臺北高等行政法院裁定
103年度訴字第983號
原 告 宏森國際股份有限公司
代 表 人 黃東榮
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳（局長）住同上
訴訟代理人 劉惠萍
黃玫陵
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
3 年5 月14日台財訴字第10313923870 號訴願決定，提起行政訴
訟，本院裁定如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：被告以原告未依規定期限辦理民國95年度營利事 業所得稅結算申報及未分配盈餘申報，經滯報通知後，仍未 於15日內補報，依所得稅法第79條第1 項規定，依查得營業 收入淨額新臺幣（下同）2,394,075,400 元，按營業稅稅籍 及經濟部商工登記資料之行業代號7402-11 （管理顧問服務 ）之同業利潤標準淨利率22% ，核算營業淨利526,696,588 元，加計非營業收入1,895,706 元，核定全年課稅所得額52 8,592,294 元，補徵稅額127,761,260 元，並依同法第108 條第2 項但書規定，加徵怠報金90,000元；另據以核定95年 度未分配盈餘為396,454,221 元，依所得稅法第66條之9 第 1 項規定加徵10% 營利事業所得稅計39,645,422元，並依同 法第108 條之1 第2 項但書規定，加徵怠報金90,000元，繳 納期間均自97年6 月6 日起至97年6 月15日止，因原告未依 法申請復查而告確定在案。嗣原告於102 年11月11日以其於 95年度開立發票之營業品項係冬麥、白麥喬麥、黃豆等，並 未經營顧問業務，原核定顯有錯誤等云云，申請依行政程序 法第117 條規定，重新核定95年度營利事業所得稅及未分配 盈餘。案經被告以103 年3 月4 日財北國稅大安營所字第10 30451659號函復略以：行政程序法第117 條為行政機關對違 法行政處分之自行撤銷權，並非謂人民對行政機關有此請求 權。原告未依稅捐稽徵法第17條規定，於繳納期間內申請更 正，亦未於規定期限前申請復查，全案業已核課確定，且無 適用法令有誤情事等語。原告不服，提起訴願經決定不受理 ，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：本案原告因中國力霸股份有限公司，違反證
券交易法事件受牽連，95年度帳冊、憑證於96年1 月10日被 法務部調查局查扣，公司負責人及會計主管先後離職，致未 依規定期限辦理95年度營利事業所得稅結算申報，被告依原 告營業稅稅籍及經濟部商工登記資料按管理顧問服務之同業 利潤標準淨利率22% 核定原告95年度營利事業所得額，惟原 告95年度主要營業項目為銷售黃豆、大麥、蕎麥等大宗物質 ，有臺灣高等法院判決書附卷檢附調查局所編製原告銷售「 貨名明細表」（本院卷第28-29 頁）及原告95年度採403 表 依法逐期向被告申報營業人銷貨額與稅額申報書（本院卷第 30-35 頁）可稽，並未經營管理顧問服務，是被告依營業稅 稅籍及經濟部商工登記資料之行業代號7402-11 （管理顧問 服務）之同業利潤標準淨利率核定原告之所得額，顯非適法 。被告認定原告有經營管理顧問服務，即應負舉證責任。原 告95年度係採403 表依法逐期向被告申報營業人銷貨額與稅 額，表中免稅銷售品項依法須為農、林、漁、牧之項目方可 適用，而依營業稅法規定，經營管理顧問服務業者，並非兼 營銷售免稅貨物，不得使用403 表申報營業稅，足證被告認 定事實有誤。原告以被告適用同業利率標準之行業別代號錯 誤，於102 年11月11日向被告申請更正（原處分卷第16頁） ，並檢附臺灣高等法院判決書內附調查局所編製銷售貨名明 細表，證明原告95年銷售項目為黃豆、大麥、蕎麥等大宗物 質，被告未加調查即否准原告之更正申請，自與行政程序法 第101 條第1 項關於行政處分顯然錯誤，得隨時「依申請更 正」之規定不符。而被告稱行政程序法第117 條為行政機關 對違法行政處分之自行撤銷權，並非謂人民之請求權，而拒 不撤銷、重核，係被告自行擴大解釋否准原告之申請，依法 無據。另原告已向被告說明95年度帳冊遭檢調單位扣押，目 前存放在臺灣高等法院，被告並非不知可調借帳冊供核，而 係不願進行實質調查。又原告95年度有出售土地、建物之事 實，被告由電腦資料檔可輕易列印94、95年底之營利事業財 產歸戶清單，即可查明本案銷售品項。被告已知新課稅資料 ，且知原核定違法，被告卻仍不撤銷原核定，顯有違依法行 政、依法課稅原則。訴願決定稱原告95年度銷售亞太固網公 司之黃豆交易，係屬虛偽不實交易，經臺灣高等法院98年度 矚上重訴字第23號及98年度金上重訴字第57號刑事判決在案 （下稱「系爭刑事判決」），則虛偽不實之交易即無交易事 實，亦係無銷貨額，自無營利事業所得額，則該部分無交易 事實之銷貨額，被告依法應予以減除後再計算核定營利事業 所得稅，始符合實質課稅原則及租稅法律主義。另原告出售 土地所得金額30,457,883元，依所得稅法第4 條第16款規定
免稅；投資收益及股利股息計1,895,706 元，依法不計入所 得課稅，被告竟計入銷售額，依22% 認定為所得額課稅，於 法不合。另原告出售資產之增益869,905 元，此部分已包含 在營業收入之總額，被告係重複計算營業收入等語。並聲明 ：㈠訴願決定及原處分均撤銷。㈡訴訟費用由被告負擔。三、被告則以：行政程序法第117 條係原處分機關或其上級機關 ，對於「違法行政處分於法定救濟期間經過後」，在沒有該 條但書之情形下，得依職權為全部或一部之撤銷，該條並未 賦予行政處分相對人或利害關係人有請求原處分機關或其上 級機關撤銷該違法行政處分之公法上請求權，原處分之相對 人或利害關係人對原處分機關或其上級機關是否依職權發動 調查，既無權請求作為之餘地，則原處分機關或其上級機關 對於行政處分相對人或利害關係人依該條規定之請求所為之 回復，均未對原處分之相對人或利害關係人發生規制性之法 律上效果而對其法律上之權益產生新的損害，其回函之性質 自非屬行政處分，是原告依行政程序法第117 條規定，向被 告所屬大安分局申請更正95年度營利事業所得稅及未分配盈 餘，大安分局以103 年3 月4 日財北國稅大安營所字第1030 451659號函覆原告，自非屬行政處分，原告對之提起撤銷訴 訟，自非合法。另原告95年度開立發票之營業品項為冬麥、 白麥、黃豆、蕎麥等，銷售對象為嘉新食品化纖股份有限公 司、亞太電信等關聯企業，參照系爭刑事判決所載，原告與 亞太固網公司之黃豆交易，為虛偽不實之交易，目的係使力 霸集團取得資金融通，則原告既主張其交易事實為黃豆產品 等之銷售，自須舉證其銷售之項目為真實，惟原告迄未能證 明其列報銷售項目之真實性，故大安分局依原告營業稅稅籍 及經濟部商工登記資料，以管理顧問服務之營利事業各業同 業利潤標準淨利率核定其所得額，並無適用法令錯誤、計算 錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤等情事，資為抗辯。並 聲明：原告之訴駁回。
四、本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執，並有原告102 年11月11日更正申請書（原處分卷第16頁）、被告所屬大安 分局103 年3 月4 日財北國稅大安營所字第1030451659號函 （原處分卷第12頁）、被告95年度營利事業所得稅核定稅額 繳款書、95年度營利事業所得稅結算申報核定通知書（本院 卷第154-157 頁）。歸納雙方之陳述，本件爭點厥為：被告 依原告營業稅稅籍及經濟部商工登記資料，以管理顧問服務 之營利事業各業同業利潤標準淨利率核定其所得額，原告於 該課稅處分確定後，依行政程序法第117 條規定向被告申請 更正原核定，被告函復不予更正，是否為行政處分？原告起
訴是否合法？茲分述如下：
㈠按「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權 利或法律上之利益，經依訴願法提起訴願而不服其決定，或 提起訴願逾3 個月不為決定，或延長訴願決定期間逾2 個月 不為決定者，得向行政法院提起撤銷訴訟。」、「原告之訴 ，有下列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。但其 情形可以補正者，審判長應定期間先命補正：……十、起訴 不合程式或不備其他要件者。」行政訴訟法第4 條第1 項、 第107 條第1 項第10款分別定有明文。是提起撤銷訴訟，應 以有行政處分之存在為前提要件。所謂行政處分，依行政程 序法第92條第1 項及訴願法第3 條第1 項規定，係指中央或 地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而 對外直接發生法律效果之單方行政行為而言。凡行政機關之 行為，而未對外發生法律效果者，均應排除於行政處分之外 。故行政機關所為單純事實之敘述（或事實通知）或理由之 說明，既不因該項敘述或說明而生何法律上之效果者，自非 行政處分，人民即不得對之提起行政爭訟（改制前行政法院 44年判字第18號、62年裁字第41號著有判例參照）。 ㈡次按人民提起課予義務訴訟，需有依法申請之案件而中央或 地方機關對其所為申請予以駁回，或於法令所定期間內應作 為而不作為，認為其權利或法律上利益受損害者，經依合法 訴願程序後，始得為之。所謂「依法申請之案件」，係指人 民依據法令之規定，有向機關請求就某一特定具體之事件， 為一定處分之權利者而言；而所謂「應作為而不作為」，則 指行政機關對於人民之申請負有法定作為義務，卻違反此一 作為義務而言，故課予義務訴訟需人民有請求行政機關作成 行政處分之法令上依據，始為相當；倘法令僅係規定行政機 關之職權行使，並非賦予人民有請求行政機關為行政處分之 公法上權利，則人民請求行政機關作成行政處分，性質上僅 係促使行政機關發動職權，而屬建議、舉發之陳情性質，並 非屬於「依法申請之案件」。此時受理之中央或地方機關所 為之函復，僅屬行政機關就該事件所為單純之事實敍述及理 由之說明，並不因該項敍述或說明而對該人民之權利或法律 上利益發生任何准駁之效力，自非屬行政處分。 ㈢行政程序法第117 條前段規定：「違法行政處分於法定救濟 期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其 上級機關，亦得為之。……」依其「得依職權」之文義暨立 法理由載明：「行政處分發生形式確定力後，違法行政處分 是否撤銷，原則上仍委諸行政機關之裁量」等語，可知本條 僅係賦予行政機關就違法行政處分得自為撤銷之職權，並未
賦予人民得請求行政機關自為撤銷違法行政處分之請求權。 是人民如依該規定請求行政機關作成撤銷原違法行政處分之 行政處分，性質上僅係促使行政機關為職權之發動，行政機 關對該請求之答覆，並非行政處分，故行政機關雖未依請求 發動職權，人民亦無從主張其有權利或法律上利益受損害， 繼而循行政爭訟程序請求行政機關自為撤銷行政處分（最高 行政法院103 年度裁字第575 號、第137 號裁定及96年度判 字第1495號判決意旨參照）。
㈣經查：
⒈本件原告於102 年11月11日依據行政程序法第117 條規定及 財政部47年11月11日臺財參發字第8326號函釋（原處分卷第 54頁），向大安分局提出更正申請書，請求准予更正重新核 算95年度營利事業所得稅所得額及應納稅額（原處分卷第16 頁），經大安分局以103 年3 月4 日財北國稅大安營所字第 1030451659號函覆原告，原告不服，提起訴願經決定不受理 ，遂提起本件行政訴訟。
⒉原告提出本件申請所依據之行政程序法第117 條規定，揆諸 前揭規定及說明，僅係賦予行政機關就違法行政處分得自為 撤銷之職權，並未賦予原告得請求被告自為撤銷違法行政處 分之公法上請求權，是原告依該規定請求被告作成撤銷原違 法行政處分之行政處分，性質上僅係促使被告為職權之發動 ，並非屬於「依法申請之案件」。至於原告提出本件申請之 另一依據財政部47年11月11日令釋要旨略以：「行政處分有 違法不當應由原處分或其上級機關依職權撤銷變更之」，則 係於行政程序法第117 條及訴願法第80條規定制定前所為之 解釋性行政規則，用以供財政部及其所屬機關行使職權之依 據，惟因行政程序法及訴願法嗣已訂定上開規定可資依循， 是財政部業已先後於92年5 月19日及95年11月15日分別以台 財關字第0920502368號令及台財關字第09505036340 號令釋 示不再援引適用（本院卷第192 頁），顯見原告依該令釋所 為之申請，更非屬於「依法申請之案件」甚明。 ⒊再觀諸被告以系爭函文回復，僅係在說明行政程序法第117 條為行政機關對違法行政處分之自行撤銷權，並非謂人民對 行政機關有此請求權，且原告未依稅捐稽徵法第17條規定於 繳納期間內申請更正，亦未於規定期限前提起復查，是本件 已核課確定，且無適用法令有誤之情事等情，是系爭函文應 屬單純事實之敘述及理由之說明，既不因該項敘述或說明而 生任何法律上效果，自非屬行政處分，訴願機關依訴願法第 77條第8 款規定，自程序上為不受理決定，尚無不合。從而 ，原告提起本件訴訟，於法即有未合。
⒋至原告於準備程序時另稱：其兼依行政程序法第128 條規定 請求程序重開乙節（參本院卷第110 頁筆錄），經查： ⑴提起撤銷訴訟，須經合法訴願為要件，此觀行政訴訟法第4 條之規定即明。當事人未經合法訴願而提起行政訴訟，其起 訴即屬不備其他要件，行政法院應依行政訴訟法第107 條第 1 項第10款後段規定，以裁定駁回其訴。
⑵查原告102 年11月11日之申請更正函，僅記載依行政程序法 第117 條及財政部47年11月11日臺財參發字第8326號令釋申 請更正，並未記載依行政程序法第128 條規定申請程序重開 ，被告所屬大安分局103 年3 月4 日財北國稅大安營所字第 1030451659號函亦未就程序重開部分為准駁，此亦經兩造於 本院103 年10月21日準備程序中所不爭執（見本院卷第231 頁準備程序筆錄），是被告既未就程序重開部分為准駁之行 政處分，原告就此亦未於訴願階段提起訴願，至行政訴訟階 段始行提出該項主張，原告就請求程序重開部分，未經合法 訴願而提起行政訴訟，其起訴即屬不備其他要件，行政法院 應依行政訴訟法第107 條第1 項第10款後段規定，以裁定駁 回其訴。
㈤綜上所述，原告並無請求被告依行政程序法第117 條規定及 財政部47年11月11日令釋撤銷原核定之公法上請求權，其於 102 年11月11日申請准予更正重新核算95年度營利事業所得 稅所得額及應納稅額，經被告所屬大安分局103 年3 月4日 財北國稅大安營所字第1030451659號函覆原告，該函自非屬 行政處分，原告對之提起撤銷訴訟，自非合法。另原告依行 政程序法第128 條規定請求程序重開部分，亦因未經合法訴 願程序而不合法。則原告提起本件撤銷訴訟，其起訴欠缺訴 訟要件，屬於行政訴訟法第107 條第1 項第10款所規定不備 其他要件而不能補正之情形，應予裁定駁回。另關於本件實 體爭議，基於先程序後實體之訴訟原則，本件起訴既為不合 法，自無再予審究之必要，附此敘明。
五、本件裁判基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資 料經本院斟酌後，核與裁判結果不生影響，無一一論述之必 要，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為不合法，依行政訴訟法第107 條第1項第10款、第104 條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文中 華 民 國 103 年 11 月 20 日 臺北高等行政法院第三庭
審判長法 官 黃秋鴻
法 官 陳鴻斌
法 官 陳金圍
上為正本係照原本作成。
如不服本裁定，應於送達後10日內向本院提出抗告狀（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 103 年 11 月 20 日 書記官 劉道文
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