最 高 行 政 法 院 判 決
104年度判字第38號
上 訴 人 邑霖行
代 表 人 黃婷涓
訴訟代理人 黃相博 律師
被 上訴 人 財政部中區國稅局
代 表 人 阮清華
上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國103年9月4日臺
中高等行政法院103年度訴字第208號判決，提起上訴，本院判決
如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人為兼營應稅及免稅貨物之營業人，於民國97年3月至9 8年12月間銷售免稅貨物，銷售額計新臺幣（下同）19,816, 098元，誤開立為應稅統一發票，並申報為應稅銷售額，致 未依兼營營業人營業稅額計算辦法規定，按當期或當年度不 得扣抵比例調整計算應納營業稅額，致虛報進項稅額，經被 上訴人查獲，初查以系爭期間進口免稅貨物由海關代徵之營 業稅額申報扣抵銷項稅額部分，核定為漏稅額，除補徵營業 稅額990,774元，並按所漏稅額990,774元處0.5倍之罰鍰計 495,387元。上訴人不服，申請復查，被上訴人作成102年11 月4日中區國稅法一字第1020015145號復查決定（下稱原處 分）以上訴人系爭期間進口免稅貨物由海關代徵之營業稅額 990,774元申報扣抵銷項稅額，核定上訴人虛報進項稅額990 ,774元。惟本件依兼營營業人營業稅額計算辦法規定，應依 上訴人當期或當年度不得扣抵比例計算調整，就其已多扣抵 之進項稅額補徵營業稅額，經重行核算上訴人虛報進項稅額 957,029元，原核定補徵營業稅額990,774元應予追減33,745 元，變更核定957,029元。另追減罰鍰金額16,873元而變更 核定為478,514元。上訴人仍表不服，提起訴願，經遭決定 駁回後，提起行政訴訟，再經臺中高等行政法院（下稱原審 ）103年度訴字第208號判決（下稱原判決）駁回。上訴人猶 未服，遂提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：（一）被上訴人未曾依財政部99年4月6日 臺財稅字第09900067190號函（下稱財政部99年4月6日函） 輔導或告知上訴人於99年9月30日前填具放棄免稅申請書， 今被上訴人既未依財政部函示對於上訴人進行輔導，且上訴 人又無時而放棄免稅，時而申報免稅之情形，如何有逃漏稅
之故意或意圖或取巧？依照原處分事實欄記載，既然上訴人 將免稅銷售額申報為應稅銷售額，顯然上訴人已經依營業稅 法繳納營業稅，如何有未繳納營業稅而有逃漏稅之情形？再 者被上訴人既然已經認定上訴人銷售貨品為免稅，為何會有 需繳納之營業稅之情形？（二）原處分稱「受處分人於97年 3月1日起至98年12月31日申報銷售額計19,816,098元，將免 稅銷售額申報為應稅銷售額……」則被上訴人應指出各於哪 一期有哪些筆銷售額有不應申報營業稅而有申報營業稅之情 形，各筆銷售額不應申報營業稅而申報，以致有未納稅捐之 具體事證，不應籠統以時間與總額為處分之基礎。如果有虛 報進項，那究竟哪幾筆進項為虛報？各是哪幾個項目？原處 分如何計算出虛報營業稅的進項額？（三）上訴人於97年3 月至101年4月，從事食品雜糧及進口麵粉之營業行為，因不 諳稅法規定，致未依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業 稅法）第8條第1項第21款之規定放棄免稅，上訴人每2個月 為1期按實申報營業稅，且進口報單也詳載進口明細，如果 申報有誤，被上訴人應馬上就查核出來通知上訴人，為何待 101年4月才告知上訴人申報有誤？亦在101年5月11日因被上 訴人於同年4月29日告知應放棄免稅，始得以應稅申報營業 稅，上訴人隨即放棄免營業稅，換言之，自上訴人商號成立 迄本件訴訟中，上訴人仍以應稅申報營業稅，未曾改變，此 為被上訴人所不否認，因此主觀上上訴人即無逃漏營業稅之 意圖與故意。（四）退一步言，填具放棄免稅申請書及「營 業人申請放棄適用免稅規定銷售額分析表」就可以開立應稅 統一發票，未填具放棄免稅申請書及「營業人申請放棄適用 免稅規定銷售額分析表」就不可以開立應稅統一發票，但是 兩者上訴人亦都有繳稅，不論如何計算，都是一樣，如何有 逃漏稅等語，求為判決訴願決定及原處分（即復查決定）不 利上訴人部分均撤銷。
三、被上訴人則以：（一）上訴人係屬兼營應稅及免稅貨物之營 業人，其未申請放棄適用免稅，於銷售免稅貨物時，仍應開 立免稅統一發票，並申報免稅銷售額，且應依兼營營業人營 業稅額計算辦法規定，按進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例 計算調整稅額。惟上訴人系爭期間申報當期應納或溢付營業 稅額時，未依規定計算調整稅額，致虛報進項稅額，經被上 訴人按上訴人當期及當年度不得扣抵比例計算調整，就其已 多扣抵之進項稅額補徵營業稅額957,029元，並無不合。（ 二）被上訴人於101年1月3日以中區國稅四字第1010000002 號函，請上訴人提示帳簿憑證資料供核，並經上訴人之配偶 林瓊書，提示上訴人97年至99年間銷貨統一發票存根計82本
，始查獲上訴人有將免稅貨物開立為應稅統一發票之情事， 是被上訴人於稅捐核課期間內，經發現有應徵之稅捐者，為 維持課稅公平，依稅捐稽徵法第21條第2項前段規定補徵營 業稅，自屬適法。（三）上訴人主張依營業稅法第8條第2項 規定，在上訴人都有繳稅之情形，不論如何計算，都是一樣 ，如何有逃漏稅乙節，依營業稅法規定，應納稅額之計算係 採「進銷差額」課稅，若營業人兼營銷售免稅貨物，未向財 政部申請放棄免稅，銷售階段則應開立免稅統一發票，並申 報免稅銷售額，而免稅貨物進貨階段所繳納之營業稅額，依 法不得申請退還，且應依兼營營業人營業稅額計算辦法規定 ，按當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例計算調 整稅額；若營業人兼營銷售免稅貨物，已申請放棄免稅，則 銷售階段應開立應稅統一發票，並申報應稅銷售額，且進貨 階段所繳之營業稅額，除非屬營業稅法第19條第1項各款規 定不得扣抵之進項稅額外，可依銷項稅額扣減進項稅額方式 ，計算當期應納或溢付營業稅額，兩者稅額計算方式並不相 同，稅捐之負擔亦不相同。（四）上訴人為兼營應稅及免稅 貨物之營業人，於97年3月至98年12月間銷售免稅貨物，申 報為應稅銷售額19,816,098元，其未依規定向財政部申請核 准放棄適用免稅規定，於申報當期或當年度最後1期營業稅 時，仍應依營業稅法及兼營營業人營業稅額計算辦法規定， 將免稅銷售額列入不得扣抵比例計算當期應納或溢付營業稅 額。倘依上訴人所訴將免稅銷售額申報為應稅銷售額，並已 繳納營業稅，即無逃漏稅等情，將造成免稅貨物銷售額免予 列入計算依法不得扣抵比例，則此項與免稅貨物有關之各項 費用之進項稅額勢將發生全數扣抵之情形，導致其所銷售之 免稅貨物形同適用零稅率，相對於專營銷售免稅貨物者，其 進項稅額完全不能扣抵之情形，顯失公平，且將誘使專營銷 售免稅貨物者藉銷售少數應稅貨物或勞務而成為兼營銷售免 稅貨物之營業人，進而悉數扣抵其進項稅額，規避稅負，自 非合理。是被上訴人依法就其多扣抵之進項稅額予以補徵營 業稅957,029元，並依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表 關於營業稅法第51條第1項第5款規定，按所漏稅額957,029 元處0.5倍之罰鍰478,514元，原處分並無違誤等語，資為抗 辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人 係兼營應稅及免稅之貨物銷售，且未向財政部申請放棄適用 免稅，其銷售免稅貨物，自應開立免稅統一發票，且該銷售 額應列入免稅銷售額，然卻開立應稅統一發票，並扣抵該進 項稅額，自有漏稅之事實，則被上訴人依據財政部101年1月
17日臺財稅字第10000476150號函令（下稱財政部101年1月1 7日令）意旨，依兼營營業人營業稅額計算辦法規定，按當 年度不得扣抵比例調整計算應納營業稅額，並就其已多扣抵 之進項稅額，補繳營業稅，即無不合。（二）上訴人誤開立 為應稅統一發票，並申報為應稅銷售額，致未依兼營營業人 營業稅額計算辦法規定，按當期或當年度不得扣抵比例調整 計算應納營業稅額，經計算後，上訴人確實有多扣抵進項稅 額957,029元之情事。另上訴人於系爭期間進口小麥粉、天 然蜜及黑麥（裸麥）等3項貨物，於國內銷售時雖免徵營業 稅，但因非屬營業稅法第9條規定之進口免徵營業稅之貨物 ，其進口時仍由海關依營業稅法第41條規定，代徵5％營業 稅，仍有可扣抵之進項稅額，且營業過程中仍會產生其他包 含營業費用在內之進項稅額，皆是作為計算應納營業稅額之 依據。再者，銷售上開免稅貨物之營業人，固得依營業稅法 第8條第2項規定申請財政部核准放棄適用免稅，依同法第4 章第1節規定計算營業稅額，但如未為此申請，即不得開立 應稅統一發票，並扣抵該進項稅額，顯見銷售免稅貨物欲改 依應稅銷售額申報，應經申請程序。而此申請程序應符合一 定法定程式，並非營業人均以應稅申報營業稅，即可擬制視 為已申請。（三）被上訴人函請上訴人提示帳簿憑證資料供 核後，上訴人始提示97年至99年間銷貨統一發票存根，因而 查獲上訴人將免稅貨物開立為應稅統一發票之情事，就上訴 人97年3月至98年12月間銷售之免稅貨物而言，仍屬稅捐核 課期間內所發現，被上訴人依規定補徵營業稅，於法自無不 合。又稅務案件具有大量性行政之事物本質，稅捐稽徵機關 欲即時發現違章事實，並為完全調查及取得相關資料，容有 困難，故核課期間之規定，就某種意涵而言，亦屬稅捐稽徵 機關辦案之緩衝期限。（四）上訴人係於94年9月9日經核准 設立，經營相關應稅及免稅貨物之銷售行為，自當注意申報 營業稅之相關規定，並覈實申報各當期之營業稅，然竟未向 財政部申請放棄適用免稅規定，即將銷售免稅貨物申報為應 稅貨物，且未依規定按當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項 稅額之比例計算調整營業稅額等情，難認無應注意、能注意 而不注意之過失責任。從而，被上訴人依規定除補徵營業稅 額957,029元外，並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考 表關於營業稅法第51條第1項第5款規定，按所漏稅額957,02 9元處0.5倍之罰鍰計478,514元，並無不合。因將訴願決定 及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。
五、本院查：（一）按「下列貨物或勞務免徵營業稅……十九、 飼料及未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物；農、
漁民銷售其收穫、捕獲之農、林、漁、牧產物、副產物。… …銷售前項免稅貨物或勞務之營業人，得申請財政部核准放 棄適用免稅規定，依第4章第1節規定計算營業稅額。」「進 口下列貨物免徵營業稅：一、第7條第6款、第8條第1項第27 款之肥料及第30款之貨物。二、關稅法第49條規定之貨物。 但因轉讓或變更用途依照同法第55條規定補繳關稅者，應補 繳營業稅。三、本國之古物。」「營業人當期銷項稅額，扣 減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「營 業人因兼營第8條第1項免稅貨物或勞務，或因本法其他規定 而有部分不得扣抵情形者，其進項稅額不得扣抵銷項稅額之 比例與計算辦法，由財政部定之。」為營業稅法第8條第1項 第19款、第2項前段、第9條第1款、第15條第1項及第19條第 3項所明定。另「兼營營業人應依本法第4章第1節規定計算 營業稅額部分，適用本辦法之規定。前項稱兼營營業人，指 依本法第4章第1節規定計算稅額，兼營應稅及免稅貨物或勞 務者。」「本辦法所稱當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項 稅額之比例（以下簡稱不得扣抵比例），係指各該期間免稅 銷售淨額……占全部銷售淨額之比例。」「兼營營業人當期 應納或溢付營業稅額之計算公式如左：應納或溢付稅額＝銷 項稅額－（進項稅額－依本法第19條第1項規定不得扣抵之 進項稅額）×（1－當期不得扣抵比例）」「兼營營業人於 報繳當年度最後1期營業稅時，應按當年度不得扣抵比例調 整稅額後，併同最後一期營業稅額辦理申報繳納，其計算公 式如下：調整稅額＝當年度已扣抵之進項稅額－（當年度進 項稅額－當年度依本法第19條第1項規定不得扣抵之進項稅 額）×（1－當年度不得扣抵比例）」則為兼營營業人營業 稅額計算辦法第2條第1項、第2項前段、第3條第1項前段、 第4條及第7條第1項所明定。另按「納稅義務人，有下列情 形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並 得停止其營業：……五、虛報進項稅額者。」及「本法第51 條第1項第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵 之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵 稅額者。」為營業稅法第51條第1項第5款及同法施行細則第 52條第1項所明定。而稅捐主管機關財政部為使辦理裁罰機 關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考， 乃於81年8月23日頒訂稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表 ，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物 稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同 之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話 筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認；短漏報所得是否屬
已填報扣免繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單 之所得等分別作為可否減輕處罰之事由，其除作原則性或一 般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目 的尚無牴觸。是裁罰時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表 有關「營業稅稅目第51條第1項第5款」部分規定：「五、虛 報進項稅額者：……一、有進貨事實者：……㈢兼營營業人 未依『兼營營業人營業稅額計算辦法』規定計算調整應納稅 額。按所漏稅額處0.5倍之罰鍰。」自得作為稅捐稽徵機關 裁處之依據。再依營業稅法第8條第1項第19款規定，於國內 銷售飼料及未經加工之生鮮農、林、漁、牧產物、副產物時 ，固免徵營業稅，惟自國外進口該等貨物，因非屬營業稅法 第9條各款所規定之貨物，故仍應課徵營業稅。又銷售上開 免稅貨物之營業人，得申請財政部核准放棄適用免稅規定， 依營業稅法第4章第1節規定計算營業稅額，復為同法第8條 第2項所明定。亦即，銷售上開免稅貨物之營業人，未向財 政部申請核准放棄適用免稅，其銷售免稅貨物時，即不得開 立應稅統一發票，並扣抵該進項稅額。財政部101年1月17日 令：「銷售免稅貨物或勞務之營業人，未依加值型及非加值 型營業稅法第8條第2項規定申請核准放棄適用免稅，而開立 應稅統一發票交付買受人，買賣雙方並據以申報營業稅，如 買受人取具符合同法第33條規定之合法進項憑證且無同法第 19條規定不可扣抵之情形，則買受人已持該進項憑證申報扣 抵之進項稅額，免予補徵；至銷貨人銷售免稅貨物或勞務應 開立免稅統一發票，而誤開立應稅統一發票，該銷售額應列 入免稅銷售額，於年終計算調整當年度不得扣抵比例，就其 已多扣抵之進項稅額，補繳營業稅。」即係主管機關本於職 權所作成之解釋性行政規則，因未增加法律所無之限制，且 未違反營業稅法立法意旨及租稅法定主義，依司法院釋字第 28 7號解釋意旨，應自所解釋法律之生效日起有其適用。本 件原審本於職權調查證據後所認定之上揭事實，為兩造所不 爭執，自得執為本院判決之基礎，合先敘明。（二）上訴意 旨略以：原審未審酌上訴人之主張，亦未遵循我國營業稅法 所採行之「進銷差額」計算方式於判決中闡明如何計算得出 本案進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例、上訴人多扣抵之進 項稅額、調整後之銷項稅額及上訴人應補繳之營業稅額，顯 未依行政訴訟法第125條第1項、第133條規定進行職權調查 ，而有判決不備理由之違法云云。經查，依行政訴訟法第12 5條第1項、第133條規定：「行政法院應依職權調查事實關 係，不受當事人主張之拘束。」「行政法院於撤銷訴訟，應 依職權調查證據；於其他訴訟，為維護公益者，亦同。」故
行政法院原應依職權主動探知事實；於撤銷訴訟及為維護公 益必要，且應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束。而 所謂判決不備理由係指判決全然未記載理由，或雖有判決理 由，但其所載理由不明瞭或不完備，不足使人知其主文所由 成立之依據，至所載理由雖稍欠完足，如不影響判決基礎者 ，尚難謂有理由不備之違法。本件被上訴人於原審即已主張 ：依營業稅法第15條第1項及第19條第2項、第3項規定可知 營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納 或溢付營業稅額，營業人如係專營免稅貨物，其進項稅額不 得申請退還；營業人如係兼營免稅貨物，其進項稅額則應依 比例扣抵銷項稅額。又兼營營業人營業稅額計算辦法第3條 定義該辦法所稱不得扣抵比例，係指各該期間免稅銷售淨額 及依第4章第2節規定計算稅額部分之銷售淨額，占全部銷售 淨額之比例。該辦法第4條係規定兼營營業人當期應納或溢 付營業稅額之計算公式，即「應納或溢付稅額＝銷項稅額－ （進項稅額－依本法第19條第1項規定不得扣抵之進項稅額 ）×（1－當期不得扣抵比例）」。上訴人為兼營應稅及免 稅貨物之營業人，於97年3月至98年12月間銷售免稅貨物， 申報為應稅銷售額19,816,098元，其未依規定向財政部申請 核准放棄適用免稅規定，於申報當期或當年度最後1期營業 稅時，仍應依營業稅法及兼營營業人營業稅額計算辦法規定 ，將免稅銷售額列入不得扣抵比例計算當期應納或溢付營業 稅額。倘依上訴人所訴將免稅銷售額申報為應稅銷售額，並 已繳納營業稅，即無逃漏稅等情，將造成免稅貨物銷售額免 予列入計算依法不得扣抵比例，則此項與免稅貨物有關之各 項費用之進項稅額勢將發生全數扣抵之情形，導致其所銷售 之免稅貨物形同適用零稅率，相對於專營銷售免稅貨物者， 其進項稅額完全不能扣抵之情形，顯失公平，且將誘使專營 銷售免稅貨物者藉銷售少數應稅貨物或勞務而成為兼營銷售 免稅貨物之營業人，進而悉數扣抵其進項稅額，規避稅負， 自非合理等情，至於詳細之計算方式，原判決業己載明係依 兼營營業人營業稅額計算辦法第2條第1項、第2項前段、第3 條第1項前段、第4條及第7條第1項之規定計算，且依財政部 10 1年1月17日令，上訴人銷售免稅貨物或勞務應開立免稅 統一發票，而誤開立應稅統一發票，該銷售額應列入免稅銷 售額，於年終計算調整當年度不得扣抵比例，就其已多扣抵 之進項稅額，補繳營業稅等情。且依上訴人所提上訴補充理 由狀㈠第2頁以下指摘原判決前開計算基準顯然錯誤，亦足 見原判決此部分並無理由不備之情形。（三）次按，營業稅 法第8條第1項第19款、第2項前段及第19條第2項、第3項規
定之立法理由，乃因營業稅法第8條第1項所規定之免稅，旨 在免除營業人之納稅義務，或減輕該等貨物或勞務買受人之 稅負，但並不將該等貨物或勞務於產銷過程中已課徵之營業 稅退還，與零稅率之性質有所不同，故於第19條第2項明定 以前階段已納之營業稅不能退還，並以第3項授權財政部訂 定其進項稅額不得扣抵銷項稅額之比例與計算辦法，此乃稅 法上之強制規定，納稅義務人於銷售營業稅法第8條第1項第 19款所規定之免稅貨物時，不得將以前階段已納之營業稅申 報退還及其進項稅額應按不得扣抵銷項稅額之比例計算，若 違反上開強制規定，即應依法就已扣抵之進項稅額予以補徵 。上訴人為兼營應稅及免稅貨物之營業人，於97年3月至98 年12月間將銷售免稅貨物，申報為應稅銷售額計19,816,098 元，營業稅額990,774元，未於報繳當期或當年度最後1期營 業稅時，按當期或當年度不得扣抵比例計算調整稅額，致虛 報進項稅額957,029元，經查獲後，被上訴人乃補徵營業稅 額957,029元，於法悉無不合。上訴人主張我國營業稅應採 「進銷差額」計算方式，亦即應稅貨物之應納（溢付)營業 稅額係指營業人當期「應稅貨物」銷售稅額扣減「應稅貨物 」進項稅額後之餘額；專營「免稅貨物」者，因無當期應稅 銷項稅額，又免稅之設計，乃為免除營業人銷售階段之納稅 義務或減輕買受人稅負，故僅限於該銷售行為階段之加值而 不包含對該階段以前其他產銷過程已課徵之營業稅退還，而 兼營應稅或免稅貨物，則考量管銷費用亦應有進項稅額，故 分擔計算上較為複雜，因而有上開辦法之規定，其中第4條 兼營營業人當期應納或溢付營業稅額亦可以下列計算式呈現 ：應納或溢付稅額=應稅貨物之銷售稅額-依比例計算當期可 扣抵之進項稅額。其雖誤將免稅銷售額申報為應稅貨物銷售 額，依被上訴人所引據之97年4月當期401申報書相關數據， 而自行按營業稅法第4章第1節計算申報繳納之營業稅額，雖 未放棄適用免稅，實際申報繳納之營業稅額已大於依兼營營 業人營業稅額計算辦法計算之應納營業稅額云云。與前揭規 定不符，亦無可採。（四）有關罰鍰部分，上訴人主張：被 上訴人未曾依財政部99年4月6日函輔導或告知上訴人於99年 9月30日前填具放棄免稅申請書，且財政部既規定在「期間 經過後仍得申請放棄免稅」，可見上訴人未申請放棄免稅在 程序上並非不得補正之事項，後仍得申請補正，以符申請放 棄免稅之規定云云。惟上訴人依營業稅法第8條第2項規定及 財政部99年4月6日函申請放棄適用免稅規定，應自行判斷是 否於己有利，再做選擇，該函僅促請稅捐機關及相關納稅義 務人注意，並未強制上訴人做出放棄適用免稅規定之選擇，
如上訴人對放棄適用免稅規定須依營業稅法第4章第1節規定 計算營業稅額，且核准後3年內不得變更，是否於己有利尚 有疑義，稅捐機關自應盡輔導之責。再者，如兼營營業人未 依規定申請核准放棄適用免稅規定，其後仍得自行決定是否 開立應稅或免稅銷售憑證，應無任何銷售免稅貨物或勞務之 兼營營業人會申請放棄適用免稅規定，上開規定豈非形同具 文？乃上訴人原應注意而未注意，迄被查獲時仍未依財政部 99年4月6日函選擇申請核准放棄適用免稅規定，復將銷售免 稅貨物之銷售額開立應稅統一發票，並申報為應稅銷售額， 致虛報進項稅額，實難諉過失之責。且原判決既已在理由欄 說明：現行營業稅係採自行申報制，營業人有誠實申報之義 務，而營業稅之計算及核課，法律均已明定其要件，納稅義 務係在納稅事實發生時即已成立，並非經稅捐稽徵機關確認 後才形成，故納稅義務人應自行注意，無須他人提醒。再者 ，納稅事實之發生皆與營業人之營業行為息息相關，是營業 人亦有能力加以注意。本件上訴人係於94年9月9日經核准設 立，經營相關應稅及免稅貨物之銷售行為，自當注意申報營 業稅之相關規定，並覈實申報各當期之營業稅，然竟未向財 政部申請放棄適用免稅規定，即將銷售免稅貨物申報為應稅 貨物，且未依規定按當期或當年度進項稅額不得扣抵銷項稅 額之比例計算調整營業稅額等情，難認無應注意、能注意而 不注意之過失責任等情。則上訴人以被上訴人未負起積極輔 導之行政責任，上訴人亦無預見申報行為將違反行政義務之 可能，被上訴人僅以報載或新聞稿之方式為公告，難認已善 盡輔導之責等語，指摘原判決此部分有理由不備及矛盾之違 法，自嫌無據。（五）綜上所述，原判決認原處分認事用法 ，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審 之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背， 與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形 。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核 屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。 本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難 認有理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 104 年 1 月 22 日 最高行政法院第五庭
審判長法官 黃 合 文
法官 林 文 舟
法官 劉 介 中
法官 林 惠 瑜
法官 鄭 忠 仁
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 104 年 1 月 22 日 書記官 蘇 婉 婷