臺灣臺北地方法院行政訴訟判決 103年度簡字第180號
103年12月18日辯論終結
原 告 翁登庸
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳
訴訟代理人 蔡佩陵
上列當事人間特種貨物及勞務稅條例事件，原告不服財政部中華
民國103 年5 月12日台財訴字第00000000000 號（案號：第0000
0000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國101 年7 月4 日出售持有期間在2 年 內之坐落臺北市○○區○○段0 ○段00000 地號土地（下稱 系爭土地），未依規定申報及繳納特種貨物及勞務稅，經被 告查獲，核定銷售額計新台幣（下同）2,849,770 元，補徵 稅額284,977 元，並按所漏稅額處0.25倍之罰鍰計71,244元 。原告就補稅及罰鍰不服，申請復查，未獲變更，針對補稅 部分提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。二、原告主張：原告於97年1 月23日向臺北市政府簽訂之買賣契 約中，明訂地價稅為原告支付，依土地稅法第3 條規定，地 價稅之納稅義務人為土地所有權人，原告支付所有稅應視為 實質擁有所有權，並於100 年1 月18日支付所有費用，於2 月1 日方得過戶，因屬老社區不適居住，故於同年7 月4 日 賣給忠泰建設股份有限公司（下稱忠泰公司），怎知竟遭認 定漏報特銷稅並須罰款，其配合行政機關所為，財產上竟遭 受損害；另原告96年及97年將房屋出租，其為立約人即為所 有權人，該房地於98年4 月10日至出售前，未有出租情事， 應符合特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款規定等語。並聲 明：訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告答辯則以：「依法以土地或建築改良物為課徵對象之稅 捐及工程受益費，應由管理機關憑稅捐稽徵機關所填發之繳 納通知書按期繳納……」、「……其屬出借者，應約定由借 用機關或借用人負擔。」分別為臺北市市有財產管理自治條 例第9 章賦稅及其他費用第107 條及第109 條所明定，又土 地稅法第3 條規定土地所有權人為地價稅之納稅義務人，惟 原告與臺北市政府財政局簽訂分期付款契約，依上開規定約 定由原告負擔相關稅費，核屬其與臺北市政府間之私法約定 ，與本件無涉，原告逕認其係土地所有權人，顯係誤解；況
原告於96年5 月28日即向臺北市政府財政局承租系爭土地， 租約第七項即載明「出租之基地，應納土地稅由出租機關負 擔，其他法定稅捐仍依照法律規定，由承租人負擔或分擔之 。」，亦即原告與臺北市政府財產局申購系爭土地前，即開 始繳納系爭土地之地價稅，足證原告主張係屬錯誤。按民法 第758 條第1 項規定：不動產物權，依法律行為而取得、設 定、喪失及變更者，非經登記，不生效力。故本件於分期付 款契約簽訂後至原告繳清價款、辦理所有權移轉登記前，系 爭土地仍為臺北市政府所有，原告於100 年2 月1 日辦理所 有權移轉登記後，始取得系爭土地所有權，嗣於101 年7 月 4 日立約出售予忠泰公司，有不動產買賣契約書及異動索引 查詢資料可稽，依首揭特種貨物及勞務稅條例第3 條第3 項 規定，本件持有期間自系爭土地所有權完成移轉登記之日起 算至訂定銷售契約之日止，因在2 年以內，故核屬特種貨物 及勞務稅之課稅範圍，並無違誤。被告以原告101 年度銷售 特種貨物，依銷售價格2,849,770 元，補徵稅額284,977 元 。申按稅率10% 計算，核定補徵特種貨物及勞務稅284,977 元（2,849,770 元×10﹪）並無不合。另原告訴願時所提不 服罰鍰部分，業經財政部移由被告所轄萬華稽徵所另依法定 程序處理中，併予敘明等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴 駁回。
四、查上開事實概要欄所述之事實，有異動索引查詢資料、買賣 契約書、特種貨物及勞務稅核定稅額繳款書、裁處書、原告 補申報之特種貨物及勞務稅申報書、被告103 年1 月6 日財 北國稅法二字第0000000000號復查決定書、訴願決定書等附 於原處分卷可稽，且為兩造所不爭執，堪信為真實。本件原 告僅對「本稅」部分提出訴願及行政訴訟，業據原告於言詞 辯論時陳述甚明（見本院103 年12月18日言詞辯論筆錄，卷 第55頁背面，原告：「我是針對本稅部分有爭議，如果本稅 不在，罰鍰也應該不存在」），且原告並未對罰鍰部分申請 複查以及救濟程序，是該罰鍰部分業已確定。故本件爭點厥 為：被告以原告未依規定申報及繳納其出售持有期間未滿2 年之系爭不動產之特種貨物及勞務稅，乃命其補所漏稅額 284,977 元，是否適法有據？
㈠按特種貨物及勞務稅條例第1條規定：「在中華民國境內銷 售、產製及進口特種貨物或銷售特種勞務，均應依本條例規 定課徵特種貨物及勞務稅。」、第2條第1項第1款規定：「 本條例規定之特種貨物，項目如下：一、房屋、土地：持有 期間在2年以內之房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照 之都市土地。但符合第5條規定者，不包括之。」、第3條第
1項第1款及第3項規定：「（第1項）本條例所稱在中華民國 境內銷售房屋、土地、特種勞務，分別指：一、房屋、土地 ：銷售坐落在中華民國境內之房屋、土地。（第3 項）前條 第1 項第1 款所稱持有期間，指自本條例施行前或施行後完 成移轉登記之日起計算至本條例施行後訂定銷售契約之日止 之期間。」、第4 條第1 項規定：「銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物，納稅義務人為原所有權人，於銷售時課 徵特種貨物及勞務稅。」、第7 條規定：「特種貨物及勞務 稅之稅率為10% 。但第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物， 持有期間在1 年以內者，稅率為15% 。」、第8 條第1 項規 定：「納稅義務人銷售或產製特種貨物或特種勞務，其銷售 價格指銷售時收取之全部代價，包括在價額外收取之一切費 用。但本次銷售之特種貨物及勞務稅額不在其內。」、第11 條規定：「銷售或產製特種貨物或特種勞務應徵之稅額，依 第8 條規定之銷售價格，按第7 條規定之稅率計算之。」、 第16條第1 項規定：「納稅義務人銷售第2 條第1 項第1 款 規定之特種貨物，應於訂定銷售契約之次日起30日內計算應 納稅額，自行填具繳款書向公庫繳納，並填具申報書，檢附 繳納收據、契約書及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷 售價格及應納稅額。」、第22條第1 項規定：「納稅義務人 短報、漏報或未依規定申報銷售第2 條第1 項第1 款規定之 特種貨物或特種勞務，除補徵稅款外，按所漏稅額處3 倍以 下罰鍰。」次按稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項規定：「財政 部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利 於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」復按 財政部102 年7 月11日台財稅字第00000000000 號令修正「 稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」特種貨物及勞務稅條 例第22條規定部分，則規定：「一、納稅義務人短報、漏報 或未依規定申報銷售第2 條第1 項第1 款規定之特種貨物者 ：㈠1 年內經第1 次查獲。按所漏稅額處1 倍之罰鍰。但於 裁罰處分核定前已補申報，並已補繳稅款者，處0.5 倍之罰 鍰，如係特種貨物及勞務稅條例施行後經第1 次查獲者，處 0.25倍之罰鍰。」
㈡經查，原告於80年1 月2 日繼承取得台北市○○區○○路0 段00巷0 弄00號建物，其座落基地佔用系爭土地（市有非公 用），原告於96年10月間向臺北市政府財政局申購系爭土地 ，嗣於100 年2 月1 日完成移轉登記取得系爭土地及其上座 落房屋（下合稱系爭不動產），並於101 年7 月4 日與忠泰 公司訂定買賣契約，將持有期間未滿2 年之系爭不動產出售 ，買賣總價為2,883,800 元，未依特種貨物及勞務稅條例第
16條第1 項規定，於訂定銷售契約之次日起30日內辦理申報 及繳納特種貨物及勞務稅之事實，有上揭證據附於原處分卷 足憑，且為原告所不爭執，洵堪認定。從而，被告以原告持 有系爭土地期間未滿2 年，據此對原告補稅裁罰，揆諸前揭 規定，於法並無不合。次查，原告持有系爭土地期間在1 年 以內，被告依前引特種貨物及勞務稅條例第7 條但書規定， 按系爭土地銷售價格2,849,770 元【買賣總價2,883,800 元 ×{ 土地公告現值902,000 ÷[ （房屋評定現值32,200元÷ 3 人共有）＋土地公告現值902,000 元] } 】之10% 核定特 種貨物及勞務稅額為284,970 元，即屬有據。至原告另主張 行政單位施法不一、造成百姓重複繳稅、傷害無辜人民云云 ，經查，財政部賦稅署網站設有「特種貨物或勞務稅條例專 區」，除有該條例及其施行細則全文外，尚有答客問（分為 總則篇、不動產篇暨高額消費貨物及勞務篇）等資料；各地 區國稅局亦編印「特種貨物及勞務稅報繳手冊」供民眾取閱 ，以問與答之方式說明該條例主要規定內容，該手冊有載明 不動產課稅標的、如何計算稅額及排除課稅範圍等相關內容 ，原告要非不得參考前述宣導資料，依限報繳稅捐。參諸上 揭特種貨物及勞務稅條例第2 條第1 項第1 款規定之立法理 由：「衡酌現行土地及房屋短期交易稅負偏低，甚或無稅負 ，爰於第1 款規定持有期間在2 年以內之房屋及其坐落基地 為課稅項目…。」可知立法者係為實現居住正義、健全房屋 市場，有效遏止以房屋及土地作為商品短期投機炒作，防止 高房價帶動物價上漲而制訂，屬立法裁量範圍，而該條例是 否廢止，亦屬立法裁量範圍，行政機關僅能依法行政、司法 機關僅能依法判決，始符法治國家。是被告依現行有效之特 種貨物及勞務稅條例規定，對原告所漏稅額處以補稅及罰鍰 之處分，於法並無違誤，原告請求本院撤銷該補稅處分，尚 屬無據。
㈢原告另主張：系爭土地係其於97年間與臺北市政府財政局簽 訂「臺北市政府出售市有非公用房地分期付款契約」取得， 依據上開分期付款契約約定，負擔土地所有權人繳納地價稅 及土地增值稅等義務，應視其為實質擁有所有權，又該房地 自98年4 月10日至出售前，確實未有出租之情事，應符合特 種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款之排除規定云云。經查： 原告與臺北市政府財政局於97年1 月23日簽訂之分期付款契 約第7 條明定，在繳清全部價款後，始發給產權移轉證明， 並由原告逕向地政機關申請辦理所有權移轉登記，按民法第 758 條第1 條規定：不動產物權，依法律行為而取得、設定 、喪失及變更者，非經登記，不生效力。故於前揭分期付款
契約簽訂後至原告繳清價款，辦理所有權移轉登記前，系爭 土地仍為臺北市政府所有，原告於100 年2 月1 日辦理所有 權移轉登記後，始取得系爭土地所有權，是原告主張其負擔 申購後之地價稅，即屬實質之土地所有權人云云，顯係誤解 法律規定。至原告主張由其繳納相關稅費等約定，純屬私法 契約中定明稅費負擔之義務人，與本件所有權之歸屬問題無 涉，自不因繳納稅捐而導致實質所有權人認定之變更。又系 爭土地上之系爭房屋分別於96年9 月28日及97年11月2 日由 系爭土地所有權人之一即原告與陳蕙芬及朱進福訂立房屋租 賃契約，且本件原告與忠泰公司之買賣契約書第7 條特別約 定第2 項載明：「乙方（即原告及其他土地所有權人）應保 證使買賣標的之承租人（即分別為朱進福，租賃標的：臺北 市○○路0 段00巷0 弄00號1 樓；及陳蕙芬，租賃標的：臺 北市○○路0 段00巷0 弄00號）與甲方（即忠泰公司）另行 簽訂房屋租約，……」（見原處分卷第65-68 頁），且忠泰 公司確於101 年7 月4 日（即訂定銷售契約日）分別與該2 承租人訂立房屋租賃契約，足證系爭房地於銷售時有出租情 事，自無特種貨物及勞務稅條例第5 條第1 款排除規定之適 用。綜上，原告出售持有期間未滿2 年之系爭土地，原查核 定系爭土地之銷售價格2,849,770 元，按稅率10％計算特種 貨物及勞務稅，核定應納稅額284,977 元，依首揭規定，並 無不合。訴願決定及原處分（即復查決定）並無違誤，原告 之訴無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法經本院審酌後， 核與判決結果均不生影響，故不再逐項論述，附敘明之。六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條 第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 2 月 13 日
行政訴訟庭 法 官 張瑜鳳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本），逾期未提出者，勿庸命補正， 即得依行政訴訟法第245條第1項規定以裁定駁回。上訴理由 應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資 料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中 華 民 國 104 年 2 月 13 日
書記官 巫孟儒
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