臺北高等行政法院判決
104年度訴字第52號
104年4月15日辯論終結
原 告 國亨股份有限公司
代 表 人 蔡建生
訴訟代理人 王慕凡 會計師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳
訴訟代理人 詹玉綺
張嘉真
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
3 年11月12日發文字號台財訴字第10313954740 號（案號：第10
301625號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告101 年度營利事業所得稅結算申報，係委託 會計師查核簽證申報，並於民國102 年5 月27日完成網路申 報，嗣於同年8 月14日將查核簽證報告書相關書表及附件資 料寄送被告，被告因認原告逾期寄交查核簽證報告書，不符 所得稅法第39條第1 項所定「如期申報」要件，將原告101 年度營利事業所得稅結算申報案核定為普通申報，並於103 年3 月7 日A080035Z0000000000000000號核定通知書（下稱 原處分）註記「否准適用所得稅法第39條規定」。原告不服 ，提起訴願復經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、原告主張：原告已於102 年5 月27日以網際網路傳輸101 年 度營利事業所得稅結算申報資料予被告，符合所得稅法第71 條規定之申報期限，依同法施行細則第50條規定，已完成營 利事業所得稅結算申報；其雖因於同年4 月29日遷移營業所 及財務會計人事異動，於同年8 月14日始寄出申報書表，惟 不影響其已如期申報之事實。財政部頒布之營利事業所得稅 電子結算申報作業要點（下稱電子申報作業要點），並無法 律授權，為行政規則，該要點規定網路申報之會計師簽證案 件，其查核簽證報告未於6 月30日寄交所在地稅捐稽徵機關 ，視同普通申報案件，已逾所得稅法第39條之規範意旨，自 屬無效，被告據以認定原告未如期申報，否准適用所得稅法 第39條規定，即有違誤。又原告近5 個年度營利事業所得稅 結算申報案，有關收入、成本及費用之核定均係依原申報數 額核定，未有調整，是原告皆屬誠實申報，且原告101 年度
申報之營業收入僅約新臺幣219 萬元，並無投資抵減、盈餘 分配及關係人交易之情事，申報事項尚屬單純，不因被告是 否準時收到書面申報書表，而影響本件申報案之最終租稅結 果，基於租稅法律實質課稅原則，自應重新認定核准原告適 用所得稅法第39條規定。並聲明：撤銷訴願決定及原處分關 於「否准適用所得稅法第39條規定」之註記。三、被告抗辯：財政部頒布之電子申報作業要點，係為補充所得 稅法第71、77條有關營利事業所得稅結算申報，於採網路或 媒體申報時，其申報程序及填報申報書之注意事項，所規範 者均屬執行法律之細節性、技術性次要事項，本得由主管機 關發布命令行之，並無逾越法律位階或違反法律保留原則之 問題。財政部為鼓勵營利事業採用網際網路申報，另以91年 5 月22日台財稅字第0910452162號函釋放寬限制，凡委託會 計師查核簽證申報並採網際網路申報者，不必申請延期，均 可於6 月30日前將查核簽證報告書及附件寄交，該函釋係財 政部基於職責所為之釋示，未逾越法律規定，亦可適用。又 所得稅法第39條盈虧互抵之規定，係以公司組織之營利事業 ，會計帳冊簿據完備，使用藍色申報書及經會計師查核簽證 並如期申報為前提；所稱「會計師查核簽證申報」，依會計 師代理所得稅事務辦法第13條第1 款規定，須提出簽證申報 查核報告書、相關書表及附件等資料，並如期寄送為要件， 是原告雖於規定期限內完成網路申報，惟既未如期寄交查核 簽證報告書、相關書表及附件等資料，仍屬會計師查核簽證 申報未完成，不得享有以往年度虧損扣除之優惠，被告於原 處分註記原告否准適用所得稅法第39條規定，並無違誤。並 聲明：駁回原告之訴。
四、如事實概要欄所載事實，有網路申報書、原告檢送之申報書 及附件、原處分書及訴願決定書，附原處分卷第95至118 、 119 至123 、94、19至25頁可稽，且為兩造所不爭執，堪信 為真實。
五、經核本件爭點為：被告以原告101 年度營利事業所得稅結算 申報，係委託會計師查核簽證並採網路申報，惟未如期將查 核簽證報告書相關書表及附件資料寄送被告為由，將原告當 年度營利事業所得稅結算申報案核定為普通申報，並於原處 分註記「否准適用所得稅法第39條規定」，有無違誤？經查 ：
㈠按所得稅法第39條規定：「（第1 項）以往年度營業之虧損 ，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊 簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第77條所稱藍色申報 書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機
關核定之前10年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行 核課。（第2 項）本法中華民國98年1 月6 日修正之條文施 行前，符合前項但書規定之公司組織營利事業，經稽徵機關 核定之以前年度虧損，尚未依法扣除完畢者，於修正施行後 ，適用修正後之規定。」第71條第1 項前段規定：「納稅義 務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書， 向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營 利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實 ，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅 額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳 納。」第102 條規定：「（第1 項）納稅義務人對於本章規 定各節，有關應行估計報告、申報或申請復查、訴願及行政 訴訟等事項，得委託會計師或其他合法代理人代為辦理；其 代理辦法，由財政部定之。（第2 項）在一定範圍內之營利 事業，其營利事業所得稅結算申報，應委託會計師或其他合 法代理人查核簽證申報；其辦法由財政部定之。（第3 項） 營利事業之營利事業所得稅結算申報，委託會計師或其他合 法代理人查核簽證申報者，得享受本法對使用藍色申報書者 所規定之各項獎勵。」財政部依所得稅法第102 條第1 項授 權，訂定之會計師代理所得稅事務辦法第13條第1 款規定： 「會計師代理營利事業所得稅結算申報……之方法為：一、 查核簽證申報—應就委託人當年度有關關係人交易、所得額 、股東可扣抵稅額帳戶變動明細、前一年度未分配盈餘及應 納稅額之帳簿、憑證及有關文件，依所得稅法及相關法令規 定，執行必要之查核程序，作適當之更正、調整與說明，翔 實記錄工作底稿並提出簽證申報查核報告書；其屬營利事業 所得稅結算申報案件，並應附委託人當期與前期之資產、負 債、損益比較分析明細表，以供稽徵機關查核。」綜觀前揭 規定，可知公司組織之營利事業，必須會計帳冊簿據完備， 虧損及申報扣除年度均使用藍色申報書或經會計師查核簽證 ，並依所得稅法第71條第1 項規定，如期於每年5 月1 日至 5 月31日申報者，始得適用同法第39條規定，將以往年度虧 損自本年度純益額（即應稅所得）中減除；如係委託會計師 查核簽證申報者，原本亦應於所得稅法第71條第1 項所定期 間內，提出簽證申報查核報告書。惟財政部為便利使用電子 設備處理帳務之營利事業以網路或媒體辦理營利事業所得稅 結算申報，訂定電子申報作業要點，對於營利事業採用網路 或媒體辦理所得稅法第71條及第77條之營利事業所得稅結算 申報，所應遵守之程序及應填載之申報書等事項予以規範（ 參見該要點「壹、總則」之第一、二點規定），該要點「貳
、營利事業所得稅結算申報書」、「一、網路申報程序及作 業規定」、「㈢網路申報作業規定」之⒔：「網路申報之會 計師簽證案件，其查核簽證報告書應於6 月30日前連同第8 點及第9 點規定之書表、附件資料寄交所在地國稅局分局、 稽徵所或服務處，不必申請延期提送；逾6 月30日寄送者， 視同普通申報案件。」（參見本院卷第19頁）係就委託會計 師查核簽證辦理營利事業所得稅結算申報之營利事業，如採 用網路申報時，提出查核簽證報告書之程序及期限等細節性 、技術性事項所作規定，且將此類申報案件之會計師查核簽 證報告書提交期限，由所得稅法第71條第1 項所定5 月1日 至31日，延長至6 月30日，並未對人民增加法律所無之限制 ，所屬機關辦理相關案件自得援用，原告主張上開電子申報 作業要點規定，牴觸所得稅法第39條規定，應屬無效之行政 規則云云，尚非可採。從而，公司組織之營利事業，委託會 計師查核簽證，辦理營利事業所得稅結算申報，且採用網路 申報者，須於6 月30日前將查核簽證報告書及相關書表寄送 所在地國稅局分局、稽徵所或服務處，逾期寄送，即應視為 普通申報案件，而不得適用所得稅法第39條規定。 ㈡經查，原告101 年度營利事業所得稅結算申報，係委託會計 師查核簽證申報，並於102 年5 月27日完成網路申報，惟於 同年8 月14日始將查核簽證報告書併同其他申報附件寄交被 告等情，有上述網路申報書與原告所檢送申報書及附件在卷 足憑。是原告逾電子申報作業要點所定期限即102 年6 月30 日（因該日為星期日，順延至次日即同年7 月1 日），始將 查核簽證報告書併同其他附件資料寄交被告，則被告將原告 101 年度營利事業所得稅結算申報案核定為普通申報案件， 並於原處分註記「否准適用所得稅法第39條規定」，於法自 無不合。
㈢原告雖主張：伊自91年至100 年以書面及網路申報之營利事 業所得稅數額，均與被告之核定金額相同，足見伊均係誠實 申報，且申報事項單純，應納稅額亦不因未於102 年7 月1 日前寄交查核簽證報告書及相關附件而有異，基於租稅法律 實質課稅原則與比例原則，應核准伊適用所得稅法第39條規 定云云，並提出其91年至100 年度營利事業所得稅結算申報 核定通知書（參見本院卷第63至72頁）為證。惟公司之營利 組織得否適用所得稅法第39條規定，端視其是否符合會計帳 冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用藍色申報書或經會 計師查核簽證，及如期申報等要件而定，與其過往年度申報 數額與稅捐稽徵機關核定數額有無差異，及其申報事項之繁 簡程度，均無關聯。原告委託會計師查核簽證辦理101 年度
營利事業所得稅結算申報，且採用網路申報，因未如期於10 2 年7 月1 日前寄交查核簽證報告書，不符合「如期申報」 之規定，自不得適用所得稅法第39條有關將過往年度虧損與 本年純益額互抵後，再行核課之規定，原告以其向來均誠實 申報，且申報事項單純為由，主張應得適用所得稅法第39條 規定云云，自無可採。
六、綜上所述，原告委託會計師查核簽證，辦理101 年度營利事 業所得稅結算申報，並未如期將查核簽證報告書相關書表及 附件資料寄送被告，自不適用所得稅法第39條規定。是被告 核定原告101 年度營利事業所得稅結算申報案為普通申報， 並於原處分註記「否准適用所得稅法第39條規定」，並無違 法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷訴願決定 及原處分註記「否准適用所得稅法第39條規定」部分，為無 理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法與舉證，經核均 與判決結果無影響，爰不分別斟酌論述，附此敘明。八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 4 月 29 日 臺北高等行政法院第六庭 審判長法 官 蕭 惠 芳
法 官 陳 姿 岑
法 官 鍾 啟 煒
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
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│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 104 年 4 月 29 日 書記官 李 建 德
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