商業會計法等
臺灣高雄地方法院(刑事),訴字,102年度,723號
KSDM,102,訴,723,20141007,1

臺灣高雄地方法院刑事判決　　　　　　　102年度訴字第723號
公　訴　人　臺灣高雄地方法院檢察署檢察官
被　　　告　許政男
　　　　　　李伯ꆼ
上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（102 年度偵
字第10789 號），本院判決如下：
主 文
丙○○共同連續犯不實填製會計憑證罪，累犯，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元ꆼ佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑ꆼ月，如易科罰金，以銀元ꆼ佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。又共同犯不實填製會計憑證罪，累犯，處有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日，減為有期徒刑貳月又拾伍日，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以銀元ꆼ佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。甲○○幫助犯連續不實填製會計憑證罪，累犯，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元ꆼ佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元ꆼ佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
丙○○其餘被訴部分無罪。
甲○○其餘被訴部分免訴。
事 實
一、甲○○雖預見應允充任獨資商號之掛名負責人，且請領空白 統一發票供獨資商號之實際負責人使用，可能幫助該實際負 責人從事以獨資商號名義不實填製會計憑證之犯行，並進而 發生幫助其他納稅義務人逃漏應納稅捐之結果，竟仍基於縱 實際負責人以獨資商號名義不實填製會計憑證予其他納稅義 務人，致使取得不實會計憑證納稅義務人得藉此虛增進項稅 額以逃漏應納營業稅，亦無違本意之幫助犯意（間接故意） ，為換取無償住宿之代價，而應允獨資商號「藝才汽車保養 廠」實際負責人暨商業會計法所稱商業負責人丙○○之請託 ，自民國95年3 月10日起，擔任址設高雄市○○區○○街00 號1 樓之「藝才汽車保養廠」掛名負責人，並於同年月28日 辦妥營利事業設立登記，且於同年4 月4 在「新開營業人訪 問卡」之「營利事業負責人」簽章欄內親自書寫自己之姓名 ，表彰「藝才汽車保養廠」需領用統一發票進行交易等意旨 ，並委託不知情之大慶會計事務所成年員工潘慶星前往財政 部高雄市國稅局三民稽徵所因而順利領得空白統一發票供丙 ○○使用。
二、丙○○與真實姓名不詳之成年女子（下稱甲女）均明知「藝 才汽車保養廠」實際並未對附表一所示五賓汽車有限公司（



下稱五賓公司）、資旻實業有限公司（下稱資旻公司）、台 灣諾利股份有限公司（下稱台灣諾利公司）進行銷售，竟與 甲女共同基於不實填製會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐 之概括犯意聯絡，於丙○○取得空白統一發票後，由丙○○ 利用其身為「藝才汽車保養廠」實際負責人暨商業負責人之 身分，連續於附表一所示之時點，不實開立該附表所示之統 一發票並透過甲女交予五賓公司、資旻公司、台灣諾利公司 充作進項憑證，上開公司也果於申報各該期營業稅之際，佯 稱曾進行該等交易，而俱將該附表所示之不實統一發票持向 稅捐主管機關申報進項金額，作為扣抵銷項稅額使用，丙○ ○與甲女因而連續幫助五賓公司、台灣諾利公司以詐術逃漏 95年4 月營業稅新臺幣（下同）46,383元、95年6 月營業稅 14,250元（資旻公司因係虛設行號，不生幫助該公司逃漏營 業稅之問題，詳不另為無罪諭知部分），甲○○也因而經由 首開應允充任「藝才汽車保養廠」掛名負責人俾領取空白統 一發票之手法，幫助丙○○及甲女遂行前開共同連續不實填 製會計憑證犯行，再間接幫助五賓公司、台灣諾利公司以詐 術逃漏前揭營業稅，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵 管理之正確性及課稅之公平性。
三、丙○○與甲女均明知「藝才汽車保養廠」實際並未對附表二 所示資旻公司、亞虎工程有限公司（下稱亞虎公司）、品嵐 精品科技有限公司（下稱品嵐公司）、高益水電工程行進行 銷售，竟與甲女另萌共同不實填製會計憑證及幫助納稅義務 人逃漏稅捐之犯意聯絡，由丙○○利用其身為「藝才汽車保 養廠」實際負責人暨商業負責人之身分，接續於附表二所示 之時點，不實開立該附表所示之統一發票並透過甲女交予資 旻公司、亞虎公司、品嵐公司、高益水電工程行充作進項憑 證，上開公司行號也果於申報各該期營業稅之際，佯稱曾進 行該等交易，而俱將該附表所示之不實統一發票持向稅捐主 管機關申報進項金額，作為扣抵銷項稅額使用，丙○○與甲 女因而幫助高益水電工程行以詐術逃漏95年7 月營業稅8,25 0 元、95年8 月營業稅8,525 元（資旻公司、亞虎公司、品 嵐公司因係虛設行號，不生幫助該公司逃漏營業稅之問題， 詳不另為無罪諭知部分），甲○○也因而經由首開應允充任 「藝才汽車保養廠」掛名負責人俾領取空白統一發票之手法 ，幫助丙○○及甲女遂行前開共同接續不實填製會計憑證犯 行，再間接幫助高益水電工程行以詐術逃漏前揭營業稅，足 生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵管理之正確性及課稅之 公平性。
四、案經財政部高雄市國稅局告發由臺灣高雄地方法院檢察署檢



察官偵查起訴。
理 由
壹、有罪部分
一、證據能力方面
本判決所引用之證據資料（詳後引用之各項證據），其中係 屬傳聞證據部分，縱無刑事訴訟法第159 條之1 至第159 條 之4 或其他規定之傳聞證據例外情形，亦因被告丙○○、甲 ○○、檢察官均已明示同意作為證據使用（本院審訴卷第70 頁反面），且本院審酌卷內並無事證顯示各該陳述之作成時 、地與週遭環境，有何致令陳述內容虛偽、偏頗之狀況後， 也認為適當，依刑事訴訟法第159 條之5 第1 項之規定，為 傳聞法則之例外，應有證據能力。
二、認定事實所憑證據及理由
ꆼ上開事實，終據被告丙○○、甲○○於本院審理時坦承不諱 （本院審訴卷第71、79頁反面、125 頁反面、訴字卷第45頁 反面、56、112 頁反面、146 頁反面、191 頁反面、203 頁 及反面），核與證人即代辦「藝才汽車保養場」設立登記之 大慶會計事務所員工潘○星於財政部高雄市政國稅局三民稽 徵所訪談及偵查中之證述相符（財政部高雄市國稅局刑事案 件告發資料卷夾〈下稱調查卷〉第60-61頁、101年度他字第 7673號卷〈下稱偵卷〉第25-26頁），並有證人即「藝才汽 車保養場」員工郭○芬、黃○發、陳○盟、郭○道於偵查中 之證述可佐（偵卷第78-79、168-171頁），以及「藝才汽車 保養廠」營業稅稅籍資料查詢作業、95年3月21日高雄市政 府營利事業登記案件聯合作業審核表、營利事業統一發證設 立登記申請書、「藝才汽車保養廠」登記地址高雄市○○區 ○○街00號建物之（94）高市工建築使字第1003號使用執照 、全統會計師聯合事務所查核報告書暨「藝才汽車保養廠」 資產負債表、 股東繳納股款明細表、 陽信商業銀行帳號 000000000000之藝才汽車保養廠籌備處存摺影本、委託書、 財政部高雄市國稅局三民稽徵所 95年3月29日財高國稅三營 業字第0000000000號核准「藝才汽車保養廠」申請營業設立 登記稅務部分之回函、新開業營業人訪問卡、甲○○出具委 託潘○星辦理稅務事項之委託書、高雄市政府 95年3月28日 高市府建二商字第00000000號之「藝才汽車保養廠」營利事 業登記證、營業人註銷登記查簽表、 95年9月27日高雄市政 府營利事業登記案件聯合作業審核表、高雄市政府營利事業 歇業登記申請書、「藝才汽車保養廠」 （BAN：00000000） 涉嫌取得及開立不實發票明細表、95年度營業稅申報書查詢 、營業人銷售額與稅額申報書（ 95年4月、6月、8月、10月



）各1紙、「藝才汽車保養廠」95年4月領用統一發票商號查 詢、財政部高雄市國稅局95年度綜合所得稅給付清單、各類 所得資料清單、合作金庫商業銀行 （下稱合庫） 灣內分行 101年8月23日合金灣存字第0000000000號函暨交易往來明細 資料、臺灣土地銀行中山分行01年8月29日山存字第0000000 000號函暨客戶帳戶明細查詢、客戶歷史交易明細資料、「 藝才汽車保養廠」專案申請調檔查核清單（查詢條件：進項 、銷項）、五賓公司、亞虎公司、高益水電工程行、品嵐公 司、資旻公司、台灣諾利公司營業稅稅籍資料查詢暨專案申 請調檔查核清單（賣方：藝才汽車保養廠）、高雄市○○區 ○○街00號之房屋租賃契約書、陽信商業銀行（下稱陽信銀 行）高雄分行101年11月15日陽信高雄字第0000000號函暨客 戶對帳單1份暨存摺存款印鑑卡、 甲○○國民身份證正反面 、健保卡正面影本及客戶對帳單、陽信銀行高雄分行 101年 11月 30日陽信高雄字第0000000號函暨取款條、送款單、同 上分行101年12月19日陽信高雄字第0000000號函暨甲○○國 民身分證、健保卡影本、客戶對帳單、取款條、送款單及匯 款申請書、合庫灣內分行103年5月9日合金灣存字第0000000 000號函暨歷史交易明細查詢結果、財政部高雄國稅局103年 7月8日財高國稅審四字第0000000000號函暨「藝才汽車保養 廠」進銷項交易對象稅籍狀況、 98年4-8月營業人銷售額與 稅額申報書及裁處書等件在卷可稽（調查卷第3-4、7、8-9 、10-12、14-25、27、29、31-32、34- 56、155-156、159- 162、171-172、185-188頁、偵卷第98-99、112-116、119-1 20、122-127頁、本院訴字卷第62-63、78-108頁），足認被 告丙○○、甲○○上開任意性自白，與事實相符，堪予採為 認定其等犯罪事實之憑據。
ꆼ被告甲○○係應允「藝才汽車保養廠」之實際負責人即被告 丙○○擔任該保養廠掛名負責人，而為被告丙○○取得統一 發票部分：
ꆼ被告甲○○係應允「藝才汽車保養廠」之實際負責人即被告 丙○○擔任該保養廠掛名負責人乙情，業據被告甲○○於偵 查及本院審理時供述：「藝才汽車保養廠」是被告丙○○作 主，伊不是實際負責人，係因為被告丙○○信用不佳，為辦 理銀行貸款，所以雙方議定以提供伊免費居住在該保養廠為 代價，由伊擔任該保養廠負責人，但伊並無資力可以設立「 藝才汽車保養廠」，亦未負責該保養廠之財務或有權開立統 一發票，該保養廠員工是被告丙○○所僱請，會計是被告丙 ○○之太太，統一發票是被告丙○○保管等語在卷（偵卷第 32-33 、64、77、79 頁、本院審訴卷第71、79頁反面、125



頁反面、訴字卷第45頁反面、112 頁反面），核與下列當時 為「藝才汽車保養廠」員工之證人黃保發於偵查中證稱：伊 曾在「藝才汽車保養廠」工作半年多，被告甲○○很少到保 養廠，保養廠實際上由被告丙○○負責，薪資是向被告丙○ ○領取等語（偵卷第168頁及反面），證人陳○盟於偵查中 證稱：當時被告丙○○接下「藝才汽車保養廠」時有欠廠商 貨款，被告丙○○找人去辦貸款，把錢還給廠商，被告丙○ ○每月給伊薪水3萬元，伊沒有見過被告甲○○等語（偵卷 第170頁及反面），證人郭○道於偵查中證稱：伊當時是向 被告丙○○應徵「藝才汽車保養廠」之工作，後來沒什麼客 戶，被告丙○○請伊離職，被告丙○○每天會到保養廠，但 是伊沒有見過被告甲○○等語（偵卷第170、171頁），證人 郭○芬於偵查中證稱：被告甲○○只是在保養廠巡頭看尾等 情（偵卷第78頁）大致相符，而被告丙○○亦於偵查及本院 審理時供述、證述由其負責相關「藝才汽車保養廠」資金周 轉以支付廠商貨款，並投資約100多萬元，相關支票、租金 、稅金也是由其處理，被告甲○○不懂汽車保養，只是在巡 頭看尾等情（偵卷第77-78、91頁、本院訴字卷第147、150 頁反面-151頁），堪認「藝才汽車保養廠」之財務、人事、 業務、稅務均由被告丙○○實際主導負責，被告甲○○並無 實權，未實際參與「藝才汽車保養廠」之經營，被告丙○○ 始為「藝才汽車保養廠」實際負責人等情明確。 ꆼ又被告甲○○以上開方式為被告丙○○取得「藝才汽車保養 廠」之統一發票等情，亦據證人潘○星於稅務機關訪談及偵 查中證稱：當時是被告丙○○拿被告甲○○之身分證件及相 關文件至伊事務所委託辦理「藝才汽車保養廠」設立登記後 ，由伊代為申辦並代為領取統一發票，被告甲○○及「藝才 汽車保養廠」之印章係被告丙○○委託大慶會計事務所代刻 ，相關代辦費用均由被告丙○○支付，伊不認識被告甲○○ ，辦領統一發票之前，稅務人員會親自到登記地址察看有無 營業事實，之後會函請負責人至國稅局訪談，審核後才可請 領統一發票，因為伊之後已經順利領得「藝才汽車保養廠」 之統一發票，所以可確定被告甲○○已經至國稅局接受訪談 完畢等情（調查卷第60頁、偵卷第25-26頁），核與被告丙 ○○於偵查及本院審理時供稱、證稱：係伊找被告甲○○擔 任「藝才汽車保養廠」之負責人，並委託他人相關商業登記 辦理等語（偵卷第91頁、本院訴字卷第147頁），被告甲 ○○於本院審理時陳稱：伊有把身分證借給被告丙○○作為 擔任「藝才汽車保養廠」負責人之用等語相符（本院訴字卷 第56頁），並有卷附新開營業人訪問卡、委託書等件可佐（



調查卷第24-25頁），本院酌以證人潘○星與被告丙○○、 甲○○均無仇隙，且所述與相關卷證相符而可採信，堪認被 告甲○○以擔任「藝才汽車保養廠」掛名負責人之方式為被 告丙○○取得「藝才汽車保養廠」之統一發票等節屬實。 ꆼ至於被告甲○○雖於偵查中一度供稱：「藝才汽車保養廠」 是伊與被告丙○○一起經營，伊有出資200 萬元云云（偵卷 第31-32 頁），被告丙○○於偵查、本院審理中供稱、證稱 ：伊當時接手該「藝才汽車保養廠」時，因資金周轉困難， 想以該保養廠之名義向銀行貸款，但伊因信用問題無法貸款 ，經由朋友介紹認識被告甲○○。被告甲○○本來也要投資 ，但是後來拿不出錢，不過因為甲○○信用良好，雙方提到 向銀行貸款事宜，被告甲○○也有答應，才由被告甲○○擔 任「藝才汽車保養廠」之負責人，以其名義借款，所以伊認 為被告甲○○是以信用出資，也是「藝才汽車保養廠」股東 之一，如果「藝才汽車保養廠」賺錢，也會分給被告甲○○ ，所以伊與被告甲○○是合作關係。後來與代辦銀行貸款之 小姐洽談時，被告甲○○也都在場等語（偵卷第77-78 頁、 本院訴字卷第147-150 頁）。然查：「藝才汽車保養廠」為 實際負責人之被告丙○○負責資金周轉及營運成敗，被告甲 ○○則僅提供名義等節，業據本院認明如前，且被告甲○○ 亦於偵查中供稱其僅是出借名義給被告丙○○登記為「藝才 汽車保養廠」之負責人等情明確（偵卷第32頁），衡諸常情 ，被告丙○○既然付出相關勞費成立「藝才汽車保養廠」， 被告甲○○則未過問相關營運狀況，被告丙○○顯無可能因 被告甲○○擔任掛名負責人，即因此視被告甲○○為「藝才 汽車保養廠」之共同經營者而分享經營成果，被告丙○○、 甲○○上開所述甲○○亦為共同經營「藝才汽車保養廠」之 股東云云，並非可採。堪認被告甲○○僅擔任「藝才汽車保 養廠」掛名負責人，而為被告丙○○取得「藝才汽車保養廠 」之統一發票。起訴書及公訴檢察官認為被告丙○○、甲○ ○係共同參與「藝才汽車保養廠」經營之人（本院訴字卷第 57頁），尚有誤會。
ꆼ另一般營利事業若屬正常經營，衡情當不會徵求或利用他人 名義單任商號負責人，且開立不實統一發票以虛構交易事實 ，提供他人申報而逃漏稅捐之犯罪模式，乃一般使用他人身 分證件者常見之非法利用類型，復經大眾傳播媒體再三披露 。被告甲○○於案發時為已逾40歲之成年人，應有相當之智 識程度及社會經驗可預見其提供個人身分證予他人使用，將 幫助他人從事虛開統一發票及幫助逃漏稅捐之犯行。是被告 丙○○以被告甲○○擔任「藝才汽車保養廠」負責人後，可



能以「藝才汽車保養廠」名義開立不實之統一發票進而幫助 他人逃漏稅，亦應在被告甲○○所預見範圍之內，而不違反 其擔任「藝才汽車保養廠」之本意，同可認定。 ꆼ又被告丙○○係透過某不詳姓名，自稱代辦企業向銀行貸款 之成年女子甲女（因無證據證明甲女為未成年人，依罪疑唯 輕之法則，應認甲女為成年人）為事實欄二、三所示不實填 製會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐行為等情，亦據被告 丙○○於本院審理時供述在卷（本院訴字卷第本院卷第149- 150 頁），此部分事實亦堪認定。
ꆼ綜上所述，本件事證明確，被告丙○○、甲○○上開犯行均 堪予認定，應依法論科。
三、新舊法比較
被告甲○○為事實欄一暨二所示行為，及被告丙○○為事實 欄二所示犯行後，如附表四所示之相關法律均經變更（內容 詳該附表所示），並分別於95年5 月26日（指商業會計法部 分）、95年7 月1 日（指商業會計法除外其他部分）施行（ 內容詳該附表所示，至稅捐稽徵法雖迭經修正，惟俱與本案 適用之第43條第1 項無關），玆經整體比較結果（易科罰金 之部分毋庸整體比較是以除外），裁判時法並未較為有利， 從而依刑法第2 條第1 項規定，自應適用各該行為時法，亦 即修正前法；至刑法第30條雖有文字修正，但構成要件及法 律效果俱未更易，另刑法第55條但書所增定之想像競合犯科 刑限制，則為法理之明文化，均非屬法律之變更，自無新舊 法比較適用之問題，而應直接適用裁判時法（最高法院95年 度第21次刑事庭會議決議意旨參照），合先指明。又刑法第 50條雖於102 年1 月23日修正公布，於同年月25日生效，惟 被告丙○○所犯2 罪無論依修正前、後規定，均應合併定執 行刑，自毋庸為新舊法之比較，應逕行適用裁判時之法律。四、論罪
ꆼ按統一發票係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時， 開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過 ，應屬商業會計法所稱之會計憑證；又商業會計法第71條第 1 款之商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證 罪，原即含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條從事 業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範 處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之 特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業 會計法第71條論處（最高法院87年度台非字第389 號、85年 度台上字第3145號、97年度台上字第2915判決意旨參照）。 次按稅捐稽徵法第43條第1 項所定幫助納稅義務人以詐術或



其他不正當方法逃漏稅捐罪，係獨立性犯罪，不以正犯之存 在為必要（最高法院78年度台上字第1968號、82年度台上字 第2032號判決參照），則稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃 漏稅捐罪，既為獨立犯罪之規定，即有共同正犯之適用，且 不再適用刑法第30條第2 項幫助犯減輕其刑之規定。 ꆼ被告丙○○部分
被告丙○○係「藝才汽車保養廠」之實際負責人，而為商業 會計法所稱之商業負責人，是以：
ꆼ被告丙○○不實填製附表一所示統一發票（即事實欄二部分 ），所為俱係犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責 人不實填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助他 人逃漏稅捐罪。被告丙○○就上開犯行，與甲女間有犯意聯 絡及行為分擔，甲女固無商業會計法第71條第1 款之商業負 責人身分，然因與具有商業負責人身分之被告丙○○共犯該 罪，依刑法第31條第1 項前段之規定，仍應以共同正犯論， 皆為正犯。被告丙○○數不實填製及幫助他人逃漏稅捐行為 ，時間緊接、觸犯構成要件相同之罪名，顯係出於概括犯意 反覆實施者，應按修正前刑法第56條連續犯規定（現已刪除 ），各論以連續不實填製會計憑證罪及連續幫助他人逃漏稅 捐罪，並加重其刑。又被告丙○○與甲女共同不實填製會計 憑證交付他人而幫助他人逃漏稅捐，依社會通念，應認為係 基於同一犯罪故意，而實行同一犯罪行為，屬一行為連續觸 犯不實填製會計憑證及連續幫助逃漏稅捐等數罪名，為想像 競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重之連續不實填製會 計憑證罪處斷。
ꆼ又被告丙○○不實填製附表二各編號所示統一發票（即事實 欄三部分），所為亦各係犯商業會計法第71條第1 款之商業 負責人不實填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫 助他人逃漏稅捐罪。被告丙○○就上開犯行，與甲女間有犯 意聯絡及行為分擔，甲女固無商業會計法第71條第1 款之商 業負責人身分，然因與具有商業負責人身分之被告丙○○共 犯該罪，依刑法第31條第1 項前段之規定，仍應以共同正犯 論，皆為正犯。又被告丙○○此部分之際，刑法連續犯規定 已遭刪除，然其與甲女多次共同開立如附表二所示之不實統 一發票，係在加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項所定 每二月為一期之期間內，以單一犯意，於緊密相接之時、地 接續為之，侵害同一法益，其各次開立不實發票之獨立性極 為薄弱，合為包括之一行為予以評價，較為合理，為接續犯 ，應僅各成立一不實填製會計憑證罪及一幫助逃漏稅捐罪。 另被告丙○○與甲女共同不實填製會計憑證交付他人而幫助



他人逃漏稅捐，依社會通念，應認為係基於同一犯罪故意， 而實行同一犯罪行為，屬一行為觸犯不實填製會計憑證及幫 助逃漏稅捐等數罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條之規 定，從一重之不實填製會計憑證罪處斷。
ꆼ復依前開說明，商業會計法第71條第1 款所定之人員，以明 知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之 本質，此與刑法第215 條之從事業務之人明知為不實之事項 而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為， 應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普 通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處， 無庸再論以刑法第216 條、第215 條行使業務上登載不實文 書罪。又被告丙○○於92年間因妨害風化案件，經臺灣高等 法院高雄分院92年上更ꆼ字第143號判處有期徒刑6月確定， 於92年11月19日易科罰金執執行完畢，為累犯，均應依刑法 第47條第1項加重其刑。
ꆼ被告甲○○部分
ꆼ被告甲○○係被告丙○○覓來充任「藝才汽車保養廠」掛名 負責人俾領用空白統一發票之人，業經本院詳予認明如前， 則被告甲○○顯無由獲悉被告丙○○各該具體之不實填製會 計憑證犯行，更欠缺實際參與其中之可能，不能與被告丙○ ○開立如附表一所示不實發票之行為等同視之，所為並非本 案犯罪之構成要件行為，亦無證據證明其有以自己犯罪之意 思而為前開犯行之事實，自無從認其就本件犯行有犯意聯絡 及行為分擔而論以共同正犯。惟被告甲○○既有幫助被告丙 ○○、甲女不實填製會計憑證之不確定故意，參照上開說明 ，自應論以幫助犯。核被告甲○○此部分所為，係犯刑法第 30條第1 項、修正前商業會計法第71條第1 款之幫助不實填 載會計憑證罪，並按正犯之刑減輕之。另按連續幫助與幫助 連續為不同之犯罪態樣，如基於概括犯意，多次幫助他人犯 罪，為連續幫助，該幫助者有多次犯罪行為；如以一幫助行 為，幫助他人連續犯罪，則為幫助連續，就幫助犯而言，僅 有一次犯罪行為（最高法院87年度台上字第3865號判決要旨 參照），被告甲○○僅為單一出借名義擔任「藝才汽車保養 廠」掛名負責人並完成該保養廠需領用統一發票之相關手續 而使被告丙○○取得空白統一發票之行為，對於被告丙○○ 所犯連續不實填製會計憑證罪，提供一次助力，依前揭判決 意旨可知，僅係幫助他人連續犯罪之幫助連續，自非可因被 告丙○○、甲女等人多次填載附表一所示統一發票犯行，同 負連續犯之責，併予指明。再參酌首揭說明之意旨，則被告 甲○○就被告丙○○開立如附表二所示不實統一發票之行為



，乃係犯刑法第30條第1 項、商業會計法第71條第1 款之幫 助不實填製會計憑證罪，亦按正犯之刑減輕之。 ꆼ至稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪方面，該罪業 將幫助犯正犯化，使其成為獨立之犯罪，尚不具從屬性之性 質，不以正犯之存在為必要，且依該法條文義解釋之規制範 疇，乃不限於「直接」幫助逃漏稅捐之舉措，而兼及對最終 逃漏稅捐結果提供助力之所有「間接」行為（最高法院78年 度台上字第1968號判決意旨參照），則被告甲○○以事實欄 一所示行為，間接幫助上述五賓公司、台灣諾利公司以詐術 逃漏95年4 月、6 月營業稅、高益水電工程行以詐術逃漏95 年7 月、8 月營業稅之行為，係屬稅捐稽徵法第43條第1 項 幫助逃漏稅捐罪之正犯，而均須另以犯稅捐稽徵法第43條第 1 項之幫助逃漏稅捐罪論處。
ꆼ被告甲○○以事實上單一應允被告丙○○擔任「藝才汽車保 養廠」掛名負責人並完成領用統一發票手續之行為，幫助被 告丙○○犯修正前之連續不實填製會計憑證罪與（修正後之 接續）不實填製會計憑證罪，暨又幫助上開公司行號逃漏前 述期間之營業稅，係一行為觸犯數罪名之想像競合犯，應依 刑法第55條之規定，應從一重以幫助犯連續不實填製會計憑 證罪論處（其中所犯修正前連續不實填製會計憑證罪，較諸 所幫助犯修正後接續不實填製會計憑證罪，在不實統一發票 之數量及合計金額等項均為多，情節自較重大）。公訴人認 被告甲○○應就被告丙○○所為之上開犯行成立共同正犯， 尚嫌違誤，起訴法條應予變更（最高法院95年度台上字第35 4 號判決意旨參照）。
ꆼ又被告甲○○於92年間因連續施用第一級毒品案件，經本院 92年度訴字第2787號判處有期徒刑1 年確定，送監執行後， 於94年6 月17日假釋出監，於94年10月11日保護管束期滿未 經撤銷，視為執行完畢乙節，有台灣高等法院被告前案紀錄 表附卷可參，其受有期徒刑之執行完畢，五年以內故意再犯 有期徒刑以上之罪，為累犯，依刑法第47條第1項 規定，就 其所犯部分加重其刑。被告甲○○兼具前述刑之加重（累犯 加重）、減輕事由（幫助犯減輕），應依法先加後減。五、科刑
爰審酌被告丙○○身為「藝才汽車保養廠」實際負責人，經 營商業，本當遵守國家稅制並誠實填製會計憑證，竟不思正 途，未依法據實填製會計憑證而虛開發票，並幫助五賓公司 、台灣諾利公司、高益水電工程行等公司行號逃漏稅捐；另 被告甲○○應允充任「藝才汽車保養廠」之掛名負責人，俾 請領統一發票供實際負責人即被告丙○○使用，因而幫助被



告丙○○順利遂行上開不實填製會計憑證犯行，及另間接幫 助上開公司行號逃漏營業稅，均已害及稅捐稽徵機關對於稅 捐稽徵管理之正確性及課稅之公平性，誠屬不該。被告丙○ ○除前開構成累犯部分不予重複評價外，於本案犯罪前，曾 於83年間因侵占案件，經本院83年度訴字第540號判處有期 徒刑10月，緩刑4年確定；被告甲○○除上開構成累犯之前 科不予重複評價之外，於本案犯罪前，曾於82年間因侵占案 件，經本院82年度易字第5539號判處有期徒刑5月，嗣於83 年間因竊盜案件，經本院83年易字第543號判處有期徒刑3月 ，上開2罪經本院83年度聲字第859號裁定應執行有期徒刑7 月，送監執行後於83年11月3日因縮短刑期執行完畢出監； 又於87年間因竊盜案件，經本院87年度易字第6085號判決判 處有期徒刑10月確定，後又因持有第一級毒品案件，經本院 88年度訴字第717號判處有期徒刑4月確定，上開2罪後經本 院88年度聲字第2182號裁定應執行刑有期徒刑1年，送監執 行後於89年2月11日因縮短刑期執行完畢出監；復於90年間 因施用第一級毒品案件，經本院90年度訴字第702號判處有 期徒刑8月確定，送監執行後於91年7月24日入監執行完畢出 監；另於92年間因連續施用第一級毒品案件，經本院92年度 訴字第1180號判處有期徒刑10月確定，與上述構成累犯部分 之刑接續執行，於94年6月17日假釋出監，於94年10月11日 保護管束期滿未經撤銷，視為執行完畢，有被告2人之臺灣 高等法院被告前案紀錄表在卷可參，堪認被告2人均素行不 佳，並審酌其等均坦承犯行之犯後態度，及參以被告丙○○ 為「藝才汽車保養廠」實際負責人，實際參與業務之執行， 應負較重責任，被告甲○○則僅係出借名義以幫助被告丙○ ○為上開犯行，情節較屬輕微，復衡酌
本件虛開發票之時間及數量、幫助逃漏稅捐之金額尚非甚鉅 ，以及被告丙○○係國中畢業、已婚，行為時擔任「藝才汽 車保養廠」負責人，現以駕駛計程車為業，月收入約3萬元 ，被告甲
○○係國中畢業、未婚、行為時受僱於「藝才汽車保養廠」 ，曾任木工、農業、月收入約1、2萬元之罪情節、動機、目 的、手段、法益侵害程度、品行、生活狀況、智識水準等一 切情狀，分別量處如主文各所示之刑及諭知易科罰金之折算 標準，又被告丙○○、甲○○本案之犯罪時點在96年4月24 日以前，且合於中華民國九十六年罪犯減刑條例所定之減刑 條件，爰均依該條例減其宣告刑二分之一，併諭知同前之易 科罰金折算標準。末被告丙○○所犯2罪，其中1罪之易科罰 金標準係依舊法諭知（此部分之新舊法比較說明參見附表四



），另1罪則依新法諭知，合併定刑後之易科罰金標準，依 刑法第2條規定意旨，應以最有利於受刑人之標準折算（最 高法院97年度台非字第580號判決意旨參照）；又因被告丙 ○○數罪併罰之數犯罪行為跨及刑法修正前後，於定應執行 之刑時，即有比較新舊法之必要，經比較95年7月1日修正前 後刑法第51條第5款關於數罪併罰之有期徒刑最高刑期規定 ，修正前係不得逾20年，修正後則不得逾30年，經比較結果 ，修正後之最高刑期較長，並未較為有利，故亦應依修正前 刑法第51條第5款定其應執行之刑，較有利於被告丙○ ○，均併指明之。爰併就被告丙○○所犯各罪合併定其應執 行刑如主文所示，及併諭知如主文所示之易科罰金折算標準 ，以資懲儆。
六、不另諭知無罪部分
ꆼ公訴意旨另以：由被告丙○○、甲○○以「藝才汽車保養廠 」名義所開立如附表一、二所示之不實統一發票，除幫助上 開五賓公司、台灣諾利公司、高益水電工程行以詐術逃漏上 開營業稅外，亦幫助資旻公司、亞虎公司、品嵐公司以詐術 逃漏如附表一編號4-8 、附表二編號1-6 所示之營業稅，因 認被告丙○○、甲○○此部分亦共同涉有稅捐稽徵法第43條 第1 項之幫助逃漏稅捐罪。
ꆼ按稅捐稽徵法第41條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃 漏稅捐外，並須有逃漏應繳納之稅捐之結果事實，始足構成 本法條之罪。而同法第43條所規定之幫助犯第41條之罪，當 亦應以正犯之納稅義務人確有犯第41條之事實與結果者，方 有幫助犯之罪責成立可言（最高法院71年度台上字第7749號 刑事判決意旨參照）。又所謂虛設行號者，其本身並無銷貨 之事實，而營業稅之課徵係針對營業行為，虛設行號既無營 業行為，自不能課徵營業稅，故虛設行號並無逃漏營業稅之 問題。從而，行為人雖有開立不實統一發票之行為，然其開 立之對象若係虛設行號，則行為人所為除應依商業會計法相 關規定處斷外，要無從以稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃 漏稅捐罪相繩（最高法院99年度台非字第70號判決意旨參照 ）。
ꆼ公訴人認定被告丙○○、甲○○涉有上開犯嫌，無非係以被 告丙○○、甲○○於偵查中之供述、證人潘○星、黃○發、 陳○盟、郭○道於偵查中之證述、財政部高雄市國稅局101 年9月11日財高稅審四字第0000000000號刑事案件告發書暨 「藝才汽車保養廠」涉嫌取得及開立不實發票明細表、營業 人銷售額與稅額申報書（95年4月、6月、8月、10月）、領 用統一發票商號查詢、95年度營業稅申報書查詢、專案申請



調檔查核清單、「藝才汽車保養廠」之設立登記申請書、營 利事業登記證、營利事業歇業登記申請書、亞虎公司、品嵐 公司涉嫌逃漏稅之相關起訴書、判決書等件，茲為論據。 ꆼ訊據被告丙○○、甲○○固不否認「藝才汽車保養廠」曾開 立上開不實統一發票予資旻公司、亞虎公司、品嵐公司，惟 查：
ꆼ「藝才汽車保養廠」係於未實際銷售貨物或提供勞務予資旻 公司、亞虎公司、品嵐公司之情形下，仍開立如附表一編號 4-8 、附表二編號1-6 所示之不實統一發票，供上開公司充 當進項憑證，用以申報扣抵各該公司95年6 、7 、8 月之營 業稅之事實，固經本院詳予認定如前述。
ꆼ然資旻公司、亞虎公司、品嵐公司等3 家公司，均經稅捐稽 徵機關認定為開立不實統一發票營業人（即虛設行號）乙情 ，此有財政部高雄市國稅局103 年7 月8 日財高國稅審四字 第0000000000號函、資旻公司、亞虎公司、品嵐公司之營業 稅籍資料查詢作業列印等件在卷可稽（調查卷第119 、139 、171 頁、本院訴字卷第78頁及反面、91-94 、99-102頁） 。準此，「藝才汽車保養廠」開立與該3 家公司充當進項憑 證之附表一、二所示之統一發票縱有不實，惟該3 家公司既 經稅捐稽徵機關認定係屬「虛設行號」，則該3 家公司於95