最 高 行 政 法 院 裁 定
104年度裁字第189號
上 訴 人 國立臺灣大學
代 表 人 楊泮池
訴訟代理人 李書孝律師
彭建寧律師
李宗哲律師
被 上訴 人 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 黃素津
上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國103年10月23日
臺北高等行政法院103年度訴字第488號判決，提起上訴，本院裁
定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由， 不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第 1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而 判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。 是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第24 3條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不 當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該 法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法 則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解 之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情 形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之 事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者 與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之 違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法，應予駁回。二、㈠上訴人就其管有之臺北市○○區○○段○段3地號土地【 宗地面積為8萬3,243平方公尺，權利範圍為全部，使用分區 為大專用地（公共設施用地），但是否道路用地（公共設施 用地），應依建築線或俟地籍測量分割後，再確定】，於94 年3月17日與訴外人太子建設開發股份有限公司（下稱太子 公司）簽訂「國立臺灣大學長興街暨水源校區學生宿舍興建 營運契約」（下稱系爭契約），嗣於95年5月8日設定地上權 予太子公司（設定權利範圍為9,500平方公尺，下稱系爭土 地），由該公司投資興建臺北市○○區○○路○段75號學生 宿舍（A、B棟，下稱系爭75號房屋）及85號附屬生活設施（
C棟，下稱系爭85號房屋）並為營運，契約許可期間自設定 地上權之日起算，包括興建期間及營運期間合計35年，營運 期間屆滿後，移轉所有權予政府（管理機關為上訴人）。系 爭土地前經被上訴人所屬大安分處（下稱大安分處）依國有 財產法第8條規定，以96年12月14日北市稽大安甲字第09632 076200號函，核定自96年起至98年止免徵地價稅（因無出租 、收益），自99年起因收取土地租金，應按基本稅率千分之 十課徵地價稅。
㈡前開系爭75號及85號房屋領得97使字第0283號使用執照， 太子公司並於97年11月13日辦妥建物第1次所有權登記。 99年11月11日上訴人向大安分處申請更正系爭土地課稅面 積，經該分處以99年11月29日北市稽大安甲字第09932101 200號函核定系爭土地面積中8,546.72平方公尺，係供學 生宿舍使用，符合土地稅減免規則第7條第4項規定，准自 96年起免徵地價稅，餘953.28平方公尺，因供附屬福利社 、學生餐廳及廚房使用，不符土地稅減免規則第7條第4項 規定，且上訴人依系爭契約約定，自99年起向太子公司收 取土地租金，亦與國有財產法第8條規定不符，故該部分 面積應自99年起按基本稅率千分之十課徵地價稅。 ㈢102年1月22日，上訴人以系爭土地全部面積係學校用地供 學生宿舍使用為由，向大安分處申請依臺北市促進民間機 構參與重大公共建設減免地價稅房屋稅及契稅自治條例（ 下稱臺北市促參自治條例）規定免徵地價稅5年，經該分 處審認系爭土地面積中953.28平方公尺非屬供重大公共建 設直接使用之土地，乃以102年1月31日北市稽大安乙字第 10244094600號函復上訴人，維持原核定。102年2月18日 、5月21日（被上訴人收文日）上訴人再向大安分處申請 減免系爭土地地價稅，被上訴人乃以102年9月5日北市稽 大安字第10252855900號函通知上訴人，系爭75號房屋所 占系爭土地面積8,546.72平方公尺業經大安分處准自96年 起免徵地價稅；另系爭85號房屋所占土地面積953.28平方 公尺，依使用執照所載用途為教育設施（附屬福利社、餐 廳、廚房），惟因實際係供便利商店、厚讚牛排等對外營 業使用，與一般營利事業無異，不符合臺北市促參自治條 例規定，無免徵地價稅規定之適用；另依建物登記資料所 載，系爭75號及85號房屋所占建築基地權利範圍分別為92 84/10000及716/10000，自102年起更正系爭土地地價稅免 稅面積為系爭75號房屋所占系爭土地面積8,819.8平方公 尺（9,500平方公尺×9284/10000＝8,819.8平方公尺）， 應稅面積為系爭85號房屋所占系爭土地面積680.2平方公
尺（9,500平方公尺×716/10000＝680.2平方公尺）（下 稱原處分）。該函於102年9月24日送達，上訴人不服，提 起訴願經決定駁回，提起行政訴訟，經原審法院即臺北高 等行政法院103年度訴字第488號判決（下稱原判決）駁回 。上訴人不服，遂提起本件上訴。
三、上訴人主張略以：㈠原判決未敘明其不採上訴人所提出之臺 北市促參自治條例第4條第1項之立法理由、行政院公共工程 委員會（下稱工程會）96年5月18日工程技字第09600196260 號、99年4月14日工程促字第09900113060號函釋意旨等有關 本件免徵地價稅5年處分之作成，被上訴人並無裁量權事證 之理由，逕認被上訴人仍有審查裁量之餘地，遽為不利上訴 人之判決，顯為判決不備理由。又原判決先援引教育部103 年7月16日臺教高㈢字第1030093174號（下稱教育部103年函 ）、財政部103年9月1日台財稅字第10300128160號函（下稱 財政部103年函），認定本件系爭85號房屋為重大設施「宿 舍」之「附屬設施」，嗣復稱因系爭85號房屋對外經營商業 活動，難認納入免稅之重大設施「宿舍」之「附屬設施」範 圍內，而無土地稅減免規則第7條第4項之適用，顯為判決理 由矛盾。況上訴人申請免稅之依據，自始即為促進民間參與 公共建設法（下稱促參法）第39條及臺北市促參自治條例第 4條第1項，原判決不斷將上訴人申請依據與土地稅減免規則 混淆，實有違誤。另原判決無視本件主辦機關教育部已以96 年10月2日台高㈢字第0960145738號函核定為重大公共建設 ，對供該重大公共建設直接使用土地「核定」發生構成要件 效力，而逕認被上訴人仍有審查裁量權限，顯然違背論理法 則暨臺北市促參自治條例第4條第1項規定之立法意旨，其判 決自屬違背法令。㈡原判決原應以促參法及臺北市促參自治 條例為判斷原處分及訴願決定是否合法之依據，卻逕行適用 土地稅法及土地稅減免規則，判決適用法規顯有不當及有判 決不適用法規之問題。又教育部103年函係認一般通案性法 令解釋權應歸屬財政部，並無意授權財政部及地方稅捐機關 以特定個案構成要件事實之核定權，原判決曲解該函釋意旨 ，逕將教育部權限移轉予財政部，有違行政程序法第11條第 1項、第5項管轄權法定、恆定原則，該函釋亦不得為行政機 關權限委託之法規依據，是此授權並無具體法規依據，亦未 依同法第15條第3項規定踐行權限委託之法定程序，不生授 權效力，原判決未依法認該授權為不合法而為不利於上訴人 之認定，違反行政程序法第15條及憲法法律保留及正當法律 程序情事；原判決認被上訴人就系爭85號房屋基地得否免稅 有審查裁量餘地，亦有違反行政程序法第11條第1項、第5項
規定及臺北市促參自治條例第4條第1項「直接供重大公共建 設使用之土地由主辦機關核定」之立法意旨。另財政部96年 2月8日台財稅字第09604502520號函釋非本件係促參案件之 情形，而原判決援引本院101年度判字第360號判決，作為適 用該函釋之理由，然該案係完全排除學校師生之使用，與本 件仍以住宿學生為服務對象不同，原判決引用該套用至本件 之法令解釋，認促參案件之房地倘對外營業使用即得不予免 稅，逾越促參法相關規定而增加法所未規定之租稅義務，判 決有違一般法律解釋方法、論理法則及租稅法律主義。再， 被上訴人係以附屬措施對外營業為由否准上訴人免徵地價稅 之申請，與臺北市促參自治條例第4條第1項規定有間，實屬 裁量濫用而構成違法裁量，原判決未予撤銷，有違本院92年 度判字第1426號、102年度判字第96號、第428號等判決意旨 而違背法令云云。
四、經查，原判決已敘明：㈠原審法院檢附上訴人之申請書狀， 函詢教育部關於本件地價稅相關事件，經教育部103年函函 覆略以：該部依促參法規定授權上訴人辦理系爭計畫，並核 定該計畫為「促進民間參與公共建設法之重大公共建設範圍 」中文教設施之重大公共建設。又依促參法第13條第1項規 定，被授權機關即上訴人得依權責規劃設置附屬設施。另附 屬設施所占土地是否為公共建設直接使用土地、依促參法建 造之「宿舍」與「附屬設施」對外營業是否符合土地稅減免 規則第7條第1項第5款及第4項之減免規定，及促參案件文教 設施之附屬設施是否限制不得對外營業等節，相關解釋及稅 賦減免事宜，請洽促參法及土地稅減免規則主管機關財政部 函釋為宜。㈡原審法院據前開教育部函覆說明所示，就本件 地價稅疑問，再函詢地價稅中央主管機關，經財政部103年 函函覆略以：依促參法興建之「宿舍」及「附屬設施」對外 營業時，按促參法興辦之公共建設及其附屬設施倘經主辦機 關認屬重大公共建設範圍，適用促參法第39條第1項得適當 減免，至其減免之期限、範圍、標準及程序，則依各直轄市 及縣（市）政府所訂民間機構參與重大公共建設減免地價稅 房屋稅契稅自治條例規定辦理，其權責機關為土地所在地之 直轄市及縣（市）政府。又依土地稅減免規則第7條第1項第 5款，民間機構依促參法興建之「宿舍」及「附屬設施」， 依同法第8條第1項第1款規定，於興建或營運期間，非供公 立學校直接管理使用，無該條款規定之適用。另有關核定地 價稅徵免之權責機關為土地所在地之直轄市、縣(市)地方稅 稽徵機關。㈢本件系爭土地上之系爭85號房屋（計算基地面 積680.2平方公尺），102年6月17日經被上訴人所屬大安分
處派員於102年6月17日現場勘查，現場實際係供便利商店、 厚讚牛排等對外營業使用，因此該房屋基地，因非供學生宿 舍使用，不符合土地稅減免規則第7條第4項，被上訴人依法 按地價稅基本稅率課徵，核未違法。且本件並非通案免稅案 件，被上訴人經依法審查後，否准上訴人之申請，亦未違法 。另經原審法院函詢教育部、財政部後，足證系爭85號房屋 固為促參法規定重大建設「宿舍」之「附屬設施」，並無土 地稅減免規則第7條第4項之適用。因此原處分按一般稅率， 就系爭85號房屋之基地課徵地價稅，自屬有據。再參照被上 訴人提出公共工程主管機關即工程會96年5月18日工程技字 第09600196260號、98年5月19日工程促字第09800198400號 函釋，亦指明促參法第39條第1項所稱「供其直接使用之不 動產」範圍，係指供民間機構興建或營運公共建設所需使用 之土地及建物；另依促參法第41條規定，不包含供其所經營 附屬事業使用之不動產等規定可知，本件系爭85號房屋因對 外經營商業活動，在稅法上，自難認納入免稅之重大建設「 宿舍」之「附屬設施」範圍內等語，已詳述其論駁之依據。 本件上訴理由，雖以原判決違背法令為由，惟核其上訴理由 ，無非係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其有 不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷 ，泛言其論斷違誤，而非具體表明合於不適用法規、適用法 規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認 對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首揭規定及說 明，其上訴為不合法，應予駁回。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項 前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文 。
中 華 民 國 104 年 1 月 29 日 最高行政法院第二庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 吳 慧 娟
法官 劉 穎 怡
法官 汪 漢 卿
法官 蕭 忠 仁
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 104 年 1 月 29 日 書記官 彭 秀 玲
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