○元、五、五○○、○○○元 由王明賢匯款至台灣省合作金庫新竹支庫邱南枝帳戶內，八十三年一月十八日 提領五、八○○、○○○元由股東王明賢匯款至原告台灣土地銀行北台中分行 帳戶，八十三年一月二十日由原告員工林遠淑提領六、○○○、○○○元，再 由股東王明賢匯款五、○○○、○○○元至原告台灣土地銀行北台中分行帳戶 ，八十三年一月二十一日由原告員工林遠淑提領八、五七○、○○○元，再由 股東王明賢匯款五、○○○、○○○元至原告台灣土地銀行北台中分行帳戶， 八十三年一月廿二日提領七、四二二、九六四元由股東王明賢匯款至原告台灣 省合作金庫五權支庫帳戶，八十三年一月廿四日提領一一、○○○、○○○元 存入股東王明賢台中市第六信用合作社忠明分社帳戶，僅留存七、七二一元於 良基公司名義帳戶，足見原告並未實際支付工程價款予良基公司，被以原告未 依規定取得憑證裁處鍰三、四七六、一九○元，並無不當（見本院八十九年度 訴字第十五號大安建設事業股份有限公司有關稅捐事務事件卷），則原告未依 規定取得憑證事證明確，其主張應扣除前五年虧損數於法不合，被告機關重核 後仍予維持原核定，並無不當。原告雖又以良基公司及大雄公司各年度工程收 入均經稅捐稽徵機關認定屬實，且徵收營業稅及營利事業所得稅在案，被告機 關以與成立交易要件無關之工程款運用情況，予以否認工程款支付事實與法未 合，然查大雄公司及良基公司為法務部調查局查獲專門出借牌照收取牌照費之 廠商，且經被告機關查明其主張支付之價金回流原告及其關係人屬實，並未實 際支付予大雄及良基公司，已如前所述，況財政部七十六年五月二十八日台財 稅字第七六二一七四六號函釋第七點規定「營利事業若有進貨事實主張不知情 者，應就其事實負舉證責任」，原告自始並未依規定就其不知情之事實負舉證 責任，且其八十二年度取得良基公司資金回流，原告亦未提出合理說明，依同 函釋第六點規定「稅捐稽徵機關依據財稅資料中心產出之營業人取得虛設行號 進項憑證歸戶清單資料或其他方式，查獲營利事業使用虛設行號開立之統一發 票或偽造、變造之統一發票申報扣抵（或退還）營業稅者，除逃漏營業稅部分 之漏稅罰、行為罰或刑事罰，應依刑法、營業稅法及稅捐稽徵法之規定辦理外 ，有關營利事業所得稅部分，並不得享受所得稅法第三十九條有關盈虧互抵之 待遇」。原告既未能對該資金回流情形提出合理說明及佐證資料，據此足以證 明該二公司非實際承包廠商，被告機關依照首揭規定，否准其前五年核定虧損 數自本年純益額中扣除，並無不合。
三、原告起訴雖主張：所得稅係對所得課徵，有所得始有納稅義務，建設公司營建建 築工程，從規劃、建造及銷售通常跨越數載，初期只有投入而無收入可言，按年 劃分計算損益係配合租稅行政，所得稅法第三十九條明文規定「以往年度營業虧 損，不得列入本年度計算」，有違所得稅實質課稅原則，並稱大雄公司及良基公
司均為甲級營造廠商，如係以販售發票為業，亦不可能長期不為稽徵機關查獲， 訴稱該二公司於台灣高雄地方法院刑事判決中，並未指明其係借牌供原告委託建 屋之用，且良基公司承覽工程期間，亦有監工負責工地事宜，且其股東王明賢從 事建築業多年，良基公司於承建期間僱用王明賢之妻舅曹清煌擔任監工，嗣由曹 清煌請領工程款，再由王明賢代曹清煌具領發放，故支票款係發放工資而流入股 東帳戶，不得據此認定良基公司係以販售發票營利，又王明賢於八十三年一月十 八日匯款五、八○○、○○○元，同年一月二十日匯款五、○○○、○○○元、 一月廿二日匯款七、四二二、九六四元，係王明賢借款予原告之款項，並非工程 款回流入原告帳戶，單憑款項支付流程，推定該二公司並非實際交易對象，尚嫌 武斷云云。然查：㈠本件原告未依規定取得實際承包廠商之發票憑證，卻取得大 雄公司、良基公司開立之不實發票，充作其營建成本，該部分亦涉及逃漏營業稅 ，經台中市稅捐稽徵處以大雄、良基公司並無承造工程之事實，原告以該二公司 不實發票所載進項稅額扣抵銷項稅額違反營業稅法規定予以補徵營業稅三、四七 六、一九○元，原告亦表不服，經行政救濟程序後，業已駁回確定在案（見本院 八十九年度訴字第十五號案件所調被告原處分卷第三○五頁至第三○九頁），又 原告因未依法取得憑證，經被告機關另案依稅捐稽徵法第四十四條裁處罰鍰三、 四七六、一九○元，循序提起訴願、再訴願均遭駁回，原告提起行政訴訟亦經本 院駁回原告之訴在案。㈡另原告主張確係由該二公司承攬興建房屋部分，然查因 無支付工程款之資金證明可稽，況與該二公司之交易、付款理應經由公司正常之 內部作業流程，以為控管，然本案原告卻稱良基公司僱用其股東王明賢之妻舅曹 清煌為監工及連絡事宜，然上開工程之款項鉅大，非為少數，應由雙方足以信賴 之人具領，而王明賢及曹清煌並非各該公司僱用以從事會計、出納之人員，僅因 其親戚關係，即委由提領款項，顯違一般公司之正常運作，原告上開主張顯屬飾 詞，則其未依規定取具合法憑證違章情節甚明，原告諉稱其支付價款之資金回流 其關係人帳戶與原告無關等情，尚非可採。
四、綜上所述，原處分及所為復查決定，核無違誤，一再訴願決定，遞予維持，亦無 不合，原告前開主張，均無可採，其訴非有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 二 月 十五 日 臺 中 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 王 茂 修
法 官 許 金 釵 法 官 莊 金 昌右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。
未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。中 華 民 國 九十 年 二 月 十五 日 法 院 書 記 官 蔡 宗 融
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