臺北高等行政法院判決
105年度訴字第1301號
105年12月29日辯論終結
原 告 郭枝偉
被 告 新北市政府稅捐稽徵處
代 表 人 黃育民（代理處長）
訴訟代理人 郭燕玲
陳錦英
上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府中華民國105 年
7 月11日北府訴決字第1050755713號訴願決定，提起行政訴訟，
本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
原告經合法通知，無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核 無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列情 形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。二、事實概要：
原告所有坐落新北市板橋區江子翠段第二崁小段173-12、17 3-19地號等2筆土地，屬公共設施保留地（下稱系爭土地， 宗地面積分別為78平方公尺、169平方公尺，權利範圍各為 11365/136800），原課徵田賦在案。嗣被告辦理民國105年 度地價稅稅籍及使用情形清查作業細部計畫發現，系爭土地 部分面積供道路使用、部分面積供機車停車使用，非作農業 使用，被告爰依土地稅法第19條規定，以105年3月17日新北 稅板一字第1053558930號函通知原告，按原告持分比例計算 系爭2筆土地面積分別為2.16、4.68平方公尺部分，自105年 起，改按公共設施保留地稅率課徵地價稅(下稱原處分1)； 另以105年3月17日新北稅板一字第10535589301號函通知訴 外人郭枝昌，系爭2筆土地面積分別為1.13、2.44平方公尺 部分，自105年起，改按公共設施保留地稅率課徵地價稅(下 稱原處分2)。原告對上開兩函不服，提起訴願，經訴願決定 「關於105年3月17日新北稅板一字第10535589301號函部分 ，訴願不受理。關於105年3月17日新北稅板一字第 1053558930號函部分，訴願駁回。」原告仍不服，遂向本院 提起本件行政訴訟。
三、本件原告未於準備期日及言詞辯論期日到場，依其起訴狀所 載主張如下：
㈠訴願決定謂「原處分機關以系爭2 筆土地非作農業使用，依 土地稅法第19條規定，按訴願人持分比例計算系爭173-12地 號2.16平方公尺及系爭173-19地號土地4.68平方公尺，自10 5 年起，改按公共設施保留地稅率千分之6 計徵地價稅，洵 屬有據」等語，惟查：
⒈被告於辦理105 年地價稅稅籍清查及使用情形清查，經新北 市政府工務局確認系爭土地非屬83板建字第1382號申請範圍 之建築基地，且依83定- 板01-1023 號建築指示線載示為計 畫道路。且因新北市政府迄今對系爭土地亦無徵收計畫，至 此已確定系爭土地係屬公共設施保留地，核先敘明。 ⒉按平均地權條例第25條規定：「供國防、政府機關、公共設 施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業 、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之 土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適 當之減免……」，且依土地稅減免規則第9 條規定：「無償 供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地 價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分， 不予免徵。」、第10條第1 項：「供公共通行之騎樓走廊地 ，無建築改良物者，應免徵地價稅，有建築改良物者，依左 列規定減徵地價稅……」、第10條第5 項：「前項所稱建築 改良物係指附著於土地之建築物或工事。」，相關法令均明 定私人所有土地因故提供作為公共設施使用時，其地價稅及 田賦依法應得以減免，究其立法理由即在於地方政法未能依 法徵收公共設施用地，對於所有權遭政府侵害之所有權人適 度補償，以降低土地所有權人無辜遭受之傷害。 ⒊被告依土地稅法第19條規定：「都市計畫公共設施保留地， 在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規 定外，統按千分之六計徵地價稅」，裁處系爭土地面積分別 2.16及4.68平方公尺部份，自105 年起，改按公共設施保留 地稅率課徵地價稅，然原規定中所稱「建築使用」一語應係 指土地稅減免規則第10條第5 項所稱附著於土地之建築物或 工事。查系爭土地現況依被告會勘記錄所載並無任何建築物 ，現況之AC舖面亦係作為道路使用，並無任何個人建築圈圍 使用情形。至於會勘記錄所述固定式路障乙事，經查為因系 爭土地經新北市板橋區都市計畫劃設為「四米人行步道」， 人行步道依法係供人行通行之用，不得通行或停放汽車，故 鄰地建商為避免有車輛誤闖影響行人安全，基於善意於路口 設置墩座（本院卷第22頁），避免汽車駕駛人誤入，此舉亦 為常見之情形。
㈡被告另以「本件系爭2 筆土地經原處分機關多次勘查，仍有
固定式路障及供機車停車占用，顯非無償供公眾通行」等語 ，此一推論認定方式已有擬制推測之錯誤：
⒈原告已再三敘明，現場機車停車占用乙情，係周邊居民自發 性之路邊停車行為，並非原告所為之有償租用行為，況現場 倘如被告所稱係原告之有償占用，然現場卻未劃設任何車格 ，亦毫無其他管制措施，僅於路口設立墩座，原告如何能管 控車輛停放？更何況系爭土地還有大部分面積係供作道路通 行使用，如此明顯有違常情之事實，被告及訴願機關卻置若 罔聞。
⒉行政法院39年判字第2 號判例及最高行政法院98年度判字第 49號判決等實務見解皆已明白闡釋行政機關對人民作成負擔 處分，要求行政機關需負舉證責任，不得以推論方式為之。 今被告無任何可資證明原告有償占用之證據，且所謂會勘亦 從未通知所有權人到場陳述意見，卻逕以違法推論方式認定 原告及其他共有人必須就系爭土地附近居民之路邊停車行為 繳納稅捐。
㈢訴願決定機關未加以調查原告所提出現場機車係附近居民所 為自發性停車之事實，卻以最高行政法院94年度判字第1230 號判決「有財產者必須自己負責財產之維護與利用，即被人 不法占用，亦可循法律途徑尋求救濟」等語搪塞，認定原告 必須就該附近居民機車停放行為負責，然經查該判決所述土 地係屬建地，與系爭土地為公共設施保留地之性質本即不同 ，其相關案情亦與本案毫無任何關聯，根本無從類比。試問 原告如何向路邊停車之機車主人提告求償？又難道為了杜絕 民眾停車以保障私有財產，原告有權直接以所有權人身分封 閉道路通行？如此豈非更添訟爭，如此倒果為因之判斷，亦 顯有違誤。
㈣並聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。訴訟費用由被 告負擔。
四、被告則以：
㈠本案系爭173-12、173-19地號等2筆土地，使用分區屬58年8 月4日發布實施「江子翠及十二埒地區」案之「人行步道」 ，且未曾辦理「徵收」、「協議價購」或「獎勵私人或團體 投資興辦」，應皆屬公共設施保留地，原課徵田賦在案，嗣 被告機關辦理105年地價稅稅籍清查及使用情形清查，經被 告派員分別於104年6月10日、同年11月19日會同地政機關及 105年4月13日、同年月14日自行至現場勘查結果，系爭土地 出入口設有固定式路障，系爭173-12地號土地部分面積26平 方公尺及系爭173-19地號土地部分面積56.33平方公尺均供 機車停車使用，未作農業使用。被告乃依土地稅法第19條規
定，按原告持分比例計算系爭173-12地號土地2.16平方公尺 及系爭173-19地號土地4.68平方公尺，自105年起改按公共 設施保留地稅率千分之6計徵地價稅，於法洵屬有據，應予 維持。
㈡至原告主張系爭土地為四米人行步道，人行步道依法係供人 行通行之用，不得通行或停放汽車，故鄰地建商基於善意於 路口設置墩座避免汽車駕駛人誤入，此舉亦為常見之情形， 且地面無任何建築物存在，何來建築使用行為，被告稱供機 車停車使用係周邊居民自發性之路邊停車行為，並非渠所為 之有償租用行為，且現場未劃設停車格，亦毫無其他管制措 施，依土地稅減免規則第9條規定應免徵地價稅，被告逕以 違法推論方式認定原告及其他共有人必須就系爭土地附近居 民之路邊停車行為繳納稅捐，請撤銷原處分一節，觀諸土地 稅法第19條及其立法理由「因都市計畫而劃為公共設施保留 地，在未徵收或收購之保留期間，其使用已被限制，故明定 特別稅率及免徵標準。」是以，因都市計畫而劃為公共設施 保留地之非自用住宅用地，因其使用已受限制，故原則上統 按千分之6計徵地價稅。又前揭土地稅減免規則第9條明定免 徵地價稅之法定要件有三：⑴土地使用情形屬無償供公眾通 行⑵土地屬性係道路土地⑶土地非屬建造房屋應保留之法定 空地，再者按地價稅屬財產稅中，以有財產者為納稅義務人 ，且不問其有無利用財產生利，一律以擁有財產而負擔稅負 。而有財產者必須自己負責財產之維護與利用，即使被人不 法占用，亦可循法律途徑尋求救濟，因此不能以自己無法利 用財產而主張免除財產稅之繳納義務。(最高行政法院94年 度判字第1230號判決參照)，如前所述，經被告多次現場勘 查系爭土地使用情形仍有「固定式路障」及「供機車停車占 用」，顯與前揭供公眾「通行使用」要件不符，自無全部面 積按土地稅減免規則第9條免徵地價稅之適用，又查系爭土 地屬公共設施保留地且未與使用中之土地隔離，依前揭土地 稅法第19條規定及財政部函釋意旨，被告以105年3月17日新 北稅板一字第1053558930號函通知原告所有系爭土地非供公 眾「通行使用」部分面積自105年起按公共設施保留地稅率 千分之6課徵地價稅，自屬有據。又原告主張土地稅減免規 則第10條第2項有建築改良物之定義可以援引至土地稅法第 19條之「建築使用」云云，實與本案案情無涉，原告主張， 尚難採憑。
㈢並聲明求為判決駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。五、本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳 述，本件爭點厥為：⑴關於原處分2部分，原告起訴是否合
法？⑵關於原處分1部分，系爭土地是否確係無償供公眾「 通行使用」？被告以系爭土地「供機車停車占用」，認非供 公眾「通行使用」，自105年起按公共設施保留地稅率千分 之6課徵地價稅，是否適法？茲分述如下：
㈠關於原處分2，原告起訴是否合法部分：
1.按訴願法第1條第1項本文規定：「人民對於中央或地方機關 之行政處分，認為違法或不當，致損害其權利或利益者，得 依本法提起訴願。」、第18條規定：「自然人、法人、非法 人之團體或其他受行政處分之相對人及利害關係人得提起訴 願。」。是提起訴願之主體須為受行政處分之相對人或利害 關係人，所謂「利害關係人」，係指法律上有利害關係者而 言，不包含事實上、經濟上或情感上之利害關係在內。又第 77條第3款規定：「訴願事件有左列各款情形之一者，應為 不受理之決定：三、訴願人不符合第18條之規定者。」。 2.查關於原處分2，原處分機關係以訴外人郭枝昌為受處分人 ，原告並非受行政處分之相對人。且系爭行政處分對於原告 之權利或法律上之利益並未發生得喪變更之法律效果，自難 認其為法律上之利害關係人。是原告提起訴願顯非適法，訴 願決定予以不受理，自無不合。原告復提起行政訴訟亦不合 法，應予駁回。
㈡關於原處分1部分，系爭土地是否確係無償供公眾「通行使 用」？被告以系爭土地「供機車停車占用」，認非供公眾「 通行使用」，自105年起按公共設施保留地稅率千分之6課徵 地價稅，是否適法部分：
1.按土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條 規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、第19條規定：「都 市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自 用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之6計徵地價稅； 其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」 ，土地稅減免規則第9條規定：「無償供公眾通行之道路土 地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但 其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」準此， 若主張土地屬道路用地者，必須符合無償「供公眾通行」之 要件，始得免徵地價稅。又所謂「供公眾通行」，係指供不 特定人「通行」而言，若係專供停車使用，自不符「通行」 之要件。
2.系爭土地為58年8月4日發布實施江子翠及十二埒地區鄉街計 畫案範圍內之土地，使用分區為人行步道，且未曾辦理徵收 、協議價購、獎勵私人或團體投資興辦，皆屬公共設施保留 地，原課徵田賦在案。嗣被告辦理105年地價稅稅籍清查及
使用情形清查，並經新北市政府工務局104年12月17日新北 工建字第1042418231號函復被告略以：「說明二、旨揭地號 土地，經調閱本局所核發87板使字第989號使用執照（83板 建字第1382號），與卷內原核准配置圖核對結果，非屬該照 申請範圍之建築基地，卷查本府83定-板01-1023號建築指示 線載示為計畫道路。」。被告分別於104年6月10日、同年11 月19日派員會同地政機關，及105年4月13日、同年月14日自 行派員至現場勘查，查得系爭2筆土地出入口設有固定式路 障、系爭2筆土地部分面積供機車停車使用，並非作農業使 用。又新北市板橋區公所104年12月21日新北板工字第10420 94926號函復被告略以：「說明二、查旨案地號土地現況雖 為AC鋪面但應屬建商早期自行鋪設……目前本所查無管養紀 錄。」。此有新北市政府城鄉發展局104年12月29日新北城 開字第1042455912號函（原處分卷第134-135頁）、新北市 政府地政局104年5月29日新北地徵字第1040959797號函（原 處分卷第128-129頁）、104年11月4日新北地徵字第1042106 280號函（原處分卷第127頁）、新北市板橋區公所104年12 月30日新北板工字第1042098027號函（原處分卷第123頁） 、新北市政府新建工程處105年1月4日新北新地字第1043532 293號函（原處分卷第121頁）、新北市政府工務局104年12 月17日新北工建字第1042418231號函（原處分卷第125-126 頁）、104年6月10日會勘紀錄及照片（原處分卷第143-144 頁）、新北市政府工務局104年12月10日新北工養字第10431 41106號函附會勘紀錄及照片（原處分卷第138-140頁）、10 5年4月13日、105年4月14日會勘照片（原處分卷第141-142 頁）等資料附卷可稽。被告乃認系爭土地並非「供公眾通行 」使用，而依土地稅法第19條規定，以原處分1函文通知原 告，按原告持分比例計算系爭2筆土地面積分別為2.16、4.6 8平方公尺部分，自105年起，改按公共設施保留地稅率課徵 地價稅，於法自無不合。
3.原告雖稱：現場機車停車占用係周邊居民自發性之路邊停車 行為，並非原告所為之有償租用行為，至路口設立墩座，係 建商為避免有車輛誤闖影響行人安全，基於善意於路口設置 ，為常見情形，何況系爭土地還有大部分面積係供作道路通 行使用；又系爭土地使用分區亦記載為「人行步道」，足見 符合免徵地價稅要件云云。惟查：
⑴系爭巷道為4米之巷道，其中約三分之一係供機車停車使用 ，另三分之二為供行人通行之道路，又系爭土地現場設有「 固定式路障」等情，有現場勘查紀錄、會勘圖、現場照片附 卷可稽(原處分卷第140至142頁)。被告僅以三分之一機車停
車使用之範圍，認定按千分之六課地價稅，另三分之二被告 業已認定為無償供公眾通行之道路，免徵地價稅，業據被告 陳明在卷。是原告所稱系爭土地大部分面積係供作道路通行 使用部分，被告業已認定免徵地價稅。本件爭議範圍僅該三 分之一機車停車使用之土地，先予敘明。
⑵系爭土地使用分區雖記載為「人行步道」，惟使用分區如何 記載，與實際使用情形是否相符，乃屬二事。被告認定不予 免徵地價稅之土地面積，其實際使用情形係供機車停車使用 ，已如前述，而都市計畫人行步道用地，係規劃供行人徒步 使用之道路用地，除另有規定外，不得行駛汽車，人行步道 亦不得作為停車空間使用。(內政部90年2月6日台90內營字 第9082373號函參照)。系爭土地客觀上既係供機車停車使用 ，即非「人行步道」之範圍，縱係周邊居民自發性之停車， 亦與前揭供公眾「通行使用」要件不符，自無全部面積按土 地稅減免規則第9條免徵地價稅之適用。則被告以原處分1通 知原告所有系爭土地非供公眾「通行使用」部分面積自105 年起按公共設施保留地稅率千分之6課徵地價稅，自屬有據 。
4.原告另稱：系爭173-19地號土地自103年6月起已屬新北市政 府所有，自應免徵地價稅云云。惟查：系爭土地為多人所共 有，原告及新北市政府均為共有人之一，其中新北市政府持 分為863/10,800，原告持分為11365/136,800，有土地登記 簿謄本可稽。被告就原告所有之持分面積，依其實際使用情 形課徵地價稅，自無不合，此與新北市政府所有之部分要無 關聯。
㈢綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願 決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決 定及原處分，為無理由，應予駁回。
六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐 一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為一部不合法，一部無理由，爰依 行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第385條第1項，第98條 第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 106 年 1 月 12 日 臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 黃秋鴻
法 官 畢乃俊
法 官 陳金圍
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表
明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 106 年 1 月 12 日 書記官 劉道文