臺中高等行政法院判決
103年度訴字第142號
103年11月6日辯論終結
原 告 謝式銘
訴訟代理人 詹漢山 律師
複代理人 江楷強 律師
被 告 財政部中區國稅局
代 表 人 阮清華
訴訟代理人 張本德
上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國103年2月14
日台財訴字第10313901180號訴願決定，提起行政訴訟，本院判
決如下︰
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣被告查獲：⑴原告於民國（下同）93年12月27 日與境外公司GOLD REGION INTERNATION（下稱境外GOLD公 司）簽約，以每股新臺幣（下同）26元出售其所有裕源紡織 股份有限公司（下稱裕源紡織公司）股票3,000,000股與境 外GOLD公司，金額計78,000,000元，與成交日94年2月22日 該公司每股淨值82.3402元核算股權價值247,020,600元相較 ，涉以顯著不相當代價讓與股票，其差額169,020,600元應 以贈與論，核課贈與稅。⑵原告於同年1月10日、11日及12 日，陸續將其上開出售股票之部分預收款計美金1,000,000 元（換算新臺幣計32,179,100元）匯至香港商PALITUS LTD. （下稱港商PALITUS公司）於香港之帳戶，核屬贈與行為， 經核定贈與金額32,179,100元。⑶原告於94年1月10日以每 股24.5元，出售其所有裕源紡織公司股票500,000股與裕源 投資股份有限公司（下稱裕源投資公司），因裕源投資公司 未支付價款與原告，亦涉贈與情事，經按成交日裕源紡織公 司之每股淨值82.0061元，核定贈與金額41,003,050元。合 計本次贈與總額242,202,750元，加計原告同年度其他贈與 金額2,696,108元後，核定贈與總額244,898,858元，應納稅 額113,974,663元，並處罰鍰36,591,075元。原告不服，申 請復查結果，獲追減贈與總額67,696,450元及罰鍰20,501,5 25元，原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件 行政訴訟。
二、本件原告主張：
㈠裕源紡織公司88年底帳載累積未分配盈餘應為680,414,918
元，而非被告核定之691,286,163元： 1.按「本件原告訴稱股票價值受到相當多因素之影響，每股淨 值是其中因素之一，並非判斷是否以顯著不相當之代價移轉 股票之唯一標準，稽徵單位應考量其他客觀因素對股票價值 之影響……以現今上市、上櫃交易市場之股票，其股價大於 淨值者甚多，而股票淨值大於交易價格者，亦比比皆是，此 為公知之事實，是以核定每股價值仍應參考其他客觀因素對 其讓售價格之影響，以作為核定之參考，不應以每股淨值作 為判斷是否以顯著不相當之代價移轉股票之唯一標準。」最 高行政法院89年度判字第3447號判決參照。又按「遺產及贈 與稅法第5條第2款所規定：以顯著不相當之代價讓與財產者 ，其差額部分以贈與論之適用，須視個案情況而定……未公 開上市公司股票以低於讓售日該公司資產淨值估定之價格出 售者，其每股資產淨值與讓售股票價格間之差額，為稽徵機 關認定是否以顯著不相當代價讓與財產之主要參考資料，惟 如有其他客觀因素對其讓售價格有影響者，仍可作為核課之 參考。」財政部67年7月28日台財稅第35026號函參照。 2.復按「商業以每年1月1日起至12月31日止為會計年度。」、 「每會計年度終了，董事會應編造左列表冊，於股東常會開 會30日前交監察人查核：一、營業報告書。二、財務報表。 三、盈餘分派或虧損撥補之議案。」、「董事會應將其所造 具之各項表冊，提出於股東常會請求承認，經股東常會承認 後，董事會應將財務報表及盈餘分派或虧損撥補之決議，分 發各股東。」、「各項表冊經股東會決議承認後，視為公司 已解除董事及監察人之責任。」、「公司於完納一切稅捐後 ，分派盈餘時，應先提出百分之十為法定盈餘公積。但法定 盈餘公積，已達資本總額時，不在此限。」商業會計法第6 條、公司法第228條第1項、第230條第1項、第231條、第237 條第1項分別定有明文。是以公司財務報表依公司法係於每 會計年度終了時（即12月31日），由董事會編造，於隔年股 東常會開會前交監察人查核，並提出於股東常會請求承認， 故股東常會之性質，僅具有「承認」並「解除董事及監察人 責任」之效力，而非代董事會編造公司財務報表。 3.裕源紡織公司88年12月31日資產負債表乃原告於89年5月9日 向被告所為之申報資料，故原告依此資產負債表「編號3251 累積盈虧(86年度以前餘額)558,509,537」、「編號3252累 積盈虧（87年度以後餘額）57,748」、「編號3260本期損益 49,892」，得出88年度累積盈餘為558,617,177元，非被告 所稱之569,458,447元。「編號3211法定公積（86年度以前 餘額）121,734,013」、「編號3212法定公積（87年度以後
餘額）63,728」之記載，得出88年度法定盈餘公積應為121, 797,741元，非被告所稱之121,827,716元。其中「編號3220 資本公積」應為21,917,469元，非被告所稱之22,217,216元 。綜上，計算得出88年底帳載累積未分配盈餘應為680,414, 918元，並非被告及訴願決定所核定之691,286,163元。 4.被告答辯狀雖謂「按88年度之損益俟其後於89年間，董事會 依公司法第228條以下規定提交股東常會承認後，始得確認8 8年度『法定盈餘公積』、『累積盈餘』之增減金額，亦即8 8年度之未分配盈餘必須俟89年間股東常會後始能正確計算 之，並將計算結果表達於89年度資產負債表」云云，惟查， 被告上開主張實已誤解公司董事會與股東常會之分工，而將 公司財務報表編造之職責交由股東常會，忽略公司財務報表 早於每會計年度終了時(即12月31日)即由董事會編造完成， 股東常會就公司財務報表僅具有事後「承認」之效力，顯與 公司法規定有違，故被告所指之「法定盈餘公積」、「累積 盈虧」等金額，既均係於88年會計年度終了時，即已由裕源 紡織公司董事會確定並完成財務報表之編造，自無所謂須俟 89年間股東常會後始能正確計算之理。
5.另訴願決定關於「資本及其他調整項目」雖謂原告主張之47 1,784,090元並未提供該金額之依據，然該金額原告實係依 被告97年12月9日中區國稅二字第0970059168號函之附件「 裕源紡織公司94年2月22日淨值計算明細」㈣⑶「投資股票 重估增減值調整數」471,784,090元作為主張之依據，被告 不察，為前後矛盾之認定，顯有違誤。
㈡原告於94年1月匯款32,179,100元（美金100萬元）予港商PA LITUS公司，係基於原告與港商PALITUS公司之消費借貸契約 ，並非被告所認定之贈與契約：
1.按「稱贈與者，謂當事人約定，一方以自己之財產無償給與 他方，他方允受之契約。」、「本法稱贈與，指財產所有人 以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。 」、「稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以 實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依 據。……前項租稅規避及第2項課徵租稅構成要件事實之認 定，稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。」、「當事人主 張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」、「除本 法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。 」民法第406條、遺產及贈與稅法第4條第2項、稅捐稽徵法 第12條之1第2項、第4項、民事訴訟法第277條及行政訴訟法 第136條分別定有明文。又「行政官署對於人民有所處罰， 必須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存
在，其處罰即不能認為合法。」、「具備稅法所規定之一定 要件者，稅捐稽徵機關始對之有課稅處分之權能，主張稅法 所規定之法律效果者，應就該規定之要件，負舉證責任。」 、「稅捐徵收處分既屬國家行使課稅高權的結果，直接影響 人民財產權，其證明程度自應以『高度蓋然性』為原則，亦 即適用『幾近於確實的蓋然性』作為訴訟上證明程度的要求 ，另基於稅務案件所具有的大量性與課稅資料為納稅義務人 所掌握的事物本質，法院固得視個案情形及納稅義務人是否 克盡協力義務，適當調整證明程度，以實現公平課稅之要求 。惟關於租稅裁罰處分，則係國家行使處罰高權的結果，與 課稅平等或稽徵便利無關，且與刑事罰類似，基於行政訴訟 法保障人民權益，確保國家行政權合法行使的宗旨，其證明 程度自應達到使法院完全的確信，始能予以維持。」最高行 政法院39年判字第2號判例、75年度判字第681號、102年度 判字第816號判決參照。又遺產及贈與稅法第4條第2項之「 直接贈與」與第5條之「視同贈與」（即以贈與論）之重要 區別在於稅捐稽徵機關認定直接贈與時，就「贈與合意」負 舉證之責，認定為視同贈與時，無庸舉證有財產移動之雙方 間有「贈與合意」，臺北高等行政法院94年度訴字第578號 判決參照。
2.本件訴外人蕭文飛為港商PALITUS公司之董事，港商PALITUS 公司為蕭文飛之家族所掌控，94年1月因港商PALITUS公司之 資金需求，原告基於與蕭文飛40多年之情誼，遂將個人處分 裕源紡織公司股份之閒置資金借貸予港商PALITUS公司。被 告雖謂原告匯款32,179,100元（美金100萬元）予港商PALIT US公司，卻對港商PALITUS公司之業務一無所知、未要求提 出任何擔保，事後亦無任何催討行為云云。然原告與港商PA LITUS公司並無任何業務往來，自無須知悉該公司之組織型 態及業務項目之必要。且原告與訴外人蕭文飛40多年之情誼 ，原告多年前創業及原告之關係企業裕源紡織公司進行多項 海外投資時，蕭文飛均給予原告、原告家族莫大協助，是以 當蕭文飛家族掌控之港商PALITUS公司有資金需求又恰逢原 告有閒置資金，原告自當義不容辭予以協助，衡酌原告與蕭 文飛深厚情誼，自無需蕭文飛提供任何擔保。倘非多年情誼 ，原告豈有無端將巨額資金贈與無任何業務往來、不知其組 織型態及業務項目之海外公司之理？
3.依鈞院103年5月20日準備程序筆錄第5頁：「（法官）匯給 港商美金100萬元部分，被告認定是贈與，有何事證？（被 告訴代）原告對於資金流動客觀事實不爭執，香港商受有利 益，即符合一方贈與、一方領受的要件，符合贈與稅課稅的
要件，所以核定贈與稅。」然港商PALITUS公司究竟因原告 之匯款行為而獲有如何之利益？被告始終未具體說明。況且 蕭文飛於事後知悉原告因該借款遭被告查核，業於96年間由 港商PALITUS公司先行支付部分利息，並於97年12月1日、98 年1月21日間由港商PALITUS公司另行籌措美金100萬元償還 原告，港商PALITUS公司既未受有任何經濟利益，自與民法 第406條、遺產及贈與稅法第4條第2項之贈與要件有間，而 不得將原告與港商PALITUS公司消費借貸契約，逕行認定贈 與之法律關係。
4.被告僅憑原告與港商PALITUS公司資金往來之外觀情事，並 未探究實質關係為何，且未論明贈與雙方之親疏關係及債權 收回之事實，即逕行認定為贈與法律關係。然贈與稅課徵之 構成要件，除資金移轉外，尚須雙方有贈與、允受贈與意思 之合致事實，否則仍不能僅依外在資金移轉之表面證據，即 作出贈與法律關係之認定，即被告仍應依職權為有關證據之 調查以確定贈與事實存在。
5.原告於復查、訴願程序已盡相當之舉證協力義務，並詳細說 明借款之過程與細節，然被告就原告提出之理由及證據均置 之不論，逕以外在資金移轉之事實即作成課稅之處分，被告 於103年6月24日審理時更自承：「我們是基於第三人地位， 對於納稅人的資金無法完全掌握」等語，參照上開判決意旨 ，被告既不能就「贈與合意」之事實負舉證之責，其課稅處 分自不能謂為合法。被告依此為計算基礎再處以原告漏稅額 1倍之罰鍰16,089,550元，更無理由。 ㈢裕源紡織公司94年1月10日之每股淨值應為67.0671元，而非 被告所核定之67.5224元：
1.被告認原告前於94年1月10日以每股24.5元出售裕源紡織公 司股票50萬股予裕源投資公司，係以顯不相當代價讓與股票 ，被告以94年1月10日裕源紡織公司之股價淨值應為67.5224 元核算，其差額21,511,200元應以贈與論而核課原告贈與稅 。惟查，被告就原告贈與港商PALITUS公司及原告贈與裕源 投資公司之課稅金額之核定，實係基於同一基礎，被告就裕 源紡織公司「88年底帳載累積未分配盈餘」應為680,414,91 8元之事實既已有核定錯誤，則基於同一事實基礎計算94年1 月10日裕源紡織公司之股價淨值，自亦有所違誤。 2.依裕源紡織公司94年1月10日每股淨值計算表及88年12月31 日資產負債表，可知裕源紡織公司88年底帳載累積未分配盈 餘應為680,414,918元，進而得出94年1月10日每股淨值應為 67.0671元，應屬可採。
3.另依裕源紡織公司94年2月22日每股淨值計算表及88年12月
31日資產負債表，及88年底帳載累積未分配盈餘為680,414, 918元，進而得出94年2月22日每股淨值應為65.8167元，應 屬可採等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分（復查 決定）不利於原告部分。
三、被告則以：
㈠贈與總額部分：
1.按「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之 權利。本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他 人，經他人允受而生效力之行為。」、「財產之移動，具有 左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅 ：二、以顯著不相當之代價，讓與財產、免除或承擔債務者 ，其差額部分。」、「遺產及贈與財產價值之計算，以…… 贈與人贈與時之時價為準。」、「未上市或上櫃之股份有限 公司股票，除前條第2項規定情形外，應以繼承開始日或贈 與日該公司之資產淨值估定之。非股份有限公司組織之事業 ，其出資價值之估價準用前項規定。」為行為時遺產及贈與 稅法第4條第1項、第2項、第5條第2款、第10條第1項前段及 同法施行細則第29條所明定。又「核算遺產及贈與稅法施行 細則第29條第1項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘 之計算，應以經稽徵機關核定者為準。」、「依遺產及贈與 稅法第5條規定，以贈與論課徵贈與稅之案件，稽徵機關應 先通知當事人於收到通知後10日內申報。」、「依遺產及贈 與稅法施行細則第29條規定，核算未上市、未上櫃且非興櫃 公司股票之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，依財 政部70年12月30日台財稅第40833號函釋規定，應以經稽徵 機關核定者為準。公司資產淨值即股東權益，而未分配盈餘 屬股東權益項目之一，且歷年均經稽徵機關依所得稅法規定 審查，有關該等公司繼承日或贈與日以前年度未分配盈餘數 之計算，其屬繼承日或贈與日之上一年度起算前5年內者， 以依所得稅法核定之各該年度未分配盈餘數為準，如有部分 年度之未分配盈餘尚未核定致無法確定時，以各該年度帳載 未分配盈餘數為準；其屬繼承日或贈與日之上一年度往前推 算第6年及以前年度之未分配盈餘，則以該第6年公司帳載累 積未分配盈餘數為準。」為財政部70年12月30日台財稅第40 833號函、76年5月6日台財稅第7571716號函前段及99年6月1 5日台財稅字第09900126800號令所明釋。 2.被告查獲：⑴原告於93年12月27日與境外GOLD公司（為裕源 紡織公司法人股東，該公司代表人為原告之子）簽約，以每 股26元出售裕源紡織公司股票3,000,000股，金額計78,000, 000元，與成交日94年2月22日該公司每股淨值82.3402元核
算股權價值247,020,600元相較，涉以顯著不相當代價讓與 股票，其差額169,020,600元（247,020,600－78,000,000） 應以贈與論，核課贈與稅。⑵原告於同年1月10日、11日及1 2日，陸續將其上開出售股票之部分預收價款計美金1,000,0 00元（換算新臺幣計32,179,100元）匯至港商PALITUS公司 於香港之帳戶，核屬贈與行為，經核定贈與金額32,179,100 元。⑶原告於94年1月10日以每股24.5元，出售其所有裕源 紡織公司股票500,000股與裕源投資公司，因裕源投資公司 未支付價款與原告，亦涉贈與情事，經按成交日裕源紡織公 司之每股淨值82.0061元，核定贈與金額41,003,050元。合 計本次贈與總額242,202,750元，加計原告同年度其他贈與 金額2,696,108元後，核定贈與總額244,898,858元，應納稅 額113,974,663元。原告不服，主張：⑴出售股票以贈與論 部分，因裕源紡織公司各年度累積未分配盈餘數字有誤，請 重新核定。⑵贈與美金1,000,000元與港商PALITUS公司部分 ，係因其友人蕭文飛於94年1月10日資金週轉需求，乃借款 美金1,000,000元與港商PALITUS公司，該公司已分別於97年 12月1日及98年1月21日歸還美金499,970元（實際匯款500,0 00元，差額30元為手續費）及500,000元。⑶出售裕源紡織 公司股票與裕源投資公司部分確實是買賣行為；且被告如認 應以贈與論，即應先發函通知原告於10日內補申報等。申經 被告復查決定略以：⑴出售裕源紡織公司股票以贈與論部分 ：原告對原查認定其於94年2月22日以每股26元，金額計78, 000,000元，出售裕源紡織公司股票3,000,000股與境外GOLD 公司，係以顯著不相當代價讓與股票，提供該公司董事會議 事錄及盈餘分配表或撥補表，主張裕源紡織公司各年度累積 未分配盈餘數字有誤，請重新核定等，依上開資料所示，裕 源紡織公司於92年間決議發放87至90年度盈餘46,773,847元 、91年度盈餘82,817,153元，合計129,591,000元；核與該 公司於93年1月30日申報之股利憑單資料相符，足見所稱分 配盈餘屬實。惟查其中分配屬91年度盈餘部分已於計算淨值 時減除，但分配屬87至90年度盈餘部分並未減除，應予更正 ；是經依財政部99年6月15日台財稅字第09900126800號令釋 ，重新計算該公司94年2月22日（成交日）每股淨值為66.27 20元，是原按每股淨值82.3402元核算股權價值247,020,600 元，應變更按每股淨值66.2720元核算股權價值198,816,000 元，原核算以贈與論之差額169,020,600元，應予追減48,20 4,600元（247,020,600－198,816,000），變更核定120,816 ,000元（169,020,600－48,204,600）。⑵贈與美金1,000,0 00元與港商PALITUS公司部分：①查被告為調查原告前於94
年間大量出售裕源紡織公司股票是否涉及贈與，乃於95年8 月17日函請裕源紡織公司查填原告於94年間出售該公司股票 之承買股東基本資料，經該公司填復買受人有94年1月10日 交割之林淑惠、曾玉守、何正芳及裕源投資公司等4人、94 年2月22日交割之境外GOLD公司，被告為查明該等出售行為 之資金流向，乃依上開查得資料，於95年8月24日報經財政 部核准調閱原告及林淑惠等4人於金融機構之資金往來紀錄 在案。嗣被告依銀行於95年9月12日提供之對帳單，查得原 告將前開售與境外GOLD公司股票獲得之部分價款，於94年1 月10日、11日及12日陸續匯款美金各300,000元、400,000元 及300,000元，合計1,000,000元至港商PALITUS公司於香港 之帳戶（依各匯款日匯率32.31、32.165及32.067換算新臺 幣計32,179,100元），是被告已於95年8月24日就原告出售 股票與境外GOLD公司之資金流向進行查核，並於95年9月12 日明確掌握其中部分價款美金1,000,000元匯給港商PALITUS 公司之具體事實。②原告於95年9月26日以傳真文件主張94 年初因好友投資因素，急需資金週轉，故於94年1月7日（核 與復查理由書主張之借款日期為同年月10日不同）借款給港 商PALITUS公司美金100萬元整，並言明按月以複利計息等， 惟未說明本金利息攤還之日期，亦未提供所稱好友之任何資 料及借貸契約書等證明文件。嗣原告雖提供借貸契約書，載 明借款期間自94年1月1日起至95年12月31日止（下稱第1份 借貸契約書），年利率6%，每月計算，併入本金於到期時一 併償還，惟仍未提供所稱好友之任何資料，亦未提供好友投 資港商PALITUS公司之文件，且該契約書係由原告與港商PAL ITUS公司簽訂。③原告嗣後依被告96年9月28日中區國稅二 字第0960048143號函，於96年10月18日就上開借款利息之收 取明細等資料到被告說明時，始表示原告係借款與友人蕭文 飛供投資港商PALITUS公司，蕭文飛未提供擔保品，由原告 直接匯款至該公司帳戶，原告與該公司並無關係，不清楚該 公司組織型態及營運項目，對上開借款之利息計算明細亦不 清楚等情，原告並提示其與港商PALITUS公司於95年12月5日 簽訂之借貸合約書，載明將借款期間展延至97年12月31日止 （下稱第2份借貸契約書），且表示該公司於96年9月27日已 支付港幣515,750元（換算新臺幣2,180,075元）償還本金等 ，惟其後又以書面改口表示係償還利息。是原告既稱其係借 款與友人蕭文飛，並主張其與港商PALITUS公司並無關係， 故不清楚該公司組織型態及營運項目，惟卻未請蕭文飛提供 擔保品，亦未與蕭文飛簽訂借貸契約書，反與港商PALITUS 公司簽訂借貸契約書，並直接匯付鉅款與該公司，並表示對
利息計算明細亦不清楚，實有違常情。④上開系爭匯款換算 新臺幣計32,179,100元，自最後1筆匯款之次日94年1月13日 起至原告表示該公司於96年9月27日止已支付港幣515,750元 （換算新臺幣2,180,075元）償還利息之前1日，即96年9月 26日止約計32.5月，依前開原告提供之借貸契約書所載年利 率6%複利計算，利息高達5,568,368元【本金32,179,100× （32期月利率為0.5%之1元複利終值1.000000－0）】，該公 司僅支付2,180,075元，且俟復查時亦僅表示該公司已分別 於97年12月1日及98年1月21日歸還本金美金499,970元（實 際匯款500,000元，差額30元為手續費）及500,000元，並未 說明何以未收取計至96年9月26日止之利息差額3,388,293元 （5,568,368－2,180,075）及96年9月27日後之利息。是被 告復於101年9月6日以中區國稅法二字第1010024871號函， 請原告說明其借款對象究竟是蕭文飛？或是港商PALITUS公 司？以及上開港商PALITUS公司於96年9月27日支付之港幣51 5,750元，究是支付利息或償還本金？而所稱借款之利息如 何計算？嗣經原告於101年9月21日提出說明書並改口表示略 以，系爭貸款係由蕭文飛代表港商PALITUS公司向原告借款 ，故由原告與該公司簽約；至該公司於96年9月27日支付之 港幣係支付部分利息，其餘部分尚未支付等。惟原告既稱對 該公司一無所知，其借予鉅款卻未請該公司或蕭文飛提出任 何擔保，顯已逾常情；且對該公司未依約支付足額利息，亦 無任何催討行為，更悖事理。⑤綜上，本件原告雖表示係蕭 文飛代表該公司向其借款，惟其主張有違經驗法則，且其所 稱支付利息及本金之日，均是在被告已具體掌握資金流向之 後，實難採信；本件港商PALITUS公司既然受有該等匯款， 已享有經濟利益，有匯款單附卷可稽；而原告主張借貸乙節 ，其所提出之證據不足為主張事實之證明，原核定並無不合 ，應予維持。⑶出售裕源紡織公司股票與裕源投資公司部分 ：原告主張其確實於94年1月10日，以每股24.5元出售裕源 紡織公司股票500,000股與裕源投資公司，成交價計12,250, 000元。經查裕源投資公司雖未支付股票價款，但已帳列股 東往來，該公司並提供股東往來明細資料及相關資金流程等 證明文件供查。依文件所載，該公司94年度資產負債表有股 東往來貸餘22,466,750元，其中屬原告者計21,466,750元， 包括系爭股票成交價12,250,000元，足認原告主張渠等間為 買賣關係乙節為真，惟因每股成交價24.5元，遠低於94年1 月10日（成交日）依財政部99年6月15日台財稅字第099001 26800號令釋計算之每股淨值67.5224元。是原告有以顯著不 相當之代價讓與財產情事，原依遺產及贈與稅法第4條第2項
規定核定之贈與稅，應變更依同法第5條第2款規定以其差額 課徵贈與稅，並依財政部76年5月6日台財稅第7571716號函 釋，請原告於10日內補申報，經原告依限於99年8月18日申 報。綜上，原按成交日裕源紡織公司之股權淨值82.0061元 ，核定贈與金額41,003,050元，應變更按每股淨值67.5224 元核算以贈與論之金額21,511,200元【（67.5224－24.5） ×500,000】，原核定贈與金額41,003,050元，應予追減19, 491,850元，變更核定21,511,200元。⑷綜上所述，原核定 本次贈與總額242,202,750元，應予追減67,696,450元（48, 204,600＋19,491,850），變更核定174,506,300元。原告仍 有不服，提起訴願遞遭駁回。
3.原告主張其係依被告87年度未分配盈餘更正核定通知書所載 ，認定裕源紡織公司88年底帳載累積未分配盈餘為680,414, 918元云云，經查，上開未分配盈餘更正核定通知書所屬年 度為87年度，並非88年度。又原告對被告認定裕源紡織公司 89至93年度之未分配盈餘數並不爭執，僅對88年度之未分配 盈餘數，主張應依據裕源紡織公司於89年5月9日申報之88年 度資產負債表，而非如被告係依據該公司89年度資產負債表 ，此係因原告對資產負債表之格式誤解所致。說明如下： ⑴查資產負債表係表彰營利事業於會計年度終了日之狀態， 是原告所提裕源紡織公司88年度資產負債表之編號3210「 法定盈餘公積」（即編號3211、3212、3220之合計數）及 3250「累積盈虧」（即編號3251、3252之合計數），均係 該公司截至88年12月31日止之金額，即87年度及以前年度 損益計算之結果，並未包含該公司88年度之損益；蓋88年 度之損益係表達於編號3260「本期損益」（金額49,893.8 9元，與該公司88年度損益及稅額計算表編號53之金額49, 892元相當）。
⑵按88年度之損益俟其後於89年間，董事會依公司法第228 條以下規定提交股東常會承認後，始得確認88年度「法定 盈餘公積」及「累積盈虧」之增減金額，亦即88年度之未 分配盈餘必須俟89年間股東常會後始能正確計算之，並將 計算結果表達於89年度資產負債表；舉例說明如下：①88 年度資產負債表編號3212金額63,728元+88年度未分配盈 餘申報書編號9金額29,975元=89年度資產負債表編號3212 金額93,703元。②88年度資產負債表編號3220金額21,917 ,470元+88年度未分配盈餘申報書編號13金額269,771元=8 9年度資產負債表編號3220金額22,187,241元。 ⑶是被告依據該公司申報之89年度資產負債表計算88年度及 以前年度之未分配盈餘，並無不合；反之，如依原告主張
應依據88年度資產負債表計算88年度及以前年度之未分配 盈餘，勢必無法將88年度之損益結果對「法定盈餘公積」 及「累積盈虧」之影響列入計算，以致於低估公司之淨值 。因此被告依裕源紡織公司申報之89年12月31日資產負債 表編號「3210法定盈餘公積」121,827,716元及「3250累 積盈虧」569,458,447元（行政救濟卷第16頁）之合計數6 91,286,163元，計算該公司88年底帳載累積未分配盈餘， 並無不合。
4.原告主張其係依被告97年函附件認定裕源紡織公司股票重估 增值調整數為471,784,090元，經查裕源紡織公司曾提供該 公司於94年1月10日及2月22日之股票重估增值調整數，分別 為472,366,524元及471,784,090元，顯見原告主張之471,78 4,090元係94年2月22日之金額，即原證8之金額正確，原證7 之金額則係誤植94年2月22日之金額，原告主張並無可採。 5.財政部99年6月15日台財稅字第09900126800號令釋指出，核 算未上市、未上櫃且非興櫃公司股票之資產淨值時，對於公 司未分配盈餘之計算，其屬贈與日之上一年度起算前5年內 者，以依所得稅法核定之各該年度未分配盈餘數為準；其屬 贈與日之上一年度往前推算第6年及以前年度之未分配盈餘 ，則以該第6年公司帳載累積未分配盈餘數為準。就本件贈 與日94年1月10日及2月22日而言，所稱上一年度起算前5年 ，即指93、92、91、90及89等5個年度；所稱上一年度往前 推算第6年，即指88年度，合先陳明。
6.原告主張港商PALITUS公司為其友人蕭文飛家族所掌握，基 於與蕭文飛多年情誼，故未請蕭文飛提供擔保；且原不願收 利息，嗣因幕僚人員建議始約定利率，但仍未積極收取利息 ，港商PALITUS公司雖遲至97至98年間還款，實際原告並無 任何損失乙節，查港商PALITUS公司與蕭文飛分屬不同法人 格，原告對此鉅額貸款未取得任何擔保，亦未積極催收本金 及利息，實已違經驗法則，更難認與商場交易常規吻合。又 港商PALITUS公司於被告進行調查後，始匯款與原告，原告 對該匯款性質究是返還本金或支付利息，說詞反覆，該等匯 款事實並不足以作為推翻贈與事實存在之反證。是港商PALI TUS公司既受有該等經濟利益，即已符合遺產及贈與稅法規 定之贈與稅課稅之構成要件，被告依法核課贈與稅，尚無不 合。
7.關於訴願決定書所述被告「於加總89至93年度核定未分配盈 餘數時少計63,728元，惟對原告有利」乙節，說明如下： ⑴復查決定所計算裕源紡織公司於94年1月10日（成交日） 之每股淨值為67.5224元，其中因89至93年度核定未分配
盈餘數合計數應為266,508,930元，因於加總時少計63,72 8元，致誤計合計數為266,445,202元。因此錯誤，致淨值 計算表「一、繼承日、贈與日以前年度未分配盈餘累積數 ：（一）+（二）：957,795,093」亦少計63,728元，誤計 為957,731,365元；經釐正後，每股淨值應為67.5250元。 重新計算贈與金額為21,512,500元【（67.5250元－每股 成交價24.5元）×500,000股】，故復查決定21,511,200 元【（67.5224元－每股成交價24.5元）×500,000股】少 計1,300元。
⑵復查決定所計算裕源紡織公司於94年2月22日（成交日） 之每股淨值66.2720元，亦因89至93年度核定未分配盈餘 數合計數於加總時少計63,728元，致淨值計算表「一、繼 承日、贈與日以前年度未分配盈餘累積數：（一）+（二 ）：957,795,093」亦少計63,728元，誤計為957,731,365 元；經釐正後，每股淨值應為66. 2746元。重新計算贈與 金額為120,823,800元【66.2746×3,000,000股－成交價 78,000,000元】，故復查決定120,816,000元【66.2720元 ×3,000,000股－成交價78,000,000元】少計7,800元。 ㈡罰鍰部分
1.按「除第20條所規定之贈與外，贈與人在一年內贈與他人之 財產總值超過贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為 發生後30日內，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報 。」、「納稅義務人違反……第24條規定，未依限辦理…… 贈與稅申報者，按核定應納稅額加處2倍以下之罰鍰。」為 遺產及贈與稅法第24條第1項及第44條所明定。又「依遺產 及贈與稅法第5條規定，以贈與論課徵贈與稅之案件，稽徵 機關應先通知當事人於收到通知後10日內申報，如逾限仍未 申報，依同法第44條規定處罰。」為財政部76年5月6日台財 稅第7571716號函所明釋。
2.原告於94年1月10日、11日及12日，陸續將其出售股票之部 分價款計32,179,100元匯至港商PALITUS公司於香港之帳戶 ，並未依規定申報贈與稅，經被告查獲核定贈與金額32,179 ,100元；另於94年1月10日以每股24.5元，出售其所有裕源 紡織公司股票500,000股與裕源投資公司，因裕源投資公司 未交付價款與原告，經被告核定原告係贈與裕源紡織公司股 票與裕源投資公司，乃按成交日裕源紡織公司之每股淨值82 .0061元，核定贈與金額41,003,050元，除補徵應納稅額外 ，並按所漏稅額36,591,075元裁處1倍罰鍰36,591,075元。 原告不服，申經被告復查決定以：經查原告於94年1月10日 、11日及12日，陸續將其出售股票之部分價款32,179,100元
匯至港商PALITUS公司於香港之帳戶，核屬贈與行為，應依 規定申報，惟原告漏未申報，經原查查獲後核定贈與金額32 ,179,100元，違章事證明確，業如前述。至原告於94年1月1 0日以每股24.5元出售其所有裕源紡織公司股票500,000股與 裕源投資公司，原查以裕源投資公司未支付價款為由，認定 原告係贈與該公司股票與裕源投資公司，乃按成交日裕源紡 織公司股權淨值82.0061元核定贈與金額41,003,050元，既 經查明確係買賣關係，惟有以顯著不相當代價讓與股票情事 ，即應以其差額課徵贈與稅；又因原告已依被告通知函依限 補申報贈與稅，依財政部76年5月6日台財稅第7571716號函 釋意旨應無處罰規定之適用，原處罰鍰36,591,075元應重新 計算，變更按所漏稅額16,089,550元處1倍罰鍰16,089,550 元，追減罰鍰20,501,525元。原告仍有不服，提起訴願遞遭 駁回。
3.原告雖稱被告既不能就「贈與合意」之事實負舉證責任，課 稅處分自不能謂為合法，所處罰鍰更無理由云云，惟依首揭 規定贈與稅之課徵採申報主義，贈與人在一年內贈與他人之 財產總值超過贈與稅免稅額，如未依限辦理贈與稅申報者， 依法即應處罰鍰。原告於94年1月10日、11日及12日，陸續 將其出售股票之部分價款計32,179,100元匯至港商PALITUS