臺北高等行政法院判決
103年度簡上字第112號
上 訴 人 嘉紡國際貿易有限公司
代 表 人 沈棱（律師）
被 上訴人 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳（局長）住同上
上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國103 年6 月27日
臺灣臺北地方法院103 年度簡更一字第5 號行政訴訟判決，提起
上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於民國92年7 至8 月間無進貨事實，取具康麗企業有 限公司（下稱康麗公司）開立之統一發票（下稱發票，銷售 額計新臺幣（下同）3,152,650 元，作為進項憑證申報扣抵 銷項稅額，經法務部調查局高雄縣調查站（下稱高雄縣調站 ）查獲，通報被上訴人核定補徵營業稅額157,633 元，並按 所漏稅額處5 倍之罰鍰788,165 元。上訴人不服，申經復查 ，為被上訴人98年10月6 日財北國稅法一字第0980251175號 復查決定駁回。上訴人提起訴願，亦為財政部98年12月8 日 台財訴字第09800580830 號訴願決定駁回。上訴人再提起行 政訴訟，為本院99年度訴字第270 號判決駁回之。上訴人猶 不服，提起上訴，經最高行政法院101 年度判字第34號判決 ，以加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條規 定業已修正為由，撤銷罰鍰部分之訴願決定及原處分（即復 查決定），其餘上訴駁回（本稅部分）。經被上訴人重核復 查決定，以101 年6 月27日財北國稅法一字第1010212806號 重核復查決定書，變更核定罰鍰為394,082 元。上訴人仍不 服，提起訴願，經被上訴人依訴願法第58條第2 項規定重新 審查，再以101 年9 月12日財北國稅法一字第1010213450號 重審復查決定書撤銷其101 年6 月27日財北國稅法一字第10 10212806號重核復查決定書，並變更核定罰鍰為315,266 元 （下稱原處分），財政部遂以101 年10月15日台財訴字第10 10019572號訴願決定不受理。上訴人對原處分猶未甘服，再 提起訴願，為財政部101 年12月14日台財訴字第1010022269 0 號訴願決定駁回。上訴人猶不服，遂提起行政訴訟。前經 臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）102 年度簡字第69號（ 下稱前一審）判決駁回，嗣上訴人上訴，為本院102 年度簡 上字第132 號（下稱前上訴審）判決廢棄原判決，發回原審
法院更行審理，經臺北地院103 年度簡更一字第5 號判決（ 下稱原判決）駁回上訴人之訴，上訴人猶未甘服，遂提起本 件上訴。
二、上訴人起訴主張略以：
㈠上訴人確向康麗公司進貨，況進貨後尚轉送他人加工而後 出口，正因上訴人向康麗公司進貨，上訴人始可能進行後 續出口而取得上開織片加工發票6 張、出口報單及收回款 項之外匯單，是以該等帳證均足證上訴人與康麗公司間之 交易屬實，報列營業成本並無不法。然被上訴人未盡舉證 責任，無視上訴人所提證據，遽然以臆測之方式否定上訴 人與康麗公司間交易之真實性，自有違法。
㈡上訴人就92年度營利事業所得稅（下稱營所稅）之申報均 於合法期間為之，是本件核課期間應為5 年。被上訴人未 盡調查義務，遽認上訴人漏報營業稅，而為補徵營業稅及 罰鍰處分。然本件核課期間為5 年，而補徵92年度營業稅 及罰鍰處分於98年5 月7 日始送達上訴人，足徵原處分已 逾5 年核課期間，屬違法之處分。
㈢上訴人已於96年11月1 日向臺北地院民事庭聲報清算完結 ，經臺北地院96年12月25日北院隆民立95年度司字第284 號函准予備查。是上訴人業因清算完結而法人格消滅，不 因被上訴人片面主張清算不合法而受影響。再者，上訴人 於清算期間催告債權人陳報債權，已合法踐行清算程序。 上訴人當時無任何漏稅情事，依法無需通知稽徵機關申報 債權。且上訴人於清算期間未接獲被上訴人補徵稅額及罰 鍰之通知，上訴人之清算人無從知悉被上訴人主張之債權 ，無明知債權存在而故意不通知情事，該清算程序實屬合 法，上訴人之法人格業已消滅，原處分顯屬違法。本件上 訴人92年營業稅之罰鍰處分，法院應獨立審認納稅義務人 有無違章漏稅行為，或其逃漏稅金額之大小，以及有無故 意過失，方得據以進行是否處罰之裁判，而不得逕以本稅 部分之確定判決作為裁判之依據，否則有違行政法院職權 調查證據之義務等語。
㈣是上訴人聲明：原處分（含重審復查決定）、訴願決定不 利於上訴人部分均撤銷。
三、被上訴人則以：
㈠依司法院釋字第537 號解釋意旨，有關營業稅進項稅額存 在之事實，應由主張扣抵之營業人負擔證明責任，上訴人 雖主張與康麗公司有進貨事實，惟僅提示進貨發票、織片 加工發票、出口報單及收回款項之外匯水單等資料，無法 證明該出口貨物「織片」與系爭之不實發票品名「混紡紗
」有關，其送交加工、成品數量及驗收等貨物流程亦無相 關資料可稽，進、銷數量均無法勾稽核對，無法證明其有 進貨之事實，且康麗公司於91年11月至92年9 月涉案期間 進項憑證均取自其他異常營業人，益證其無營業之事實， 上訴人自無可能與其交易。又系爭貨款上訴人主張全數以 現金支付，又未提示付款證明、資金來源及帳載資料以實 其說。
㈡上訴人刻意規避其應盡之協力義務，亦證上訴人明知與康 麗公司無實際交易，仍以該公司開立之發票作為進項憑證 ，申報扣抵銷項稅額，有違反稅法規定之故意，自應受罰 。被上訴人依行政訴訟法第216 條規定，按最高行政法院 101 年度判字第34號判決罰鍰部分撤銷意旨，因上訴人於 復查決定前已繳納稅款，以稅捐稽徵法第48條之3 、現行 營業稅法第51條第1 項第5 款及參據新修正稅務違章案件 裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）按所漏稅 額157,633 元處2 倍罰鍰315,266 元之重審復查決定，係 考量前開已確定之違章事實及程度所為之適切裁罰，洵屬 適法允當，並無上訴人所稱違反為行政處分時應盡之主觀 責任判斷義務等情，所訴核無足採。
㈢本件罰鍰之核課期間，應與本件同一事實之本稅部分之核 課期間同為7 年，且核課期間自92年9 月15日起算，被上 訴人於98年5 月7 日作成罰鍰裁處書，並於同年月19日將 裁處書及稅單送達上訴人原清算人李○○之戶籍地，並未 逾核課期間，故無罹於裁處時效問題。至於最高行政法院 101 年度判字第34號判決僅係將罰鍰之原處分（即復查決 定）撤銷，未及於原裁罰處分，被上訴人嗣後依上開判決 撤銷意旨所作之重核（重審）復查決定，均不影響原裁罰 處分之時效性。
㈣上訴人雖主張其於95年11月1 日向臺北地院民事庭聲報清 算完結業經准予備查，惟上訴人明知尚有漏稅情事，難認 定上訴人已完成合法清算程序，自不生清算完結之效果。 況上訴人復於98年11月17日向臺北地院聲報沈稜律師就任 清算人，由該院以98年度審司司字第238 號調查在案，並 經該院以101 年6 月20日北院木民宣98審司司238 字第10 10008495號函表示上訴人迄未清算完結，是上訴人所稱委 無足採，資為抗辯。
㈤是被上訴人聲明：上訴人之訴駁回。
四、原判決略以：
㈠本件上訴人清算人沈棱律師於98年11月17日以其經選任為 上訴人之清算人，檢具上訴人之股東同意解散公司之會議
紀錄等相關資料，向臺北地院聲報就任上訴人之清算人， 由臺北地院以98年度審司司字第238 號調查在案。而上訴 人於103 年5 月5 日仍具狀聲請清算期間展延，經該院於 103 年5 月7 日函准予展延6 個月，有該函文附於上開民 案卷足憑，並經原審依職權調取該卷宗核閱無訛。是以， 足堪認定被上訴人為原處分時，上訴人並未合法完成清算 ，上訴人主張其已清算完結，且無清算不實之情形，法人 格已消滅云云，委無足取。
㈡上訴人於92年7 至8 月間無進貨事實，取具康麗公司開立 之發票，銷售額計3,152,650 元，作為進項憑證申報扣抵 銷項稅額，漏報營業稅額157,633 元之事實，經本院99年 度訴字第270 號判決及最高行政法院101 年度判字第34號 判決認定，上訴人於92年度以取據不實發票之方式，短漏 報營業稅之事實，已可確認，合致於營業稅法第51條第1 項第5 款虛報進項稅額，短漏營業稅之客觀構成要件，要 無疑義。上訴人無進貨事實，康麗公司亦無出貨能力，上 訴人猶取具康麗公司開立之發票，作為進項憑證申報扣抵 銷項稅額，並產生漏稅之結果，上訴人為營業人，就其事 業營運、進出貨之情況應無不知之理，其知並無向康麗公 司進貨，猶持康麗公司之發票作為進項憑證，申報扣抵銷 項稅額，難認無違章之故意，依稅捐稽徵法第49條、第21 條第1 項第3 款規定，其核課期間應為7 年，被上訴人於 98年5 月7 日作成罰鍰處分，於98年5 月19日送達，有送 達證書可按，是本件裁處顯然未逾7 年之裁罰時效。另上 訴人於被上訴人以98年10月6 日財北國稅法一字第098025 1175號復查決定駁回其復查之申請前，已於98年5 月27日 繳納所漏稅額157,633 元，有被上訴人所屬中南稽徵所營 業稅違章（406 ）核定稅額繳款書在卷可稽，參以本件裁 判時有效之裁罰倍數參考表規定，原告於復查決定前已補 繳稅款，原處分按所漏稅額處2 倍之罰鍰計315,266 元， 應屬有據。
五、本院查：
㈠按「法人至清算終結止，在清算之必要範圍內，視為存續 。」「（第1 項）清算完結時，清算人應於15日內，造具 清算期內收支表、損益表、連同各項簿冊，送經監察人審 查，並提請股東會承認。……（第3 項）簿冊經股東會承 認後，視為公司已解除清算人之責任。但清算人有不法行 為者，不在此限。（第4 項）第1 項清算期內之收支表及 損益表，應於股東會承認後15日內，向法院聲報。……」 民法第40條第2 項、公司法第331 條第1 項、第3 項、第
4 項分別定有明文。公司亦為法人組織，其人格之存續自 應於合法清算終結時始行消滅，而公司法第331 條所稱「 清算完結」與民法第40條第2 項之「清算終結」，雖用語 有異，然實質上均係指合法清算之程序結束而言；又向法 院聲報清算完結並經法院准予備查，僅為備案之性質，並 無實質上之確定力，法人人格之消滅，仍以完成合法清算 為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結 之備查，亦不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。 次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應 依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業人 當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢 付營業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時 ，依規定支付之營業稅額。」「納稅義務人，有左列情形 之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰， 並得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」為裁處時 營業稅法第1 條、第15條及第51條第1 項第5 款所明定。 ㈡經查，原審業已斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論 理及經驗法則認定事實，且原判決就上訴人雖於95年11月 1 日向臺北地院民事庭聲報清算完結並於96年12月25日准 予備查。然依公司法第24條、第25條規定，解散公司，應 行清算，而清算範圍內，視為尚未解散；且清算不合法， 不生清算終結效果，公司人格自不消滅，公司法人人格仍 視為存續，稽徵機關可不待法院撤銷准予備查之裁定，即 對該公司追繳欠稅或補徵稅款及處罰。況上訴人於98年11 月17日向臺北地院聲報沈稜律師就任清算人，由該院以98 年度審司司字第238 號調查在案，並經該院於101 年6 月 20日發函表示上訴人迄未清算完結，被上訴人自仍得對之 核課稅捐及處罰。從而，上訴人於92年7 至8 月間無進貨 事實，取具康麗公司開立之發票，銷售額計3,152,650 元 ，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被上訴人核定補徵 營業稅額157,633 元，並按所漏稅額處5 倍之罰鍰788,16 5 元，核屬有據，並無違誤，原判決業已詳述其得心證之 理由及法律意見，且就上訴人所主張之論點何以不足採， 分別予以指駁甚明，本院核無不合。
㈢原判決以康麗公司於91年11月至92年9 月間無銷貨事實， 開立不實發票幫助他人逃漏稅，涉案期間進項憑證均取自 其他虛設行號，足證其為無營業事實之虛設行號，上訴人 自無可能與其交易，上訴人於92年7 月至8 月間無進貨事 實，取具虛設行號康麗公司開立之發票7 張，銷售額計3, 152,650 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉有漏報
營業稅額157,633 元之情事，核屬以不正當之方法逃漏稅 捐，顯屬故意，依稅捐稽徵法第21條第1 項第3 款規定， 其核課期間應為7 年，被上訴人於98年5 月7 日為原處分 ，並未逾核課期間上訴人對系爭其他所得之漏報有應注意 、能注意而不注意之過失等情，均據原審依調查證據之結 果，並斟酌全辯論意旨，詳述得心證之理由在案，故原判 決將被上訴人所為處以罰鍰之處分予以維持，核無不合。 ㈣綜上所述，原判決維持訴願決定及原處分（即重核復查決 定），而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案 應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並 無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人 所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者 ，不得謂為原判決有違背法令之情形。且上訴人對於業經 原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之 歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨 ，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由， 應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第236 條之2 第3 項、第255 條第1 項、第98條第1 項前段，判決如主文 。
中 華 民 國 104 年 3 月 3 日 臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡方新
法 官 李君豪
法 官 鍾啟煌
上為正本係照原本作成。
不得上訴。
中 華 民 國 104 年 3 月 3 日 書記官 吳芳靜
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