最 高 行 政 法 院 判 決
104年度判字第93號
再 審原 告 林明成
訴訟代理人 陳建宏 會計師
林瑞彬 律師
再 審被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳
上列當事人間贈與稅事件，再審原告對於中華民國103年8月21日
本院103年度判字第451號判決，本於行政訴訟法第273條第1項第
1款事由，提起再審之訴部分，本院判決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、再審原告為上市公司華南金控股份有限公司（下稱華南金控 公司）股東，且係該公司董事長。民國93年4月15日，再審 原告與華南商業銀行股份有限公司（即受託人，下稱華南銀 行）簽訂信託期間自簽訂日起2年8個月之股票「本金自益、 孳息他益」信託契約（下稱系爭信託契約），信託股票為其 名下華南金控公司股票1,900萬股，並以其子林知蔚及林知 佑2人為信託孳息受益人，受益權比例各為2分之1，且依信 託關係於93年4月20日申報贈與稅，經再審被告核定贈與總 額新臺幣（下同）15,026,682元及應納稅額2,804,071元。 嗣再審被告查得再審原告係將訂約時可得確定盈餘，藉信託 形式贈與其子林知蔚及林知佑，乃依實質課稅原則，就95年 度受益人林知蔚及林知佑實際取得股利（其中林知佑於95年 5月30日取得現金股利1,876,279元，另林知蔚及林知佑在95 年12月18日取得收盤價每股23.45元之股票股利各171萬股） ，認屬再審原告對渠等之贈與，依遺產及贈與稅法第4條規 定，核定95年度贈與額為82,075,279元，加計當年度前次贈 與額4,929,400元，核定贈與總額為87,004,679元，補徵稅 額33,875,511元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經原 審法院102年度訴字第831號判決（下稱原審判決）駁回，並 經本院103年度判字第451號判決（下稱原確定判決）駁回再 審原告之上訴而告確定。再審原告以原確定判決有行政訴訟 法第273條第1項第1款事由提起本件再審之訴（至再審原告 本於行政訴訟法第273條第1項第14款事由提起再審之訴部分 ，則另為移送之裁定）。
二、再審原告起訴主張：
㈠、贈與契約以雙方意思表示合致即成立生效，稅法上贈與稅
課徵對贈與行為之認定，亦係以此時點為依歸，至日後如 何將贈與物交付予受贈人，則屬贈與契約履行範疇。本此 再審原告與林知蔚等2人間贈與契約成立時點，應為系爭 信託契約簽訂之日（即93年4月15日），而93年9月10日受 託人將信託股票股利匯入受託人信託帳戶，僅屬履約事實 行為，再審原告既於93年4月20日據以申報贈與稅，核課 期間已開始起算，並於98年4月19日屆滿。原確定判決認 原審判決以95年5月30日、95年12月18日受託人實際撥付 受益人股利之日，始符合遺產及贈與稅法第4條第2項贈與 要件，並認再審被告於100年5月6日始對再審原告補徵95 年度贈與稅，未逾法定5年核課期間，而援用本院103年度 5月份第2次庭長法官聯席會議決議（下稱本院103年5月決 議），亦以「受益人受領時」作為該當遺產及贈與稅法第 4條第2項「他人允受」要件而成立一般贈與，顯違民法第 406條、最高法院26年渝上字第1241號判例、本院71年度 判字第1328號及100年度判字第443號判決、財政部67年10 月5日台財稅第36742號（再審原告誤載為236742號）函暨 71年2月12日台財稅第30915號函之意旨。原確定判決將贈 與契約曲解為要物契約，忽略可證明受益人於更早時點允 受之事證，有藉司法權擬制人民私法形成自由之嫌，且增 加法律所無限制，牴觸憲法第19條租稅法定主義及第22條 法律保留原則，適用法規顯有錯誤。
㈡、依系爭信託契約第6條約定可知，該契約由「委託人保留 對信託財產運用之決定權」，故本於信託法及信託業法相 關規範，系爭信託契約之受託人並無自行判斷信託財產獲 取投資報酬之資本利得可能，受託人本於信託本旨保管信 託財產期間，領取並保管信託財產孳息，亦屬管理信託財 產所生孳息，不能因受託人未有積極交易行為，即遽認該 孳息與受託人管理或處分信託財產行為無涉，本院103年5 月決議認非受託人管理或處分信託股票而孳生利益之信託 ，與信託法規範之信託契約不符，不得適用遺產及贈與稅 法第5條之1第1項關於信託之特別規定，顯屬誤解信託法 及信託業法相關規範。再審原告簽訂系爭信託契約期間長 達2年8個月，且簽訂前並不知悉或確定華南金控公司盈餘 分配事宜，並已提出相關證據為證，足認再審原告簽訂系 爭信託契約時，並無租稅規避意圖，自無本院前開決議之 適用，原確定判決不查而逕予適用，顯係適用法規錯誤等 語，求為判決廢棄原確定判決，訴願決定及原處分（含復 查決定）均撤銷。
三、再審被告答辯略謂：本件原確定判決以系爭信託契約之受益
人，所受領之股利，並非受託人於系爭信託契約訂立後，本 於信託本旨管理或處分信託財產所孳生之利益，自非遺產及 贈與稅法第5條之1所規範應視為贈與而課徵贈與稅之信託利 益。再審原告此等行為係假藉信託契約外形，使受益人林知 蔚等2人實際取得信託股票之股利，乃認再審原告本件行為 應成立遺產及贈與稅法第4條第2項之一般贈與，尚與同法第 5條之1第1項規範無涉，並無判決不適用法規或適用不當之 情形。又本院103年5月決議乃就見解歧異之法律問題，經討 論後所作之統一見解，與是否牴觸憲法第19條租稅法律主義 及第22條法律保留原則無涉；原確定判決所適用之法規，並 無與該案應適用之現行法規相違，或與解釋判例有所牴觸之 情形，再審原告所陳僅屬個人主觀歧異法律見解，難謂有行 政訴訟法第273條第1項第1款適用法規顯有錯誤之再審理由 等語，求為判決駁回再審原告之訴。
四、本院按：
㈠、按確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定：「 適用法規顯有錯誤者」之事由者，固得提起再審之訴。惟 所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規 顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本 院尚有效之判例顯然違反者而言，至於法律上見解之歧異 或事實之認定，再審原告對之縱有爭執，要難謂係適用法 規錯誤，而據為再審之理由（本院97年判字第360號、62 年判字第610號及49年裁字第78號判例參照）。 ㈡、原確定判決維持原審判決係以：「納稅義務人將股票交付 信託，簽訂『本金自益、孳息他益』信託契約，其中以信 託契約訂立時確定或可得確定之股利（股息、紅利）為他 益信託之標的，由受託人於股利發放後交付受益人，因該 股利並非受託人本於信託法所規範管理或處分信託股票之 信託本旨而孳生，與遺產及贈與稅法第5條之1第1項係針 對信託法規定之信託而為『視為贈與』規範之意旨不合。 觀其經濟實質，乃納稅義務人將該股利贈與受益人而假受 託人之手以實現，並因於受益人受領時始該當遺產及贈與 稅法第4條第2項所規定『他人允受』之要件，而成立該條 項規定之贈與，故稽徵機關依遺產及贈與稅法第4條第2項 及第10條計徵贈與稅，並無不合。」業經本院103年5月份 第2次庭長法官聯席會議決議在案。而再審原告為華南金 控公司董事長，係依法應申報股權之內部關係人，對外代 表華南金控公司，衡情對公司業務及財務有相當程度之熟 悉，其於93年3月15日簽准華南金控公司同年月24日第1屆 第28次董事會議開會通知，該次董事會議決議92年度財務
報表及營業報告書。嗣並於93年4月13日簽准華南金控公 司同年月20日第1屆第29次董事會議開會通知，該次會議 決議通過擬議該公司92年度股利分派暨盈餘分配案（擬自 92年度盈餘配發股東現金股利每股配撥0.2元，股票股利 每股配撥1.6元，擬自資本公積配發股票股利每股配撥0.2 元），並列入93年度股東常會討論，此議案經93年6月11 日股東常會決議通過，故再審原告於93年4月15日簽訂系 爭信託契約時，應可得確定華南金控公司將分配股利暨盈 餘。是以受益人林知蔚、林知佑依系爭信託契約所取得之 信託股票股利，並非受託人於信託契約訂立後，本於契約 本旨管理或處分信託財產所生，再審原告實係藉由信託契 約外觀，遂行其贈與之實，自應依遺產及贈與稅法第4條 第2項之「一般贈與」，及同法第10條規定核課贈與稅， 與同法第5條之1第1項規定無涉等語。經核，原確定判決 適用法令所憑之依據，及其所論述再審原告所主張各節如 何不可採之理由，於法並無違背。
㈢、再審原告雖主張本件贈與契約成立時點應為信託契約簽訂 之日云云，惟查原確定判決認再審原告本係基於「贈與之 意思」，藉由系爭信託契約，假受託人之手，使受益人取 得系爭股利，而實質將系爭股利贈與受益人，是於受益人 林知蔚等2人受領系爭股利時即屬其等允受之時，應認該 時合致遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與要件，經核 與民法第406條規定之贈與要件並無違背。再審意旨另援 引本院71年度判字第1328號及100年度判字第443號判決、 最高法院26年渝上字第1241號判例、財政部67年10月5日 台財稅第36742號函及71年2月12日台財稅第30915號函， 主張贈與契約為債權契約非要物契約，原確定判決認受益 人受領系爭股利時始為允受贈與，違反上開判決、判例及 函釋係屬適用法規顯有錯誤云云，惟查本院71年度判字第 1328號及100年度判字第443號判決均非判例，另最高法院 26年渝上字第1241號判例亦非本院判例，而財政部67年10 月5日台財稅第36742號函暨71年2月12日台財稅第30915號 函，依首揭說明，亦非屬行政訴訟法第273條第1項第1款 所定「適用法規顯有錯誤」之範疇。況原審法院係斟酌全 辯論要旨及調查卷內所附信託契約等證據之結果，而認定 林知蔚等2人於受領系爭股利時，始允受該股利之贈與， 均如前述，是以原確定判決據以認定此一時點為贈與債權 契約成立之時，並無不合。況系爭信託契約係再審原告與 華南銀行簽訂，並非再審原告與受益人簽訂之贈與契約， 再審原告認系爭信託契約簽訂之日為贈與契約成立之時點
，並稱原確定判決以物權契約成立時作為贈與稅課徵要件 合致時點，核非可採。從而，再審意旨援引上開判例、判 決及函釋，主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第 1款所規定之「適用法規顯有錯誤」之再審事由，均非可 採。
㈣、再者，本院103年5月決議係以納稅義務人將股票交付信託 ，簽訂「本金自益、孳息他益」信託契約，其中以信託契 約訂立時確定或可得確定之股利為他益信託之標的，由受 託人於股利發放後交付受益人，因該股利並非受託人本於 信託法所規範管理或處分信託股票之信託本旨而孳生，認 與遺產及贈與稅法第5條之1第1項係針對信託法規定之信 託而為「視為贈與」規範之意旨不合，並認本件之經濟實 質係納稅義務人贈與股利予受益人，而假受託人之手以實 現。職是，納稅義務人實質上既為股利之贈與，則依遺產 及贈與稅法第4條第2項及第10條規定核課贈與稅，自無不 合。又依該決議之題旨所示，受益人係於受領時始該當遺 產及贈與稅法第4條第2項所規定「他人允受」之要件，而 合致該條項所規定贈與之要件，經核本院103年5月決議與 遺產及贈與稅法第4條第2項及第10條之規定並無違背，不 生違反憲法第19條之規定及司法院釋字第706號解釋所揭 示「租稅主體、租稅客體、稅基、稅率、納稅方法及納稅 期間等租稅構成要件，以法律或法律明確授權之命令定之 」之租稅法律主義，亦無增加遺產及贈與稅法第5條之1規 定所無限制。再審意旨主張本院103年5月決議以「受益人 受領時」作為該當遺產及贈與稅法第4條第2項「他人允受 」要件，並以該股利非受託人管理或處分信託股票之信託 本旨而孳生，認不得適用遺產及贈與稅法第10條之2計算 贈與稅，違背租稅法定主義及法律保留原則云云，核係以 其主觀之意見，指摘原確定判決適用法規顯有錯誤，並無 可採。
㈤、再審意旨復以系爭信託契約期間長達2年8個月，且再審原 告於簽訂前並不知悉或確定華南金控公司盈餘分配事宜， 主張再審原告簽訂系爭信託契約時，並無租稅規避意圖， 無本院前開決議之適用，原確定判決不查逕予適用，係屬 適用法規錯誤云云。惟按確定判決適用法規是否顯有錯誤 ，係以該確定判決所確定之事實為前提，據以判斷確定判 決有無適用法規顯有錯誤。從而，主張確定判決認定事實 錯誤，或主張與確定判決所確定之事實相異之事實，進而 謂確定判決適用法規顯有錯誤，均不得認係首揭之「適用 法規顯有錯誤」之事由。經核再審意旨此部分主張無非係
執與原確定判決所確定之相異事實，主張原確定判決適用 法規顯有錯誤，依上開說明，尚難採據。綜上，再審原告 以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事 由提起本件再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條 第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 2 月 26 日 最高行政法院第六庭
審判長法官 林 茂 權
法官 楊 惠 欽
法官 吳 東 都
法官 姜 素 娥
法官 許 金 釵
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 104 年 2 月 26 日 書記官 彭 秀 玲
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