營利事業所得稅
臺北高等行政法院(行政),訴字,103年度,1318號
TPBA,103,訴,1318,20141225,1

臺北高等行政法院判決
103年度訴字第1318號
103年12月11日辯論終結
原 告　元大寶來證券股份有限公司
代　表　人　賀鳴珩（董事長）
訴訟代理人　蔡朝安律師
　李益甄律師
　黃詠婕律師（兼送達代收人）
被 告　財政部臺北國稅局
代　表　人　何瑞芳（局長）
訴訟代理人　李惠蓉
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
3 年6 月27日台財訴字第10313934400 號訴願決定，提起行政訴
訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
　　事實及理由
一、事實概要：原告民國96年度營利事業所得稅決算申報，列報 停徵之證券期貨交易所得新臺幣（下同）1,770,793,533 元 ，經被告核定1,507,464,690 元，併同其餘調整，應補稅額 78,038,169元。原告不服，申經復查未獲變更。原告仍不服 ，提起訴願經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告主張：
㈠訴願決定實有認事用法之違誤，謹一一分述如后： ⒈營業費用分攤：
⑴元京證公司金融商品部門之營業費用可直接合理明確歸屬至 該部門，被告及訴願決定於欠缺法律規定及授權下，逕將元 京證公司金融商品部門之營業費用併入投資部門計算，致元 京證公司應稅費用不當歸屬至投資部門之免稅收入，實有違 所得稅法第24條第1 項後段揭示之收入與成本費用配合原則 及司法院釋字第703 號解釋意旨：
①收入來源有應免稅之分者，其成本費用若可直接合理明確歸 屬於應稅所得及免稅所得，即應歸屬至各該部門收支損益項 下認列，倘無法直接合理明確歸屬，方生分攤之問題，始符 所得稅法第24條第1 項後段揭示之收入與成本費用配合原則 及司法院釋字第703 號解釋意旨，合先敘明。 A.按「所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之 成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬 認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由財政部定之。」



所得稅法第24條第1 項定有明文。
B.次按「營利事業之收入，於減除各項成本費用、損失及稅捐 後之純益額，始為營利事業所得額。依收入與成本費用配合 原則，得自收入減除之各項成本費用、損失及稅捐，應以為 取得該收入所發生者為限。要之，成本費用如可直接合理明 確歸屬於應稅所得及免稅所得，即應依其實際之歸屬核實認 列，始符合所得稅法第24條第1 項之規定。」司法院釋字第 703號解釋理由書（本院卷第35-36 頁反面）所明揭。 C.再按「基於所得稅法第24條第1 項關於收入與成本費用配合 原則之規定，並參諸司法院釋字第493 號解釋，自應認營利 事業若其收入來源有應稅或非應稅等不同業務部門，則其交 際費用自應按其個別業務目的所規定之限額，個別歸屬於各 該部門收支損益項下認列。」厥經最高行政法院99年判字第 899 號判決（本院卷第37-40 頁反面）闡明在案。是於所得 稅法之建制，收入與成本費用配合原則乃為所得稅法第24條 第1 項後段之核心內涵，且具憲法規範之高度。據此，營利 事業申報所得稅時，若其收入來源有應稅或非應稅等不同業 務部門，則其營業費用應盡可能個別歸屬至各該部門收支損 益項下認列，倘確實無法歸屬，方生如何分攤之問題，合先 敘明。
②元京證公司兼營免稅之投資部門及應稅之金融商品部門，二 者之應免稅有別，營業項目迥異，會計事務各自獨立，營業 費用自可合理明確歸屬至各該部門，是元京證公司區分投資 及金融商品部門，使營業收入及營業費用之配合更加確實， 以貫徹所得稅法第24條第1 項後段揭示之收入與成本費用配 合原則及司法院釋字第703 號解釋意旨：
A.按「自中華民國79年1 月1 日起，證券交易所得停止課徵所 得稅，證券交易損失亦不得自所得額中減除。」、「依期貨 交易稅條例課徵期貨交易稅之期貨交易所得，暫行停止課徵 所得稅；其交易損失，亦不得自所得額中減除。」、「（第 1 項）經目的事業主管機關核准發行認購（售）權證者，發 行人發行認購（售）權證，於該權證發行日至到期日期間， 基於風險管理而買賣經目的事業主管機關核可之有價證券及 衍生性金融商品之交易所得或損失，應併計發行認購（售） 權證之損益課稅，不適用第4 條之1 及第4 條之2 規定。但 基於風險管理而買賣經目的事業主管機關核可之認購（售） 權證與標的有價證券之交易損失及買賣依期貨交易稅條例課 徵期貨交易稅之期貨之交易損失，超過發行認購（售）權證 權利金收入減除各項相關發行成本與費用後之餘額部分，不 得減除。（第2 項）經目的事業主管機關核可經營之衍生性



金融商品交易，其交易損益，應於交易完成結算後，併入交 易完成年度之營利事業所得額課稅，不適用第4 條之1 及第 4 條之2 規定。」行為時所得稅法第4 條之1 、第4 條之2 及96年7 月11日增修之所得稅法第24條之2 分別定有明文。 B.次按「原告98年度稅務報表將營業部門區分為經紀、承銷、 自營及權證4 部門，自營部門專營有價證券交易，其營業收 入及營業費用皆屬免稅項目；而其他權證之發行、買賣及避 險整體交易部分，營業收入及營業費用則皆屬應稅項目，… …核此營業項目及部門之劃分，於證券交易所得免稅之稅制 下，較諸依證券交易法第15條所規定經紀商、自營商及承銷 商之分類業務，更能實際反應原告業務運作之情形，使營業 收入及營業費用之配合更加確實。」為本院102 年度訴字第 1826號判決（本院卷第47頁反面）所明揭。 C.元京證公司分設經紀、承銷、投資、金融商品等四大營運部 門及其他行政部門（成本中心）。經紀、承銷與金融商品等 三個營運部門主要從事應稅業務，投資部門雖同時從事應稅 及免稅業務，惟免稅業務佔該部門之比例甚大。其中，元京 證公司之投資部門及金融商品部門之營業項目迥不相同，投 資部門專營有價證券交易，其營業收入（大部分為免稅之證 券交易收入）將因有價證券買賣操作次數增加而提高，而其 營業費用亦與自營部門營業性質有高度相關，例如：投資部 門下之薪資及獎金費用，係關於該部門下操作有價證券買賣 之交易員之薪資及獎金；且因該部門之營業內容僅為買賣有 價證券，無庸支出銷售及廣告費用，支出之交際費亦較少。 反觀金融商品部門之營業項目，係專營權證之設計、規劃、 發行、買賣及避險整體交易，其營業收入主要為應稅之權利 金收入，且其基於風險管理而買賣經目的事業主管機關核可 之權證與標的有價證券之交易損失，依96年7 月11日增修之 所得稅法第24條之2 ，亦屬應稅之損失，又其營業費用之產 生，大多係因從事金融商品部門之營業項目所生，例如：薪 資及獎金費用係有關該部門商品設計、規劃、銷售及避險操 作等人員之薪資及獎金；且該部門為銷售權證商品，支出之 銷售及廣告費用及交際費，自遠高於投資部門。 D.投資部門及金融商品部門之應免稅性質有別。投資部門專營 有價證券交易，其營業收入（主要為免稅之證券交易收入） 及營業費用均適用所得稅法第4 條之1 及第4 條之2 規定， 屬免稅項目。而金融商品部門專營發行認購（售）權證、新 種金融商品之研究、設計、發行及避險整體交易等，其營業 收入（主要為權利金收入）及營業費用自96年間增訂所得稅 法第24條之2 規定以來，均屬應稅項目。




E.綜上小結，由於營業費用係因各部門所營之營業項目而生， 投資及金融商品部門之營業項目性質迥異，應免稅性質有別 ，二部門之營業費用內容自大相逕庭，各部門之營業費用既 得明確區別，其營業費用自可合理直接明確個別歸屬至各該 部門。
③元京證公司基於其業務發展之實際需求，長期以來劃分投資 部門及金融商品部門而編製財務報表，以確實反應元京證公 司之實際業務運作情形，從未經主管機關糾正，且主管機關 業已修正證券商管理規則及證券商財務報表編製準則，肯認 證券商得依其所營之業務性質分設部門，其會計事務亦得依 分設之部門辦理，俾使營業收入及營業費用之配合更加確實 ：
A.按「證券商經營二種以上證券業務者，應按其經營證券業務 種類獨立作業。」、「前項每一業務種類得依其業務性質分 設部門營運。」102 年12月30日修正之證券商管理規則第7 條第1 項、第2 項條文定有明文，其立法理由明揭：「證券 商之業務種類分為經紀、自營、承銷等三種業務，為符合現 行證券商組織架構及實務運作需要，於各業務種類下有分別 設立部門營運（如債券部、股務代理部、金融商品交易部、 財富管理部等）之必要，爰增列第二項規定。」（本院卷第 53頁）。次按「證券商經營之證券業務種類依其業務性質分 設部門營運者，其會計事務得依其分設之部門分別辦理。」 亦經103 年2 月5 日修正之證券商財務報告編製準則第3 條 第3 項規定揭示在案。其修正理由明示：「配合證券商管理 規則第七條之修正，基於現行證券商組織架構及實務運作需 要，增訂證券商經營每一證券業務種類，得依其業務性質分 設部門營運，爰增訂第三項規定。」（本院卷第54頁）。 B.再按「證券商管理規則第7 條102 年12月30日修正後，上開 編制準則復於103 年2 月5 日增訂第3 條第3 項，……足徵 證券商於證券交易法所設經營業務種類外，依其實際業務需 要分設營運部門，而為會計處理，乃為合於會計原理之設計 ；尤其是在證券商兼營免稅及應稅所得事業時，區分該2 部 門，可得使營業收入及營業費用之配合更加確實。被告指摘 原告業務部門分類之會計處理有違上開證券交易法及編制準 則之規定，恐有失收入與成本費用配合原則之掌握。」業經 本院102 年度訴字第1826號判決（本院卷第48頁及反面）揭 示在案。
C.證券商編製報表時，固得以業別損益表格式中所示「經紀商 、承銷商、自營商」等概括分類為參考，惟依前開新增之證 券商管理規則第7 條及證券商財務報告編製準則第3 條第3



項之修正理由可知，實務上證券商於經營每一證券業務種類 時，本得於各業務種類下分別設立部門營運，是元京證公司 為因應市場活動變遷，基於經營發展認購（售）權證業務之 實際需求，長期以來早已於自營業務下劃分為投資及金融商 品部門。此等部門之劃分，實更能反應元京證公司實際業務 運作之情形，使營業收入及營業費用之配合更加確實，以貫 徹所得稅法第24條第1 項後段規定及司法院釋字第703 號解 釋理由書所示費用配合原則之期許，稽徵機關本應尊重證券 業者之判斷，不宜囿於業別損益表格式，而須審視究竟元京 證公司針對金融商品部門之成本及費用分配，是否將某項並 不具備直接合理明確特徵之費用，申報於權證部門下，始得 將系爭營業費用自權證部門剔除，再為分攤，方符上開成本 費用配合原則。
④有鑒於投資部門與金融商品部門各別之營業費用可合理直接 明確個別歸屬至各該部門，元京證公司自應依其劃分之部門 分別列報各部門之營業費用，僅無法直接合理明確歸屬之「 成本中心」營業費用乃申報依員工人數比例分攤，惟遭被告 逕將金融商品部門之營業費用併入投資部門計算，致元京證 公司應稅費用不當歸屬至投資部門之免稅收入，違反所得稅 法第24條第1 項後段揭示之收入與成本費用配合原則司法院 釋字第703 號解釋，亦未符最高行政法院99年判字第899 號 判決法旨：
A.承上可知，投資部門與金融商品部門各別之營業費用可合理 直接明確個別歸屬至各該部門，投資部門之營業費用即應歸 屬至投資部門之營業收入；金融商品部門之營業費用亦應歸 屬至金融商品部門之營業收入，是元京證公司於結算申報時 ，自依其劃分之部門別而分別列報其營業費用（本院卷第56 -57 頁，「元京證公司部門別工作底稿－業務別種類明細表 （營業費用）」），方符合最高行政法院99年判字第899 號 判決法旨。是以，元京證公司96年度申報之各部門營業費用 ，即依金融商品部、投資部、經紀部、承銷部分別歸屬，僅 「成本中心」之營業費用因無法合理直接明確歸屬，方選擇 依員工人數比例分攤（本院卷第58頁，「元京證公司部門別 工作底稿－自營部費用分攤」欄）。
B.詎料，被告於核定時，竟不問申報於金融商品部門下之每筆 營業費用與金融商品部門收入之關聯，逕將金融商品部門下 之營業費用併入投資部門計算，並將扣除直接歸屬應稅之營 業費用、直接歸屬證券及期貨之營業費用與直接歸屬於土地 交易之營業費用（土地增值稅）後之餘額，全數認定為無法 歸屬之營業費用，逕將其依應稅及免稅收入比例分攤。



C.被告此舉，使得可合理直接明確歸屬至金融商品部門之應稅 營業費用計162,795,252 元（本院卷第58頁），絕大部分均 遭轉列於投資部門之免稅營業收入項下，造成投資部門原本 應分攤之免稅營業費用3,768,639 元，膨脹至14,178,946元 （本院卷第59、61頁，元京證公司96年度營利事業所得稅結 算申報核定通知書及調整法令依據說明書），非但不當擴大 應稅稅基，亦導致歸屬至金融商品部門之應稅營業費用僅剩 822,433 元，與本應歸屬至金融商品部門之營業費用差額竟 達1 千餘萬元之譜。此舉不但有本（收入與成本費用配合原 則）末（證交法主管機關所頒之業別損益表）倒置之虞，復 有違反所得稅法第24條第1 項及司法院釋字第703 號解釋理 由書揭示之收入與成本費用配合原則，有不當擴大原告應納 稅額之疑慮，本件停徵之證券期貨交易部所得部分，類如本 院102 年度訴字第1826號判決之背景事實，應得援引該判決 要旨。
⑵可直接合理明確歸屬至各部門之營業費用，應無96年4 月26 日營利事業免稅所得相關成本費用損失分攤辦法（下稱「分 攤辦法」）之適用；又退步言，縱如被告所認，金融商品部 門營業費用不論是否可直接歸屬之營業費用，皆併入投資部 門計算，於扣除證券交易稅後之餘額，皆屬無法歸屬之營業 費用，仍應將此等被告所認無法歸屬之營業費用依員工人數 比例分攤：
①元京證公司僅「成本中心」之營業費用無法直接合理明確歸 屬，方按分攤辦法第3 條第1 款規定，選擇依員工人數比例 分攤，其餘可直接合理明確歸屬至各部門之營業費用，應無 分攤辦法第3 條第1 款規定之適用：
A.按「營利事業以房地或有價證券或期貨買賣為業者，於計算 應稅所得及前條第一項各款免稅所得時，其可直接合理明確 歸屬之成本、費用、利息或損失，應作個別歸屬認列；其無 法直接合理明確歸屬之營業費用及利息支出，應依下列規定 分別計算各該款免稅收入之應分攤數：一、營業費用之分攤 ：㈠營利事業因目的事業主管機關規範而分設部門營運且作 部門別損益計算者，得選擇按營業費用性質，以部門營業收 入、薪資、員工人數或辦公室使用面積等作為基準，分攤計 算之。其未經選定者，視為以部門營業收入為基準。其計算 基準一經選定，不得變更。如同一部門有應稅所得及免稅所 得，或有二類以上之免稅所得者，於依本目規定分攤計算後 ，應再按部門之免稅收入占應稅收入與免稅收入之比例或免 稅收入占全部免稅收入之比例分攤計算之。㈡營利事業非因 目的事業主管機關規範而分設部門營運或未作部門別損益計



算者，應按各該款免稅收入淨額占全部營業收入淨額及非營 業收入合計數之比例為基準，分攤計算之。」分攤辦法第3 條第1 款第1 目及第2 目分別定有明文。
B.次按分攤辦法第3 條第1 項第1 款第1 目、第2 目規定之適 用，其前提在於『營利事業有免稅所得及應稅所得，而無法 直接合理明確歸屬者之成本、費用、利息或損失者』，如可 直接合理明確歸屬者，即無上開各目之適用，而應作個別歸 屬認列。原告既就其免稅及應稅所得，分別為會計處理，就 財務報表形式而論，其營業費用乃為直接明確歸屬無疑，苟 被告質疑其歸屬並不『合理』，而有調整必要，自然必須為 具體之說明，而非得僅以其財務報表劃分營業部門方式與證 券交易法劃分證券商業務種類不符，逕為其費用歸屬不合理 之認定，進而援引上開規定重為核算，於法即有未合。」經 本院102 年度訴字第1826號判決（本院卷第48頁反面-49 頁 ）闡釋在案。
C.元京證公司之金融商品部門及投資部門之營業項目相異，應 免稅性質有別，二部門之營業費用既可合理直接明確個別歸 屬至各該部門，即無上開分攤辦法第3 條第1 款各目之適用 ，而應個別歸屬認列至各該部門。又元京證公司僅「成本中 心」之營業費用因無法合理直接明確歸屬至各部門，方選擇 按上開分攤辦法第3 條第1 款第1 目之規定，依員工人數比 例分攤（本院卷第58頁，「元京證公司部門別工作底稿－自 營部費用分攤」）至各部門。
②退步言之，縱如被告所認，金融商品部門營業費用不論是否 可直接合理明確歸屬，皆併入投資部門計算，於扣除直接歸 屬應稅之營業費用、直接歸屬證券及期貨之營業費用與直接 歸屬於土地交易之營業費用（土地增值稅）之餘額，均屬無 法歸屬之營業費用，仍應將此等被告所認無法歸屬之營業費 用依員工人數比例分攤：
A.本件係96年度營利事業所得稅事件，自應有前開分攤辦法之 適用，又元京證公司於申報時，無法歸屬費用既已選擇依員 工人數比例分攤，且此員工人數基準亦屬上開分攤辦法第3 條第1 款所明定，是被告縱認金融商品部門與投資部門之營 業費用應併計，於扣除直接歸屬應稅之營業費用、直接歸屬 證券及期貨之營業費用與直接歸屬於土地交易之營業費用（ 土地增值稅）之餘額，即屬無法歸屬之營業費用，如被告欲 將元京證公司原列為可合理直接明確歸屬至金融商品部門之 營業費用重新分攤認列，即應依元京證公司之選擇，按員工 人數分攤此等被告所認無法直接歸屬之營業費用。 B.然而，被告未敘明元京證公司選擇員工人數作為基準何不足



採，亦未指出其以應、免稅收入比例作為唯一分攤基準之法 令依據，即率爾以應、免稅收入比例重新分攤，而使得可合 理直接明確歸屬至金融商品部門之營業費用，遭不當轉列為 投資部門免稅營業收入項下，實已增加法律對於元京證公司 有關分攤營業費用基準所無之限制，除違反上開分攤辦法之 規定外，亦有悖於憲法第19條租稅法律主義。 ⑶元京證公司提出相關資料證明投資部門及金融商品部門之人 員、組織及會計事務獨立，惟被告未能證明二部門之會計事 務並未獨立，僅以元京證公司劃分之部門別與證券交易法所 定之業務劃分不同，逕將元京證公司金融商品部門之營業費 用併入投資部門，再按應、免稅收入比例分攤，重新核算有 價證券出售收入應分攤之營業費用，尚乏所據，應屬違法： ①按「除本法有規定者外，民事訴訟法第277 條之規定於本節 準用之。」、「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有 舉證之責任。」行政訴訟法第136 條及民事訴訟法第277 條 本文分別定有明文。
②次按「被告未能證明原告自營與權證部門會計事務並未獨立 ，僅以其劃分部門與證券交易法所規定之業務劃分不同，逕 將原告98年度列報權證部門之營業費用併入自營部門，再按 應、免稅收入比例分攤，重新核算有價證券出售收入應分攤 營業費用為196,097,504 元，即增列免稅收入應分攤營業費 用57,348,871元，核定停徵之證券、期貨交易所得196,770, 982 元，尚乏所據，應認定為違法。」為臺北高等行政法院 102 年度訴字第1826號判決（本院卷第49頁）闡明在案。 ③元京證公司投資部門及金融商品部門之人員、組織及會計事 務獨立，相關資料及說明如后：
A.原告96年度年報（本院卷第69頁及反面）： (A)原告組織系統圖（本院卷第69頁）：
a.經紀部：即組織系統圖中之「經紀部」、「分公司」、「結 算部」及「國際部-合 格境外投資機構（QFII）小組」。 b.承銷部：即組織系統圖中之「承銷部」及「股務代理部」。 c.自營部：即組織系統圖中之「自營部」及「債券部」。 d.金融商品部：即組織系統圖中之「金融交易部」。 e.成本中心：即組織系統圖中之「國際部- 非合格境外投資機 構（QFII）小組」、「總經理室」、「電子商務部」、「財 富管理部」、「人力資源部」、「財務部」、「資訊部」 及「管理暨勞安部」、「會計部」及「法務部」。 (B)原告各主要部門所營業務（本院卷第69頁反面）：自營部門 （即本院卷第69頁反面所示之「自營部」及「債券部」）所 營業務皆屬免稅項目；金融商品部門（即本院卷第69 頁 反



面所示之「金融交易部」）所營業務皆屬應稅項目，二部門 之營業項目不同、應免稅性質有別，是二部門各自之營業費 用可直合理明確歸屬至各該部門。
B.元京證公司96年度總公司各部門配置平面圖（本院卷第70-7 1 頁）：屬投資部門之「自營部」、「債券部」，以及屬金 融商品部門之「金融交易部」於總公司皆有其專屬辦公區域 供二部門之員工辦公，且分屬不同樓層。
C.元京證公司96年度第4 次董事會議程（本院卷第72-74 頁） ：就營業計劃實施成果而言，元京證公司亦係將自營業務（ 即「自營部」）及金融商品業務（即「金融交易部」）分開 列示檢討（本院卷第73-74 頁）。
D.據此，由上揭資料可知投資及金融商品部門分別設有獨立之 人員，組織上亦分別獨立，其收入及成本費用等會計帳目亦 完全獨立，足證元京證公司劃分投資及金融商品部門而分別 編製之財務報表，能詳實反應元京證公司實際業務運作情形 ，使得收入與成本費用之配合更加確實。
④若被告認為元京證公司營業費用之歸屬不合理，按舉證責任 之分配，應由被告為具體之說明，並提出營業費用必須重為 核算之法源依據，此業經本院102 年度訴字第1826號判決闡 明在案。倘被告未能證明元京證公司投資部門及金融商品部 門會計事務並未獨立，僅以元京證公司劃分之部門別與證券 交易法所定之業務劃分不同，逕將元京證公司權證部門之營 業費用併入自營部門，再按應、免稅收入比例非攤，重新核 算有價證券出售收入應分攤之營業費用，即舉證責任之分配 有違，自無足採。
⒉交際費及職工福利金部份：
⑴被告將元京證公司所得列報之交際費、職工福利金逕按應、 免稅部門分別計算可列支之限額，再將超過應稅業務部門可 列支之交際費限額部分，移由免稅部門核認之作法，有違所 得稅法第37條及營利事業所得稅查核準則第80、81條規定： ①按「業務上直接支付之交際應酬費用，其經取得確實單據者 ，得分別依左列之限度，列為費用或損失…」、「交際費： 一、營利事業列支之交際費，經依規定取有憑證，並經查明 與業務有關者，應予認定，但其全年支付總額，以不超過左 列最高標準為限……」、「職工福利：一、職工福利金之提 撥，以已依職工福利金條例之規定，成立職工福利委員會者 為限。二、合於前款規定者，其福利金提撥標準及費用認列 規定如下……」為行為時所得稅法第37條、營利事業所得稅 查核準則第80、81條所明定。前揭規定明確指出營利事業與 業務有關之交際費與職工福利費用，如不超過法定限額者，



依法均應予認定；且係以整個營利事業作為一核算單位，按 各個不同性質的營業活動（進貨、銷貨、運輸貨物、供給勞 務或信用）所發生數額，作為各自計算基礎，乘以法定比例 後再行加總，如營利事業申報交際費數額未超過前該加總數 額，按前揭所得稅法及營利事業所得稅查核準則規定，即准 予依法認列。
②被告以應稅勞務收入計算交際費及職工福利限額，無非認元 京證公司係綜合證券商，須按應稅經紀部門、承銷部門之應 稅收入，故亦以應稅收入分別核算可列支交際費、職工福利 之限額，為出售有價證券收入應分攤之交際費及職工福利。 惟所得稅法第37條、查核準則第80、81條旨在規定個別營利 事業所得列支之交際費、職工福利總額上限，自應以營利事 業整體之全部營業收入為計算上限之基礎，故元京證公司以 全部營業收入計算限額而為之申報，符合所得稅法第37條與 查核準則第80、81條之規定。從而，被告上開作法即有違背 所得稅法第37條與營利事業所得稅查核準則第80、81條，將 可列支之交際費、職工福利視為一最高限額內均可列支之意 旨，更有違稽徵機關處理應稅、免稅業務費用分攤的行政慣 例，且對綜合證券商採取與一般行業不一致之核算分攤辦法 ，卻欠缺合理正當事由，從而難謂符合平等原則。 ⑵被告按應稅、免稅部門之營業收入，分別核算元京證公司所 得列支之交際費、職工福利費用上限，而將應稅部門超限部 分，移入免稅收入應分攤之費用，不符前開所得稅法與營利 事業所得稅查核準則規定，而有違背租稅法律主義之嫌： ①按「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民 有依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及稅捐減 免等項目負繳納稅捐之義務或享受減免稅捐之優惠，主管機 關基於法律概括授權而訂定之施行細則，僅得就實施母法所 定納稅義務及其要件有關之事項予以規範，不得另為增減， 否則即屬違反租稅法律主義。」、「營利事業成本費用及損 失等之計算涉及人民之租稅負擔，為貫徹憲法第19條之意旨 ，仍應由法律明確授權主管機關訂立為宜。」分別為司法院 釋字566 號解釋理由書（本院卷第64頁）及釋字493 號解釋 文（本院卷第65頁）所指明，是依憲法第19條之租稅法律主 義之意旨，關於應稅、免稅業務之收入費用攤計問題，乃為 稅捐法律保留事項，非有稅法明確授權，稽徵機關不得自行 任意認定，藉以增加人民之納稅義務，更遑論反於現行稅法 之明確規定，而作對人民不利之解釋。據此，營利事業所得 列支之交際費、職工福利費用限額，係涉及人民稅捐負擔重 要事項，前揭稅法規定既未明確授權，按稅捐法律保留原則



，稽徵機關自不宜自行就應稅、免稅業務間如何攤計，逕自 決定應先核計應稅部門限額，再將應稅部門超限部分列入免 稅收入應分擔之營業費用，否則即與憲法第19條所明揭之租 稅法定主義相違。
②依行為時所得稅法第37條、查核準則第80、81條等規定，明 白指出營利事業申報交際費、職工福利費用數額未超過法定 標準所計算之數額者，即准以認列。然而，被告於前述規定 外，卻附加應先計算應稅部門限額，再將應稅部門超限部分 列入免稅收入應分擔之營業費用，等同間接剔除該部分費用 之作法，此與前揭未超過法定標準所計算之數額即准以認列 之原則，顯然相違。
③綜觀所得稅法之架構，第3 章營利事業所得稅，第3 節營利 事業所得額，以第24條為原則性之規定，營利事業所得之計 算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後 之純益額為所得額，亦即一般所謂之配合原則。而針對交際 費用、職工福利計算限額，超限剔除則為稅法之例外規定， 依例外規定從嚴解釋之法理，稽徵機關解釋所得稅法第37條 、查核準則第80、81條等規定，自應以全公司為計算基礎， 計算交際費與職工福利限額，只要與業務相關且取具合法憑 證而實際支出之交際費與職工福利，在限額內者應均得認列 為費用；而不宜於法條文義外，另行附加法律所無之限制， 採用先計算應稅「部門限額」，再以轉列應稅部門超過「部 門限額」部分於免稅收入應分擔營業費用之方式，間接剔除 該部分費用之作法。
④綜上所述，被告按應稅、免稅部門之營業收入，分別核算所 得列支之交際費、職工福利費用上限，逕將應稅部門超限部 分，移入免稅收入應分攤之費用之作法，實有違反租稅法律 主義之瑕疵而應予撤銷。
⒊元京證公司96年度無法直接歸屬之利息收入確實大於利息支 出，故全部利息支出自得在應稅所得項下減除，而不應要求 分攤至證券期貨交易所得項：
⑴按「所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之 成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬 認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由財政部定之。」 所得稅法第24條第1 項定有明文。
⑵次按「前揭函釋說明三所稱以有價證券買賣為專業之營利事 業，其屬兼含經營證券交易法第15條規定3 種證券業務之綜 合證券商及依票券商管理辦法第七條所稱票券金融公司部分 之分攤原則補充核釋如下：㈠綜合證券商：……2 利息支出 部分：其可明確歸屬者，得依個別歸屬認列；無法明確歸屬



者，如利息收入大於利息支出，則全部利息支出得在課稅所 得項下減除；如利息收入小於利息支出，其利息收支差額應 以購買有價證券平均動用資金，占全體可運用資金比例作為 合理歸屬之分攤基礎，計算有價證券出售部分應分攤之利息 ，不得在課稅所得項下減除。」、「營利事業以房地或有價 證券或期貨買賣為業者，於計算應稅所得及前條第1 項各款 免稅所得時，其可直接合理明確歸屬之成本、費用、利息或 損失，應作個別歸屬認列；其無法直接合理明確歸屬之營業 費用及利息支出，應依下列規定分別計算各該款免稅收入之 應分攤數：……二、利息支出之分攤：（一）如利息收入大 於利息支出，則全部利息支出得在應稅所得項下減除；」財 政部85年8 月9 日臺財稅字第851914404 號函（下稱「財政 部85年函釋」，本院卷第66頁）及分攤辦法第3 條分別著有 明文。準此，依前揭財政部85年函釋及分攤辦法第3 條規定 ，所得稅法就營利事業成本費用之分攤，僅規定應就「應稅 項目」與「免稅項目」分別歸屬，而非以「營收支」與「非 營業收支」為歸屬之標準。
⑶元京證公司96年度利息收支雖可拆分為營業內及營業外收支 ，將營業內之利息收支列示於稅報「01營業收入」及「05營 業支出」中，惟因元京證公司之利息收支皆為公司整體資金 調度所生，並無單為免稅證券交易期貨業務而借款之行為， 因此不論就直接歸屬定義及利息收支發生之原因而言，其利 息收入與利息支出全數皆為無法直接合理明確歸屬之利息收 支。
⑷元京證公司於營業收入項下列報之利息收入有：融資業務利 息收入1,184,901,861 元、債券業務利息收入39,576,868元 、借券款項利息收入1,048,459 元、可轉債利息收入2,154, 330 元、融資利息收入50,576元以及銀行存款等利息收入43 ,593,878元，合計無法直接歸屬之利息收入為1,271,325,97 2 元；而元京證公司於營業成本項下列報之利息支出有：融 券利息支出13,392,787元以及借款及發行商業本票利息之出 72,327,649元，合計無法直接歸屬之利息支出為85,720,436 元。據此，元京證公司96年度無法直接歸屬之利息收入確實 大於利息支出，是依財政部85年函釋及財政部96年分攤辦法 之規定，元京證公司96年度全部利息支出自得在應稅所得項 下減除，而無須於證券期貨交易所得項下分攤，方屬適法。 ㈡綜上所述，本件被告核定停徵之證券期貨交易所得為1,507, 464,690 元元之處分及訴願決定，有前揭認事用法之違誤。 ㈢並聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷 。訴訟費用由被告負擔。




三、被告則以：
㈠營業費用分攤：
⒈營利事業經營業務之各項收入，其所得有屬應稅及免稅者， 為避免「免稅部分相關成本、費用或損失」列為「應稅收入 」之減項，侵蝕應稅所得之稅基，其收入、成本、費用或損 失，應區分應稅或免稅分別計算所得，又投資收益相關成本 費用，按諸所得稅法第24條及收入與成本費用配合之法律規 定意旨及公平原則，亦不得歸由其他應稅之收入項下減除， 是應稅收入及免稅收入之相關成本費用，屬可直接合理明確 歸屬者仍應個別歸屬，此亦經司法院釋字第493 號解釋闡明 在案。
⒉證券業務之會計事項及財務報告，依行為時證券交易法第15 條及第16條、證券商財務報告編製準則第3 條及第22條暨「 業務種類別損益表」規定，僅分為經紀商（門）、自營商（ 門）及承銷商（門）等3 種證券業務，原告將營運業務區分 為經紀、承銷、投資及金融商品4 部門，係自行創設部門， 並無法律依據，即違反租稅法定主義，亦與前揭主管機關規 定之業務種類別不符。且由102 年12月30日修正之證券商管 理規則第7 條第2 項及103 年2 月5 日修正之證券商財務報 告編製準則第3 條第3 項關於證券商依其業務性質分設部門