高雄高等行政法院判決
105年度訴字第168號
民國105年12月21日辯論終結
原 告 林重良
訴訟代理人 王健安 律師
複代理人 陳昱嵐 律師
被 告 財政部高雄國稅局
代 表 人 洪吉山
訴訟代理人 柳秀英
施佩君
謝錦華
上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國105年2
月23日台財法字第10413958670號、105年2月24日台財法字第104
13957960號、第00000000000號、第00000000000號、第00000000
000號、00000000000號及105年2月25日台財法字第10413959060
號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
按被告代表人原為吳英世，於本件訴訟審理中變更為丙○○ ，被告以新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准 許。
二、事實概要：
緣原告民國96至102年度綜合所得稅結算申報，漏報取自林 商號合板股份有限公司（下稱林商號公司）營利所得各為新 臺幣（下同）7,171,434元（含可扣抵稅額1,434元）、2,87 6,888元（含可扣抵稅額6,888元）、14,461,768元（含可扣 抵稅額141,768元）、15,110,976元（含可扣抵稅額190,976 元）、16,275,810元（含可扣抵稅額855,810元）、17,734, 221元（含可扣抵稅額1,914,221元）、8,985,273元（含可 扣抵稅額980,575元）及99年度漏報其他所得100元，經被告 查獲，審理違章成立，乃歸課核定原告96至102年度綜合所 得總額分別為9,769,868元、3,336,645元、15,099,900元、 15,679,810元、16,840,075元、17,804,178元、9,907,864 元，應補徵稅額分別為2,714,704元、545,114元、4,974,36 9元、5,094,803元、4,891,558元、4,221,444元、1,795,23 7元，並按所漏稅額分處0.5倍及0.2倍之罰鍰分別為1,357,3 52元、269,074元、2,487,184元、2,545,120元、2,430,579
元、2,109,608元、879,681元。原告不服，申請復查，獲追 減102年度營利所得106,298元及罰鍰15,459元，其餘復查駁 回，原告就各年度漏報營利所得部分(不含99年度漏報其他 所得部分）猶未甘服，均提起訴願，亦均遭決定駁回，遂提 起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：
(一)財政部98年7月7日台財稅字第09800297860號函（下稱財政 部98年函釋）所列之「藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不 當為他人或自己規避或減少納稅義務」範圍，為欠缺母法授 權之例示，顯違反租稅法律原則，而無適用之餘地。按憲法 第19條揭櫫：「人民有依法律納稅之義務。」係指國家課人 民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租 稅主體、租稅客體、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租 稅構成要件，以法律或法律明確授權之命令定之；主管機關 本於法定職權就相關法律所為之闡釋，自應秉持憲法原則及 相關法律之立法意旨，遵守一般法律解釋方法而為之；如逾 越法律解釋之範圍，而增加法律所無之租稅義務，則非憲法 第19條規定之租稅法律主義所許。次按，司法院大法官釋字 針對「租稅法律主義」之意涵，迭作成各號解釋在案，例如 第705號解釋理由書所揭示者，即為其一：「憲法第19條規 定人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之 義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客 體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及 納稅期間等租稅構成要件，以法律或法律具體明確授權之法 規命令定之；若僅屬執行法律之細節性、技術性次要事項， 始得由主管機關發布行政規則為必要之規範（本院釋字第65 0號、第657號解釋參照）。……上級機關為協助下級機關或 屬官統一解釋法令、認定事實、及行使裁量權，而訂頒之解 釋性規定及裁量基準，性質上屬行政規則（行政程序法第15 9條參照），其僅得就執行法律之細節性、技術性之次要事 項為必要之規範。系爭令……攸關列舉扣除額得認列之金額 ，並非僅屬執行前揭所得稅法規定之細節性或技術性事項， 而係影響人民應納稅額及財產權實質且重要事項，自應以法 律或法律具體明確授權之命令定之。是系爭令上開釋示部分 與憲法第19條租稅法律主義不符，均應自本解釋公布之日起 不予援用。」爰此，財政部98年函釋係就所得稅法第66條之 8租稅規避之個別防杜條款，進一步以「例示」之方式，就 「租稅客體對租稅主體之歸屬」增加其「構成要件」，已非 僅就執行法律之細節性、技術性等次要事項為解釋。然而， 綜觀所得稅法，並無任何授權主管機關得就個別防杜條款予
以類型化、例示化之規定，是以，財政部98年函在欠缺法律 明文授權下，逕就影響人民財產權之租稅構成要件作成解釋 ，即非適法，不得援用之。
(二)由於所得稅法第66條之8未就何謂「虛偽之安排」形式予以 明文定義，復參相關稅法對於渠等形式所涉概念內涵亦付之 闕如，則本件要非不得援引民法上有關「通謀虛偽」之概念 ，作為原告行為該當虛偽與否之判斷標準。按最高法院50年 台上字第2675號民事判例、最高法院62年台上字第316號民 事判例：「民法第87條第2項所謂虛偽意思表示隱藏他項法 律行為者，適用關於該項法律行為之規定，係指為虛偽意思 表示之當事人間，隱藏有他項真實之法律行為而言，其所隱 藏之行為當無及於他人之效力。」、「所謂通謀為虛偽意思 表示，乃指表意人與相對人互相故意為非真意之表示而言， 故相對人不僅須知表意人非真意，並須就表意人非真意之表 示相與為非真意之合意，始為相當，若僅一方無欲為其意思 表示所拘束之意，而表示與真意不符之意思者，尚不能指為 通謀而為虛偽意思表示。」查有關所謂「虛偽安排」此一要 件，依前揭最高法院判例之意旨，應可歸納出以下判斷要件 ：「（一）須為通謀虛偽意思表示之當事人間，有隱藏他項 真實法律行為、(二)須為通謀虛偽意思表示之當事人間，均 明知且互相故意為非真意之表示。」惟查，原告與其母黃素 琴設立大林投資有限公司（下稱大林投資公司）之目的，係 有鑑於林商號公司股權龐雜，遂以大林投資公司之形式，整 合母子所持之林商號公司股份，且同時就林商號公司之股份 為管理及持有。此由大林投資公司商業登記之營業項目僅列 有「H201 010一般投資業」乙項，尚有買受其他林商號公司 股東之股份（例如101年10月22日交割林商號公司股東謝秀 鴻之股份19,000股）等客觀事實，即可證明原告與其母黃素 琴設立大林投資公司之行為，並無隱藏其他真實法律行為之 情。次查，大林投資公司係由原告及其母黃素琴以各出資半 額之方式成立之，原告等二人對於公司之成立、營運方式， 從未故意向對方為任何虛偽之意思表示。指此，被告若執意 指摘原告等二人之行為乃虛偽安排，則請被告進一步具體指 出：原告等二人虛偽意思表示之內容為何？又如何證明二人 間有故意為非真意表示之合意？申言之，任何合法之私法行 為，均或多或少會影響稅捐定性、範圍大小等核課結果，倘 率爾以此倒果為因指摘私法行為必屬虛假而藏有規避稅捐之 真實，則將大開「以嗣後空泛之稅法評價，行濫權課稅之實 ，限縮人民私法自治權利」之惡果。是以，所得稅法第66條 之8所稱之「虛偽之安排」為何，除須在個案中由稽徵機關
舉證以為證明外，尚須衡諸相關法理，以明確之判斷標準審 視之。原告等二人成立大林投資公司之行為有其私法目的之 考量，復有客觀事實可證此目的並非虛假，故被告稱本件有 虛假安排等語，即屬無稽。
(三)由其他客觀事證，更可徵原告成立大林投資公司並無規避稅 捐之意圖。按「股東會得查核董事會造具之表冊、監察人之 報告，並決議盈餘分派或虧損撥補。」為公司法第184條第1 項所明定。爰此，盈餘分派之決議既係股東會之權責，在股 東會決議前，股東對於公司並無任何盈餘分派之請求權存在 。查林商號公司為林家之派下企業，幾代繼承下來，股份數 與股東人數眾多，原告等二人所執之股份甚少，加以原告等 二人亦非林商號公司管理階層，故無從控制、預見林商號公 司之營運策略（例如出售土地）與盈餘分派與否，遑論有特 別成立大林投資公司以規避稅捐之可能。被告空以原告為林 商號公司管理階層之親屬，即認定原告對於盈餘分配有控制 權，卻未考量林商號公司已經傳承多代，繼承人繁多，此由 林商號股東總人數龐大即可知悉，認事用法，即有可議。故 其負責人雖為原告親屬，但實際上與原告已不甚熟悉，自無 從僅以原告與林商號公司董事為親屬為由，即率斷原告有此 規避意圖。甚且，林商號公司於102年度有分派盈餘，然原 告當年度卻無出售持股予大林投資公司，倘原告得控制、預 見林商號公司盈餘分派結果，又豈會未於當年度為被告所稱 之移轉股權規避行為？次查，原告等二人成立大林投資公司 若為避稅使然，則一次性之大規模轉讓，豈不更能有效達成 目的？然從原告等二人以非定期、非固定股數之方式轉讓股 份予大林投資公司，即可徵大林投資公司並非作為原告等二 人規避稅捐所用。況且，大林投資公司至101年5月18日止， 已全數以現金轉帳之方式清償黃素琴股票款51,137,000元， 倘原告等二人欲設立大林投資公司係屬虛偽，又何須為價款 之如實收付？尤有甚者，就林商號公司決議分配股利與原告 出售股份至大林投資公司之時間點對照可知，原告移轉股份 與林商號公司決議分配股利毫無關連，自不足以說明原告有 租稅規避之意圖。
(四)綜觀所得稅法第66條之8要件，本件原處分認事用法顯有違 誤，自應予以撤銷。按「個人或營利事業與國內外其他個人 或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間， 如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規 避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人 之應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際應分 配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵稅額予以調整。」為所得
稅法第66條之8所明定，並為本件原處分核定之法律依據。 而細究其法律要件，必須包括以下構成要件：⑴主體：個人 、營利事業、其他機關或團體⑵行為：藉「股權移轉」或「 其他虛偽之安排」⑶目的及因果關係：不當為他人或自己⑷ 效果：規避或減少納稅義務⑸調整方法：得報經財政部核准 ，依照查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可 扣抵稅額予以調整。承此，本件於原告所為95至101年度將 「林商號公司股份」出售予「大林投資公司」之交易，分別 是否該當於上述要件，以及其得調整之法律效果為何，茲詳 述如下：
⒈按「再所得稅法第66條之8關於所得調整規定，係基於實 質課稅原則，依該行為之實質為所得之調整，俾得正確計 算相關納稅義務人之應納稅額。本件被上訴人因認本件有 所得稅法第66條之8規定情事，依該條規定，報經財政部 核准，按上訴人及配偶應自東鋼公司獲配之股利予以調整 所得主體，進而調增上訴人及配偶系爭年度之營利所得等 情，已經原判決認定在案。故該應調整之所得，應視原該 當所得稅法第66條之8規定之股權移轉等行為，其後續之 相關情況是否仍該當該條之規範目的判定之」為最高行政 法院102年判字第280號判決意旨所揭示。而衡諸上述司法 實務見解所涉事實論之，該案投資公司購買自然人之持股 ，係以「同一筆資金循環支付」而「未有實際支付事實」 ，自屬於虛假交易，故投資公司與自然人間為虛假交易， 而該自然人依法仍為股份之實際所有人，故對於後續年度 予以課徵，應無疑義。此為該判決中，強調「應」判斷後 續年度相關情況是否仍符合所得稅法第66條之8情況之原 因。然而，本件原告與大林投資公司間並非虛假交易，而 係為避免林商號股權因繼承而持續分散，將來如有股權行 使、股利分配等情況，將會分散於繼承人手中，不利於資 產之管理與增值。是以，逐年移轉並計畫以大林投資公司 為主要持有家族傳承資產之管理公司，所得繼承者，充其 量僅為大林投資公司之股份，而非直接繼承林商號之股份 。此為大林投資公司設立之目的，以及原告與母親「逐年 」、「分次」出售股份予大林投資公司之原因。且大林投 資公司均有實際支付股款予原告及母親，其買賣交易自屬 真實，與上述案例為虛假循環付款之情形顯然不同。至於 ，大林投資公司資本額多少、是否於價購時即有充足能力 予以支付款項，此均為系爭交易「是否符合常規」之租稅 規避考量因素，並不能因此即判斷系爭交易屬於「虛偽」 交易，而否認林商號股票業已依法出售予大林投資公司之
事實。是以，既然大林投資公司於95年購得股份後，係繼 續持有股份，其96至101年度所受分配之股利，係基於「 繼續持有」所由生，縱然認定該95年度之交易，因尚未付 款或資本額過小而被認為非常規交易，但後續年度所獲配 股利，既非「因」非常規交易所生，而是「繼續持有」而 獲得，則自無予合法以調整之可能。同理，後續各該年度 情況亦然，縱始有「非常規交易」，其效力亦不及於後續 年度繼續持有所領取之股利所得。
⒉再從最高行政法院104年判字第530號判決、最高行政法院 103年判字第721號判決、最高行政法院102年判字第824號 判決等案例事實可知，該等案例均為「信託孳息他益」課 稅案件，其所涉事實均為簽訂3年期孳息他益信託契約， 而稽徵機關本於實質課稅原則，對於該等於「董事會或股 東會後」簽訂之信託契約，認定其係明知欲發放股利後， 所為「非常規交易」。進而否認其「第一年」信託契約所 生稅捐上之效果，但同時對於第二年、第三年之契約，均 予以承認。其理由無非係後續年度中，委託人並無從預見 公司有發放股利之可能，且如受益人取得股利，為第一年 契約之延伸由受託人繼續持有而取得之股利，自無予以否 認之可能。同理可知，本件原告出售股份予大林投資公司 係真實出售，並無任何虛偽交易安排，而大林投資公司於 出售年度後「因繼續持有」而取得之股利，則顯然與原告 等該年度是否因知悉有股利分配而予以出售之行為，欠缺 因果關係。而本件被告迄今仍未能就此部分大林投資公司 因「繼續持有」而取得之股利，與「何租稅規避行為」間 具備因果關係，而得予以調整舉證說明。僅空泛以「虛偽 交易」為由，但由上述行政法院判決可知，本件顯然並非 虛為交易，而後續年度繼續持有也可由孳息他益案件可知 ，並無租稅規避行為之可能。
(五)退萬步言之，本件原告縱使「假設」有租稅規避之主觀意圖 （原告否認之）。然本件原告於95年設立大林投資公司時， 依照上開司法實務見解及租稅規避之相關案件事實認定可知 ，原告95年縱使於股東會後設立大林投資公司而有移轉林商 號股份之行為，被認定為有規避95年度盈餘分配之可能。但 被告既然無法認定原告與大林投資公司間為「通謀虛偽意思 表示」之無效法律行為，則被告即應就原告於95年度能預見 林商號分派盈餘之範圍予以證明，始能認定有租稅規避行為 。然本件被告既然無證據足以認定原告所為屬於「虛偽」， 僅以財政部98年函釋去擴張法律所無之構成要件，並以該函 釋內容作為認定「虛偽」之「要件」。則原告與大林投資公
司間之交易，即屬於真實交易，自不得以原告95年所為交易 ，去逐年累積進行非難，而甚至原告並未與大林投資公司交 易之102年度，也遭到被告之無理調整。綜上所述，被告在 未盡舉證責任，亦未具體說明「虛偽安排」之法理下，任意 指摘原告有規避稅捐之行為，而逕以所得稅法第66條之8補 徵稅捐，除已構成適用法律違誤外，所認事實更與客觀事證 大為牴觸。並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定 ）均撤銷。
四、被告則以：
(一)林商號公司、大林投資公司之營業狀況及原告稅負情形如下 ：
⒈林商號公司：
林商號公司係林氏家族於43年4月間所創設，為一家族型 企業，目前資本額349,072,000元，主要係經營合板及組 合木材之生產製造，所以早期購進大批土地，用以堆置木 材原料、半製品及製成品。查，該公司自76年8月以後未 再購進任何生產設備，即該公司已有20幾年未再從事生產 製造，其亦無心再經營製造事業，此有財產目錄附卷可稽 。次查，該公司最近幾年申報之營業收入均不高，主要為 租賃收入，其中95至102年度之每年營業收入僅剩1,700餘 萬元至2,100餘萬元不等，但該公司擁有為數不少之高價 值土地。再查，林商號公司於95年1月18日分別與買方楊 題銓及曹顧贏簽訂不動產買賣契約書，分別以售價179,30 1,200元及287,000,000元出售高雄市○○區○○段○○○ ○○段○000○號及369地號土地；又於同年8月31日與買 方陳篤鈞等2人簽訂不動產買賣契約書，以售價455,558,7 38元出售清海段401、402地號土地及坐落其上之建物，95 年度列報出售土地利益906,062,071元。另查，林商號公 司於97、98及99年度亦分別列報出售土地利益2,354,795 ,837元、1,814,458元及1,888,363,760元，此有不動產買 賣契約書附卷可稽。又查林商號公司除95年度出售土地外 ，又分別於97、98及99年度出售土地，且95、97、98及99 年度分別列報出售土地利益906,062,071元、2,354,795,8 37元、1,814,458元及1,888,363,760元及大額盈餘可資分 配。該公司95年度分配盈餘523,608,000元，其餘212,173 ,557元加徵10%營利事業所得稅後，餘額保留未予分配；9 7年度亦僅分配盈餘666,853,207元，其餘1,281,860,513 元加徵10%營利事業所得稅後，餘額保留未予分配；99年 度又僅分配盈餘698,144,000元，其餘860,950,032元加徵 10%營利事業所得稅後，餘額保留未予分配，準此，即可
預見林商號公司帳上有為數不少之土地待出售及大額之盈 餘可資分配。又林商號公司95至102年度之股東會議決議 分配每股現金股利各為0.8元、15元、5元、20元、20元、 20元、20元、10元，益證林商號公司帳上有為數不少之盈 餘可資分配。承上可知，林商號公司已無心再從事生產製 造，又有大批市值不斐之土地（帳載金額）待出售，益見 該公司未來幾年隱含大額盈餘可資分配。
⒉大林投資公司：
原告與母親黃素琴（102年3月6日歿）於95年5月15日共同 創設大林投資公司，資本額僅1,000,000元，原告為負責 人，原告與黃素琴之持股比例各50%。原告95至102年度出 售林商號公司股份予大林投資公司計791,000股、售價59, ,463,000元【95年度：102,000股、5,967,000元，96年度 ：376,000股、29,328,000元，97年度：164,000股、10,1 68,000元，98年度：104,000股、10,250,000元，99年度 ：25,000股、1,750,000元，100年度：20,000股、2,000, 000元】。黃素琴95至101年度出售林商號公司股份予大林 投資公司計629,000股、售價51,137,000元【95年度：102 ,000股、5,967,000元，96年度：160,000股、12,480,000 元，97年度：100,000股、6,200,000元，98年度：88,000 股、8,800,000元，99年度：73,000股、6,570,000元，10 0年度：52,000股、5,720,000元，101年度：54,000股、 5,400,000元】。大林投資公司資本額1,000,000元，根本 無資力可購買上開林商號公司股份110,600,000元（59,46 3,000元＋51,137,000元），是該公司於購買林商號公司 股份時，並未立即支付價款，均先以『其他應付款』列帳 ，再以次年後獲配高額股息抵償上揭承購股票之款項，顯 違一般商業習慣及經驗法則，其形式上雖有給付價金，但 資金來源均來自原告及黃素琴原持有之林商號公司股份之 股利收入，自難謂有實際支付購買股權之價款及交易之真 實性。大林投資公司除投資林商號公司外，並無投資其他 公司，且無其他營業行為，全部收入來源均係取自林商號 公司所分配之股利，該公司顯未符合一般投資公司之經營 常態，且成立目的尚非以投資賺取差額利潤為營業目的。 倘原告及黃素琴未藉由形式上股權之移轉，不當規避稅負 時，渠2人96至102年度綜合所得稅累進稅率均為40%，此 乃原告及黃素琴利用資金之安排操作，移轉鉅額林商號公 司股權予大林投資公司之主要動機，以規避渠2人之綜合 所得稅。
⒊本件經被告查獲後，報經財政部核准按所得稅法第66條之
8規定辦理，乃依實質課稅原則，將大林投資公司96至102 年度獲配自林商號公司股利，改歸課原告96至102年度營 利所得7,171,434元、2,876,888元、14,461,768元、15,1 10,976元、16,275,810元、17,734,221元及8,985,273元 ，連同99年度漏報之其他所得100元，併課原告96至102年 度綜合所得稅，依法分別核定原告96至102年度應補稅額 2,714,704元、545,114元、4,974,369元、5,094,803元、 4,891,558元、4,221,444元及1,795,237元。復查階段， 因林商號公司截至102年5月15日除息日止，大林投資公司 持有林商號公司之股票計1,437,000股，其中屬原告移轉 部分計791,000股，是大林投資公司102年度獲配自林商號 公司股利總額16,130,325元中，改歸課原告102年度營利 所得重新計算應為8,878,975元【（16,130,325元/1,437, 000股）×791,000股】，乃追減102年度營利所得106,298 元（8,985,273元-8,878,975元），並重新計算102年度應 補稅額1,764,318元，並無不合，請予維持。(二)至稱財政部函釋欠缺母法授權之例示，有違租稅法律原則乙 節。查所得稅法第66條之8之規定，係透過法律之明文規定 ，授予財政部權限，將藉由形式上合法，而實質上為利用兩 稅合一等制度，進行租稅規避或逃漏之行為，本於實質課稅 原則，否定或變更原形式上之經濟行為安排，並按原實際情 形進行調整之制度，為防止稅捐稽徵機關無限制地擴大其稅 捐核課權利，並達到對人民權利最小侵害之原則，特以「財 政部」及「報經財政部核准」之「組織」與「程序」之相對 應立法。次查財政部97年4月30日台財稅字第09700196750號 函（下稱財政部97年函釋）及98年7月7日台財稅字第098002 97860號函，乃係財政部基於稅捐主管機關職權，為執行所 得稅法第66條之8非常規交易可扣抵稅額規定調整之「規避 或減少納稅義務」認定方式、回復原狀及衍生其他稅捐之處 理、核課期間之認定暨違章處理等技術性、細節性事項所為 之釋示，僅重申該規定之立法意旨，歸納類此案件之行為態 樣，核與稅捐稽徵法第12條之1之規定及實質課稅原則無違 ，自得適用。又行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡 明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用（司法院釋字 第287號解釋意旨參照），上開財政部97年函釋及98年函釋 雖於本件原告行為後所發布，仍得以適用（最高行政法院10 1年度判字第4號判決意旨參照），是本件未違反租稅法律原 則，且符合所得稅法立法意旨及租稅之公平，原告所訴，核 無足採。
(三)至稱原告並非林商號公司之董事或監察人，對林商號公司何
時會分派及分配多少股利之事實，無從預先得知。被告未就 本件該當「租稅規避」之構成要件，予以調查及說明。又林 商號公司股東名簿上之投資人為大林投資公司，而非原告， 是其所配發之股利自屬大林投資公司之利益，而非原告之營 利所得乙節。
⒈大林投資公司為原告與黃素琴於95年5月15日共同設立（ 由原告擔任負責人），以經營有價證券投資為業務。又原 告與黃素琴均為林商號公司股東，原告自95年5月18日至 100年12月12日止，逐年出售所持有之林商號公司股份予 大林投資公司，出售股份合計791,000股，價款合計59,46 3,000元；另黃素琴君自95至101年間，亦陸續將名下林商 號公司股份出售予大林投資公司，出售股份合計629,000 股，價款合計51,137,000元，有特定人交易清單資料附案 可稽。而林商號公司設立於46年1月1日，係林氏家族企業 ，主要係經營合板及組合木材之製造，本業營業收入不高 （95至102年度之每年營業收入約1,700餘萬元至2,100餘 萬元不等），歷年幾乎均無盈餘可資分配，迄至95、97、 98及99年度分別列報出售土地利益906,062,071元、2,354 ,795,837元、1,814,458元及1,888,363,760元，該公司於 獲取鉅額處分土地利益後，乃有大額盈餘可資分配。再查 林商號公司負責人林人文、董事林人茂、董事林人芽、監 察人林人明與原告為堂兄弟關係，與黃秀琴有親屬關係， 有營業稅籍查詢資料、全戶戶籍資料查詢清單及林商號公 司94至102年度資產負債表、95至102年度營利事業所得稅 結算申報書等資料附卷可稽。準此，原告與黃素琴對林商 號公司之營運狀況，尚難謂無所知悉。
⒉再查，原告與黃素琴於95至101年間與大林投資公司間之 之股權交易及償付股款情形如下：①原告95年度與黃素琴 於95年5月15日共同籌資設立大林投資公司，每人出資500 ,000元。渠2人旋於同年月18日，將持有之林商號公司股 份出售予大林投資公司，出售股份合計204,000股（原告 102,000股+黃素琴102,000股），價款合計11,934,000元 ，惟該公司當年度僅償付價款1,195,802元【依分類帳摘 要欄記載：大林投資公司分別於95年5月18日償付價款35, 802元、990,000元及同年6月20日償付價款170,000元予原 告，惟未償任付價款予黃素琴】。而大林投資公司於95年 6月14日（除息日：同年月12日）自林商號公司獲配現金 股利163,200元，截至95年底資產負債表帳列之其他應付 款為10,738,198元。②原告與黃素琴於96年5月8日及同年 月30日出售股數合計536,000股（原告376,000股+黃素琴
160,000股），金額41,808,000元，該公司則於96年5月8 日、5月30日及6月25日分別償付股款113,490元、11,934 元、11,000,000元，96年償付渠2人股款合計11,125,424 元（113,490元+11,934元+11,000,000元）。而大林投資 公司於96年6月20日（除息日：同年月15日）自林商號公 司獲配現金股利計11,100,000元，截至96年底資產負債表 之其他應付款為41,420,774元（95年度累積之應付未付股 款10,738,198元＋96年度購入股票應付股款41,808,000元 －96年度償付應付未付股款11,125,424元）。③原告與黃 素琴於97年3月17日及同年10月29日出售林商號公司股份 合計264,000股（原告164,000股+黃素琴100,000股）予大 林投資公司，價款計16,368,000元，該公司除於交易當日 (97年3月17日及10月29日)給付股款36,456元及12,648元 外，餘於同年5月21日給付股款4,500,000元，97年度償付 2人股款合計4,549,104元（36,456元+12,648元+4,500,00 0元）。而大林投資公司於97年5月16日（同日為除息日） 自林商號公司獲配現金股利計4,680,000元，截至97年底 資產負債表帳列之其他應付款為53,239,670元（96年度累 積之應付未付股款41,420,774元＋97年度購入股票應付股 款16,368,000元－97年度償付應付未付股款4,549,104元 ）。④原告與黃素琴於98年3月25日及同年11月11日出售 林商號公司股份合計192,000股（原告104,000股+黃素琴 88,000股）予大林投資公司，價款計19,050,000元，該公 司除於交易當日（即98年3月25日及同年11月11日）分別 償付股款48,600元及8,550元外，餘於98年6月10日分3筆 金額合計23,300,000元（其中償付黃素琴2筆金額各為10, 000,000元及7,000,000元，另償付原告1筆金額為6,300, 000元），98年度償付2人股款合計23,357,150元。而大林 投資公司係於98年6月8日（除息日：同年月5日）自林商 號公司獲配現金股利23,320,000元，截至98年底資產負債 表帳列之其他應付款為48,932,520元（97年度累積之應付 未付股款53,239,670元＋98年度購入股票應付股款19,050 ,000元－98年度償付應付未付股款23,357,150元）。⑤原 告與黃素琴於99年4月6日及同年10月18日出售林商號公司 股份計98,000股（原告25,000股+黃素琴73,000股）予大 林投資公司，價款計8,320,000元，該公司除於交易當日( 即99年4月6日及同年10月18日)償付股款19,710元及5,250 元外，餘於99年5月14日償付股款25,317,000元(7,517,00 0元＋17,800,000元)，99年度償付2人股款計25,341,960 元。而大林投資公司係於99年5月12日（除息日：同年月
10日）自林商號公司獲配現金股利計25,380,000元，截至 99年底資產負債表帳列之其他應付款為31,910,560元（98 年度累積之應付未付股款48,932,520元＋99年度購入股票 應付股款8,320,000元－99年度償付應付未付股款25,341, 960元）。⑥原告與黃素琴於100年3月7日及同年12月12日 出售林商號公司股份合計72,000股（原告20,000股+黃素 琴52,000股）予大林投資公司，價款計7,720,000元，該 公司除於交易當日，即100年3月7日及同年12月12日）給 付股款17,160元及6,000元外，餘於100年5月24日償付股 款26,920,000元（5,720,000元＋21,200,000元），100年 度償付2人股款合計26,943,160元。而大林投資公司係於 100年5月20日（除息日：同年月19日）自林商號公司獲配 現金股利計26,920,000元，截至100年底資產負債表帳列 之其他應付款為12,687,400元（99年度累積之應付未付股 款31,910,560元＋100年度購入股票應付股款7,720,000元 －100年度償付應付未付股款26,943,160元）。⑦黃素琴 於101年4月5日出售股份54,000股予大林投資公司，價款 計5,400,000元，同年5月18日大林投資公司給付股款5,40 0,000元予黃素琴，又該公司於交易當日（即101年4月5日 ）另償付股款16,200元予原告，嗣同年5月18日再償付股 款12,671,200元予原告，合計18,071,200元（5,400,000 元＋12,671,200元)，101年度償付2人股款合計18,087,40 0元。而大林投資公司係於101年5月17日（除息日：同年 月16日）自林商號公司獲配現金股利計28,400,000元；至 此，大林投資公司於101年度，將購自原告與黃素琴持有 之林商號公司股份未付股款全數清償（100年度累積之應 付未付股款12,687,400元＋101年度購入股票應付股款5, 400,000元－101年度償付應付未付股款18,087,400元=0元 ）。至大林投資公司雖101年底資產負債表尚帳列其他應 付款947,150元，惟該筆應付未付款係大林投資公司於101 年10月23日向原告借款950,000元，並於同日清償2,850元 所致。由上述情形可見，大林投資公司向原告與黃素琴購 入林商號公司股份，均僅於交易當日給付少許價款，餘未 付價款即暫先以「其他應付款」列帳，嗣於取得林商號公 司配發高額現金股利，旋即轉付予原告與黃素琴，衡諸上 開股權交易及價款償付情形，實難謂渠等2人與大林投資 公司間之股權交易有實際收付情事。另一方面，大林投資 公司資本額僅1,000,000元，卻於95年5月18日購入原告與 黃素琴股份204,000股（成交價11,934,000元）時，給付 原告價款1,025,802元，逾資本額1,000,000元，衡諸公司
資本額係原告與黃素琴於95年4月26日為設立大林投資公 司而籌資，大林投資公司卻於設立後3日內即用訖，實難 謂符合一般公司經營之常態。又上揭承購股票之價款百倍 於其資本額，實有違一般交易常情，顯係為租稅規避所作 之蓄意安排。
⒊又查大林投資公司除投資林商號公司外，並無投資其他公 司，且無其他營業行為。再審酌大林投資公司95至102年 度資產負債表之「業主（股東）往來」，分別為300,000 元、8,891,876元（較前1年度增加8,591,876元）、12,43 1,876元（較前1年度增加3,540,000元）、30,169,914元 （較前1年度增加17,738,038元）、49,571,113元（較前1 年度增加19,401,199元）、70,538,405元（較前1年度增 加20,967,292元）、82,140,000元（較前1年度增加11,60 1,595元）及79,197,380元（較前1年度減少2,942,620元 ），其中除95年度係大林投資公司設立之第1年度，無前1 年度數據可資比較，及102年度未再向原告與黃素琴購入 股票外，其餘96至101年度之業主(股東)往來金額均有大 幅增加。另參據大林投資公司95至102年度營利事業所得 稅核定通知書之「營業成本」，除101年度列有155,040元 外，其餘95至100及102年度均為0元。綜上，被告就前開