臺北高等行政法院判決
104年度訴字第27號
104年4月23日辯論終結
原 告 中華貿易開發股份有限公司
代 表 人 李瑞德（董事長）
訴訟代理人 黃世佳 會計師
被 告 基隆市稅務局
代 表 人 歐秋霞（局長）住同上
訴訟代理人 劉麗雲
游貽婷
林月嬌
上列當事人間地價稅事件，原告不服基隆市政府中華民國103 年
10月22日103 基府行法壹字第1030245081號訴願決定，提起行政
訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告所有坐落基隆市○○區○○段八堵北小段32 -4、34-6、36、36-2、37-3、67、67-1、96、97、97-1、97 -3、97-8、97-9、97-10 、98-2、98-3、99-1、99-3、99-4 、99-5、99-6、99-7、99-8、99-9、99-10 、99-11 、99-1 2 、99 -13、99-14 、99 -15、109 、110 、100-43、100- 34地號等34筆土地，因102 年土地公告地價之調整，被告原 依公告地價核定系爭34筆地號土地之102 年度地價稅應納稅 額為新臺幣（下同）9,592,101 元，原告於102 年11月11日 向被告申請系爭99-3、100-34、100-43地號等3 筆土地改課 徵田賦，經被告102 年11月21日會同原告及地政機關人員現 場履勘結果，系爭99-3地號土地使用分區編定為保護區，宗 地面積10平方公尺全筆仍作農業使用，100-34地號土地使用 分區編定為保護區，宗地面積為10,813平方公尺，除現場兩 座電塔占地112.5 平方公尺外，其餘10,700.5平方公尺皆作 農業使用，99-3、100-34等2 筆地號土地有作農業使用面積 ，准自102 年起改按田賦課徵，至於100-43地號土地之使用 分區編訂為保護區、倉儲區及非都市計畫內土地，先行維持 按一般用地稅率課徵地價稅，俟地政事務所依「都市計畫樁 測定及管理辦法」估算倉儲面積後，再行辦理更正，故將原 核定課徵地價稅額9,592,101 元改為9,308,068 元。又因基 隆市安樂區地政事務所102 年12月12日基府都計壹字第1020 132316號函復，系爭100-43地號土地目前尚無都市計畫樁位
成果，無法辦理逕為分割作業，被告遂依基隆市政府102 年 11月26日基府地價貳字第1020187857號函，估算系爭100-43 地號土地上未作農業使用之面積，倉儲區約為2.42平方公尺 ，另有一座鐵塔占地約8 平方公尺及兩間房屋約480 平方公 尺，總計490.42平方公尺仍維持按一般用地稅率課徵地價稅 ，其餘40,202.58 平方公尺仍作農業使用，符合土地稅法第 22條第1 項第1 款規定，准自102 年起改按田賦課徵，遂更 正原告102 年度應納稅額為8,246,720 元。原告仍不服，申 請復查，並於復查補充說明內就97、97-8、99-4、99-9、99 -11 、99-12 地號等6 筆土地申請實地勘察及改課田賦，經 復查駁回，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件 行政訴訟。
二、原告主張略以：（一）原告於61年購入三面環山、而中心坡 度平緩谷地作為基隆貨櫃集散站用地，40餘年來未作土地改 良。惟102 年公告地價，將系爭土地其中14筆（即97、97-8 、98-2、98-3、99-4、99-6、99-8、99-9、99-10 、99-11 、99-12 、99-13 、99-14 、99-15 ，面積計295,456 平方 公尺，佔73.23%）地價調高為6 倍，致地價稅由101 年度的 2,678,797 元遽增為8,246,720 元，被告未經查證比較同段 其他土地只有-31%（調降地價）、5%、13% 及21 %等四種地 價調整結果，遠小於原告的調增幅度600%，然這種異常情形 被告並未澄清，皆主張依地政機關公告地價底冊據以課稅。 嗣被告於本案復查決定後（被告經再次自行審查）、訴願決 定期間，再行寄發後續年度（103 年度）之地價稅繳款書9, 295,121 元，課稅土地總面積443,772.08平方公尺，一般土 地地價150,986,278 元，工業用地等地價244,275,600 元， 經原告發現向被告異議，被告18天後才更正為地價稅繳款書 8,065,268 元，課稅土地總面積404,059.92平方公尺，一般 土地地價128,577,041 元，工業用地等地價244,275,600 元 ，公共設施保留地地價442,596 元。按原告所訴土地無異動 且地價3 年公告地價一次，而被告於復查決定前業經再次自 行審查，地價稅卻仍核課錯誤，足資證明被告錯誤引用地政 機關公告地價底冊（抑或地政機關提供錯誤公告地價底冊） 據以課稅之事實。又被告係地方政府稅務機關對同一課稅標 的，於前後會計年度課稅金額相差達6 倍，甚或同一會計年 度課稅金額及課稅土地總面積亦有如上述錯誤，故被告行政 行為顯然不具連續性，且行政處分亦未具穩定性，不足以信 賴保護。（二）依基隆市政府102 年11月26日基府地價貳字 第1020187857號函所示，公告地價調整係考量全市各使用分 區地價之均衡性、合理性，未考量個案因素，這與按持有土
地孳息收入、調整地價核實課稅之情形不同。而156 地價區 段（八德路高速公路北側山林地之倉儲區）係為配合157 地 價區段（中華貨櫃場一帶之倉儲區）及160 地價區段（八堵 變電所附近之工業區）「102 地價佔102 現值」之整體調幅 為20％，竟將102 年公告地價自99年之每平方公尺100 元調 高為600 元；即山林地與倉儲區及變電所等工業區用地之「 公告地價調整情形」一致，這與土地稅法按土地用途之實況 （原告未開發之「林」地係無法開發利用之山坡地，這與一 般閒置土地不同）、核課地價稅捐之意旨不符，然被告卻仍 率以核課地價稅，違反稅捐稽徵法第12條之1 第2 項規定。 （三）按地價調查估計規則第3 條、第4 條及第6 條皆在於 規範地價之調查，無論買賣或收益應以實例為主，或採取有 司機關或專業機構人士所提供之資訊。惟被告所查建物皆達 20至40年份，且係散落於倉儲區用地內的警衛室、管制站、 地磅室、進出口倉儲區及行政大樓，迴異於住商區建物，因 無法獨立出售、出租或收益，故對所爭地價之大幅調漲並無 正面助益。如果63年至99年間地價皆處低檔每平方公尺10 0 元，何來102 年公告地價足可直接調高為600 元。（四）被 告答辯稱原告如認為地價規定不當，應依土地法第154 條規 定，於地價公布30日內，經同區同級土地所有權人，向基隆 市政府異議，方為適法，這無異阻絕了行政救濟之路，而有 悖稅捐稽徵法第28條第2 項規定。（五）依103 年地價稅繳 款書所示，其核課地價稅土地卻減少為33筆，顯然依法課稅 土地應只有33筆，懇請鈞院按原告新近之核課結果－地價稅 8,065,268 元裁減稅款，以顧及納稅人權益等語。並聲明求 為判決訴願決定、原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷 。
三、被告則以：（一）系爭14筆土地中，97-8、99-8、99-10 、 99-11 、99-13 、99-14 、99-15 地號等7 筆土地使用分區 係屬倉儲區，97、98-2、98-3、99-6、99-9、99-12 地號等 6 筆土地使用分區係屬保護區、倉儲區，99-4地號1 筆土地 使用分區係屬保護區、倉儲區及非都市計畫內土地。其中99 -6、99-8、99-14 、99-15 等4 筆地號土地，為土地稅法第 10條第2 項所規定之工業用地，不符土地稅法第22條第1 項 但書第1 款課徵田賦之要件，被告按工業用地稅率計徵地價 稅並無違誤；另97-8、99-10 、99-11 、99-13 等4 筆地號 土地使用分區為倉儲區，且不符課徵田賦之要件；至於98-2 、98-3等2 筆地號土地，使用分區皆為保護區及倉儲區，然 該2 筆地號土地上有建築物及水泥地，並未作農業使用，亦 不符合課徵田賦之要件，被告遂以一般用地稅率課徵地價稅
亦無違誤。（二）原告於103 年4 月24日之復查補充說明內 就97、97-8、99-4、99-9、99-11 、99-12 地號等6 筆土地 申請實地勘察及改課田賦，然依前開說明，97-8、99-11 地 號等2 筆土地使用分區為倉儲區，本即不符土地稅法第22條 第1 項但書第1 款課徵田賦之要件，被告課以一般地價稅並 無違誤，上揭6 筆地號土地，嗣經被告103 年5 月8 日會同 地政機關人員及原告進行現場會勘，發現其中97地號及99-4 地號部分面積皆有建物使用，其餘現場為雜木林，97-8、99 -9、99-11 、99-12 等4 筆地號土地皆為雜木林；另依基隆 市政府函記載，97、97-8、99-4、99-9、99-11 、99-12 地 號等6 筆土地於63年間至84年間共領有63基府工建字第0019 9 號等16張建造執照，99-4地號土地領有73年基府工都使字 第73008 號雜項（整地）使用執照；97地號等6 筆土地地上 共有8 筆建物坐落，共領有64基府工建字第0136號等8 張建 築執照，依建築法第11條第1 項前段規定，是以建築執照所 載之基地面積，為其土地上建築物所占用之地面面積與依法 留設法定空地面積的總和，即為建築使用基地，非屬農業使 用土地，不符課徵田賦規定。故被告按一般用地稅率課徵地 價稅並無違誤。（三）系爭土地公告地價之調整，依土地法 第152 條規定，係由基隆市政府地政機關，依據地價調查估 計規則等規定，報請基隆市政府公布為標準地價。土地公告 地價之調整非屬被告權責範疇，茲因基隆市政府公布之102 年公告地價之調整，系爭14筆地號土地所處之156 （八德路 高速公路北側山林地之倉儲區）地價區段，公告地價由每平 方公尺100 元調漲為600 元，原告未於公告期間申報地價， 被告遂依平均地權條例第16條前段規定，以公告地價百分之 80為其申報地價，核定系爭14筆土地102 年之申報地價為公 告地價每平方公尺600 元之80﹪即480 元，並據以課徵102 年度之地價稅，並無違誤。（四）至於103 年地價稅繳款書 少1 筆，因為99-3整筆土地都做農業使用，稅單上之課稅土 地只會列出應稅土地，所以看起來少1 筆。8,246,720 元已 是裁減後之稅額，原處分並無不合等語，資為抗辯。並聲明 求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
（一）按「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人 。」「（第1 項）本法所稱農業用地，指非都市土地或都 市土地農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使用者︰ 一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。二、供與 農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集 貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。三、農民團
體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍( 藏) 庫 、農機中心、蠶種製造( 繁殖) 場、集貨場、檢驗場等用 地。（第2 項）本法所稱工業用地，指依法核定之工業區 土地及政府核准工業或工廠使用之土地；所稱礦業用地， 指供礦業實際使用地面之土地。」「已規定地價之土地， 除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「供左 列事業直接使用之土地，按千分之10計徵地價稅。但未按 目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業 用地、礦業用地。」「非都市土地依法編定之農業用地或 未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦 同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地 使用者。」「徵收田賦之土地，依下列規定辦理：……二 、本法第22條第1 項但書規定之土地，由直轄市或縣（市 ）主管機關依地區範圍圖編造清冊，送主管稽徵機關。… …」為土地稅法第3 條第1 項第1 款、第10條、第14條、 第18條第1 項第1 款、第22條第1 項第1 款及同法施行細 則第24條所明定。
（二）次按平均地權條例第15條規定：「直轄市或縣（市）主管 機關辦理規定地價或重新規定地價之程序如左：一、分區 調查最近一年之土地買賣價格或收益價格。二、依據調查 結果，劃分地價區段並估計區段地價後，提交地價評議委 員會評議。三、計算宗地單位地價。四、公告及申報地價 ，其期限為30日。五、編造地價冊及總歸戶冊。」第16條 規定：「舉辦規定地價或重新規定地價時，土地所有權人 未於公告期間申報地價者，以公告地價百分之80為其申報 地價。……。」第17條規定：「已規定地價之土地，應按 申報地價，依法徵收地價稅。」又「每地價等級之平均地 價，由該管直轄市或縣（市）地政機關報請該管直轄市或 縣（市）政府公布為標準地價。」「土地所有權人對於標 準地價認為規定不當時，如有該區內同等級土地所有權人 過半數之同意，得於標準地價公布後30日內，向該管直轄 市或縣（市）政府提出異議。」亦為土地法第152 條、15 4 條第1 項所明定。
（三）查系爭14筆土地中97-8、99 -8 、99-10 、99-11 、99-1 3 、99-14 、99-15 地號等7 筆土地使用分區係屬倉儲區 ，97、98-2、98-3、99-6、99 -9 、99-12 地號等6 筆土 地使用分區係屬保護區、倉儲區，99-4地號1 筆土地使用 分區係屬保護區、倉儲區及非都市計畫內土地，有土地使 用分區證明書及基隆市住宅及不動產資訊服務網查調資料 在卷可稽（原處分卷第61頁、63-65 頁及第100-113 頁）
。而其中99-6、99-8、99-14 、99-15 等4 筆地號土地， 為土地稅法第10條第2 項所規定之工業用地，並依工業用 地稅率計徵地價稅（原處分卷第55頁地價稅課稅明細表參 照）；另97-8、99-10 、99-11 、99-13 等4 筆地號土地 使用分區為倉儲區，不符土地稅法第22條第1 項第1 款「 依都市計畫編為農業區及保護區，限作農地使用者」之課 徵田賦要件；至於98-2、98-3等2 筆地號土地，使用分區 皆為保護區及倉儲區，依基隆市住宅及不動產資訊服務網 查調資料顯示（原處分卷第102 頁、103 頁），該2 筆地 號土地上有建築物及水泥地，並未作農業使用，亦不符合 課徵田賦之要件，被告遂以一般用地稅率課徵地價稅並無 違誤。
（四）又原告於103 年4 月24日之復查補充說明內就97、97-8、 99-4、99-9、99-11 、99-12 地號等6 筆土地申請實地勘 察及改課田賦，惟依前開說明，其中97-8、99-11 地號等 2 筆土地使用分區為倉儲區，本即不符課徵田賦之要件， 且上揭6 筆地號土地，嗣經被告103 年5 月8 日會同地政 機關人員及原告進行現場會勘，發現其中97地號部分面積 1,664.78平方公尺及99-4地號部分面積2,425.98平方公尺 皆有建物使用，其餘現場為雜木林；97-8、99-9、99-11 、99-12 等4 筆地號土地皆為雜木林，有被告103 年5 月 8 日現場會勘紀錄、照片及房屋稅與地價稅外業清查作業 整合系統空照圖、基隆市住宅及不動產資訊服務網查調資 料為憑（原處分卷第80-96 頁）；另依基隆市政府103 年 7 月11日基府都建壹字第1030228429號函記載，97、97-8 、99-4、99-9、99-11 、99-12 地號等6 筆土地於63年間 至84年間共領有63基府工建字第00199 號等16張建造執照 ，99-4地號土地領有73年基府工都使字第73008 號雜項（ 整地）使用執照（原處分卷第136-137 頁）。再依基隆市 政府103 年7 月3 日基府都建參字第1030227074號函，本 市○○段○○○○段○○○號等6 筆土地地上共有8 筆建物 坐落，共領有64基府工建字第0136號等8 張建築執照（原 處分卷第117-134 頁）。參諸建築法第11條第1 項前段規 定「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其 所應留設之法定空地。」是以建築執照所載之基地面積， 為其土地上建築物所占用之地面面積與依法留設法定空地 面積的總和，即為建築使用基地，而非屬農業使用土地， 亦不符課徵田賦規定。故原告於復查時申請上開6 筆土地 改課徵田賦，亦非可採。
（五）至有關原告主張系爭14筆土地102 年公告地價較99年之公
告地價調增600%一節。依基隆市政府102 年11月26日基府 地價貳字第1020187857號函所示，其地價區段劃分及區段 地價之訂定，係依據地價調查估計規則等規定，考量當地 土地使用管制、交通運輸、土地利用現況等情形並調查當 年度買賣實例（102 年度即蒐集調查100 年9 月至101 年 8 月間之買賣實例），依規估計土地正常單價後，決定區 段之地價。公告地價，依據平均地權條例第14條規定，每 3 年重新規定一次，除反應前3 年累計之公告土地現值變 動幅度外，應考量全市各使用分區地價之均衡性、合理性 ……。本案地價區段劃分及區段地價訂定情形：經查，地 政事務所於查價作業時，業依土地利用現況強度將本案細 分為156 地價區段（八德路高速公路北側山林地之倉儲區 ）、157 地價區段（中華貨櫃場一帶之倉儲區）及160 地 價區段（八堵變電所附近之工業區），亦即將倉儲區屬於 山林地未開發使用部分與現況作業貨櫃、廠房使用部分， 分別劃分為156 、157 地價區段，102 年公告地價分別為 每平方公尺600 元、2,700 元及3,500 元。除考量全市倉 儲區、工業區地價均衡及合理性外，業已斟酌當地發展情 形、土地利用強度及使用現況，適度反映地價，公告地價 係屬合理等語（原處分卷第37頁）。原告若對於標準地價 認為規定不當時，自應依土地法第154 條第1 項規定提出 異議，方為適法。而系爭14筆地號土地即係位處156 （八 德路高速公路北側山林地之倉儲區）地價區段（原處分卷 第39頁參照），故公告地價由每平方公尺100 元調漲為60 0 元（原處分卷第140 頁以下參照）。是被告以原告未於 公告期間申報地價，遂依平均地權條例第16條前段規定， 以公告地價百分之80為其申報地價，核定系爭14筆土地10 2 年之申報地價為公告地價每平方公尺480 元，並據以課 徵102 年度之地價稅，並無不合。原告此部分主張，亦難 憑採。
五、綜上所述，原告所訴各節，均無可採，被告核定原告102 年 度地價稅應納稅額為8,246,720 元，於法並無違誤，訴願決 定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁 回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果 不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 5 月 7 日 臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡方新
法 官 蘇嫊娟
法 官 李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 104 年 5 月 8 日
書記官 樓琬蓉
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