臺北高等行政法院判決
103年度訴字第522號
103年6月26日辯論終結
原 告 艾鎂企業股份有限公司
代 表 人 鍾健一（董事長）
訴訟代理人 蕭顯忠 律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳（局長）住同上
訴訟代理人 曾文清
張琦
上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國103 年2 月
11日臺財訴字第10313903140 號訴願決定（案號：第10201745號
），提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國94年1 月至2 月間無進貨事實，卻取 具双作實業有限公司（下稱双作公司）開立之不實統一發票 （下稱發票）4 紙金額分別為760,100 元、660,000 元、77 3,300 元及808,500 元，合計新臺幣（下同）3,001,900 元 ，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額38,005元、33,000元、 38,665元及40,425元，合計150,095 元，經被告審理違章成 立，除核定補徵營業稅額150,095 元外，並按所漏稅額150, 095 元處以2.5 倍之罰鍰計375,237 元。原告不服，申請復 查未獲變更，提起訴願經無理由駁回後，遂提起本件行政訴 訟。
二、本件原告主張：
㈠近來盜採砂石頻傳，未設公司行號出售砂石必須借用諸如 双作公司等之名義開立發票，原告無法行使公權力，實無 法查證。原告向双作公司購買砂石，訂有砂石買賣合約書 （下稱買賣契約），原告於簽約前、後即兩度查詢双作公 司之債信，已盡查證義務。双作公司無砂石可供銷售，與 原告是否無進貨事實係不同之二事，原告雖不可能自双作 公司取得砂石，並不能因此認定原告未進貨砂石。 ㈡双作公司依約開立發票請款，惟原告嗣後發覺砂石摻有雜 質、含泥量過高，品質不佳，原告本拒絕付款，然双作公 司公司似帶有黑道色彩，因此原告延遲至94年5 月31日至 94年6 月9 日以匯款方式，分4 筆由原告帳戶、非以現金 臨櫃方式匯至双作公司帳戶，原告確已進貨砂石。被告無
端指稱原告以現金臨櫃匯款，無法舉證說明該4 筆款項之 資金來源云云，自有不當。縱他人借用双作公司名義開立 發票，原告已就該4 紙貨款及營業稅一併支付，並無逃漏 營業稅之情形，被告僅能追究双作公司之責任。 ㈢原告94年度營利事業所得稅（下稱營所稅）結算申報之毛 利率為31.19%，若無本件進貨，則毛利率將高達32.68%， 極為反常，亦足推估原告確有進貨事實。原告94年憑證存 放於高雄市美濃區工廠地下室，因八八水災毀損，無法提 供被告查核，被告縱認原告未保存憑證，僅能依稅捐稽徵 法第44條規定處罰，不能置原告確有進貨之事實不論，逕 以未保存憑證，即按漏稅之規定處罰。
㈣是原告聲明：訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。三、被告則以：
㈠補徵營業稅部分：
⒈依原告提示與双作公司簽訂之買賣契約第1 條約定依實 際進貨數量計價，而原告無法提出送貨驗收相關單據， 據以證明如何計價付款，無從認定係為原告之進貨。次 以原告營業所位於臺北市，卻將其帳簿憑證存放於高雄 工廠，與常理未合，且原告並未提供向稽徵機關報備帳 簿憑證因災害毀損之證明，僅以書面說明憑證毀損無法 提供案關4 紙發票及憑證，另提供2 紙原料進料之分類 帳供核，主張系爭4 筆進貨分2 筆彙總計入94年1 月31 日、金額2,442,634 元及94年2 月28日、金額2,907,84 6 元之「原料進料」科目中，惟該分類帳係多筆進項憑 證按月彙總入帳，原告主張2 筆入帳資料與系爭發票金 額並不相符，無法核認確為系爭4 筆進貨，原告又未提 供日記帳、總分類帳、原物料明細帳、在製品明細帳、 製成品明細帳及生產日報表，致無從審酌確有進貨之事 實。
⒉依原告提示之存摺影本可知，原告係先由其臺灣銀行大 安分行（下稱大安臺銀）帳戶匯款至其高雄之臺灣土地 銀行美濃分行（下稱美濃土銀）帳戶及原告代表人之中 國農民銀行美濃分行（下稱美濃農銀）帳戶，再由上開 2 帳戶轉匯至双作公司臺北富邦商業銀行前鎮分行（下 稱前鎮富邦銀）帳戶，原告何以迂迴匯款至原告代表人 美濃農銀帳戶及原告美濃土銀帳戶，而不直接匯至双作 公司帳戶；且原告亦無帳載資料憑以勾稽，無從認定與 系爭進貨發票間之關聯性。再者，系爭交易既相隔4 個 月後，始支付第1 筆貨款，雙方94年2 月之後再無交易 ，原告未1 次付清貨款，卻分成4 次且密集於10天內，
以現金至銀行臨櫃匯款，且第1 筆交易之貨款係於第4 次交易後始付款，與買賣契約第7 條約定不符。另調閱 双作公司及訴外人蔡○○（按蔡○○係為原告涉案期間 負責人侯○○胞兄侯○○之前配偶〈100 年6 月14日離 婚〉，為全國異常檔之管制對象）之前鎮富邦銀帳戶資 金資料，原告將款項匯入之同一日，双作公司及蔡○○ 前揭前鎮分行帳戶均先有與原告匯款金額相當之金額以 現金領出，因資金流向應以實質內容為查證，前揭現金 匯款收據雖與双作公司有所聯結，但均無法證實該款項 實際為双作公司所收受，僅顯示有以原告名義之匯款， 無法證明與本件進貨發票間具關聯性，是以，原告所舉 之匯款流程，並不足以判定係原告與双作公司間砂石交 易之貨款。
⒊又毛利率並非判別有無進貨事實之依據，仍應就相關帳 簿憑證資料核實查核之結果而定，原告既無法提出相關 帳簿憑證資料證明以實其說，卻希冀以申報之毛利率已 達同業利潤標準主張有進貨事實，尚非可採。
㈡罰鍰部分：本件違章事證明確已如前述，原告為營業人， 應當知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之規定，且原 告就本件交易事實知之最詳，其與双作公司並無交易行為 ，卻於系爭期間取具該公司所開立之不實發票，申報扣抵 營業稅銷項稅額，縱非故意，亦有過失，自應受罰。被告 於裁罰處分前及復查決定前均發函輔導，惟原告未繳納稅 款，故被告依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（ 下稱裁罰倍數參考表）規定，審酌原告違章情節，按所漏 稅額150,095 元處2.5 倍罰鍰375,237元，並無違誤。 ㈢是被告聲明：駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所述之事實，有系爭發票、大安臺銀94年5 月3 日回條聯⑵、94年6 月6 日回條聯⑵、94年6 月8 日回 條聯⑵、美濃農銀94年5 月31日匯款回條、美濃土銀94年6 月2 日入戶電匯申請書（代收入傳票）、94年6 月9 日入戶 電匯申請書、被告所屬大安分局101 年4 月24日營業稅違章 補徵核定通知書、101 年4 月24日Z0000000000000號裁處書 、101 年7 月4 日財北國稅大安營業字第1010207224號函、 營業稅違章（406 ）核定稅額繳款書、違章案件罰鍰繳款書 、101 年4 月16日財北國稅大安營業字第1010203890號函、 101 年2 月16日財北國稅大安營業字第1010203846號函、原 告101 年7 月9 日（101 ）艾函字第035 號函、101 年4 月 20日（101 ）艾函字第020 號函、94年1 月1 日至94年12月 31日分類帳、94年度營業成本明細表、101 年2 月20日函、
98年11月26日（98）艾函字第020 號函、94年度進銷項憑證 明細資料表、94年2 月營業人銷售額與稅額申報書（401 ） 、94年4 月營業人銷售額與稅額申報書（401 ）、94年度申 報書（按年度）跨中心查詢、93年12月31日資產負債表、94 年12月31日資產負債表、94年度營所稅結算申報書（損益及 稅額計算表）、98年度營所稅結算申報書（損益及稅額計算 表）、94年度各類所得資料清單、94年度綜所稅BAN 給付清 單、94年度進項來源明細、94年1 月至100 年12月營業人進 銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、買賣契約、財政部 高雄市國稅局101 年2 月6 日財高國稅審四字第1010003882 號刑事案件告發書、專案申請調檔查核清單、李○○100 年 11月16日談話紀錄、双作公司94年1 月至95年2 月營業人進 銷項交易對象彙加明細表、94年度各類所得資料清單、94年 度綜所稅BAN 給付清單、95年度綜所稅BAN 給付清單、93年 度營所稅結算申報核定清單、94年12月31日資產負債表、94 年度進項來源明細、94年度營業人進銷項交易對象彙加明細 表（進項來源）、訴願決定及復查決定等件附於原處分卷、 本院卷可稽。是本件應審酌之爭點即為：被告以原告於94年 1 月至2 月間無進貨事實，取具双作公司開立之不實發票4 紙銷售額合計3,001,900 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅 額150,095 元，核定補徵營業稅額150,095 元，並處罰鍰2. 5 倍之375,237 元，是否適法。
五、補徵營業稅部分：
㈠按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當 期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨 物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」及「納稅義務人 ，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處…… 罰鍰，並得停止其營業：一、……五、虛報進項稅額者。 」「本法第51條第5 款所定虛報進項稅額，包括依本法規 定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅 額而申報退抵稅額者。」分別為行為時加值型及非加值型 營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1 項、第3 項及第51 條第5 款及現行加值型及非加值型營業稅法施行細則第52 條第1 項所規定。
㈡按稅法上由於進項稅額乃在計算營業人實際應納稅額時， 列為計算之減項，屬稅捐債務之消滅事實，故有關進項稅 額之存在應由主張扣抵之人（即原告）負協力義務。即原 告應證明確曾向双作公司進貨之事實存在，進貨事實之交 易對象確為双作公司，且原告確已交付營業稅款予双作公 司。
㈢原告雖先以：双作公司無砂石可供銷售，與原告是否無進 貨事實係屬二事，原告雖不可能自双作公司取得砂石，惟 不能因而認定原告未進貨，且原告與双作公司訂有買賣契 約，有4 紙發票及4 次匯款予双作公司之資料，是原告確 曾進貨砂石等情為主張。茲以：
⒈原告就此固係提出系爭發票4 紙、其與双作公司簽訂之 買賣契約為證（本院卷第61至62頁、原處分卷第114 頁 ）。惟核買賣契約第1 條載明：「依實際交貨數量計價 100%。」既約定依實際進貨數量計價，原告卻無法提出 送貨驗收之相關單據，據以證明其與双作公司究係如何 計價付款，無法認定系爭發票所載之品名確係為原告之 進貨。
⒉按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害 損失、或有關機關因公調閱或送交合格會計師查核簽證 外，應留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核。 」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第25 條所規定。原告雖陳稱其94年度之帳簿憑證因存放於位 於高雄市美濃區工廠地下室，因八八水災毀損，而無法 提供被告查核等情。惟查原告營業所位於臺北市，此有 公司基本資料查詢明細可稽（本院卷第5 至7 頁），是 其將帳簿憑證存放於高雄工廠，已與上開規定相悖；且 原告僅泛言陳稱憑證毀損無法提供，並未提供向稽徵機 關報備帳簿憑證因災害毀損之相關證明，亦難謂為有據 。原告雖以書面提供2 紙原料進料之分類帳供核（原處 分卷第119 至120 頁），主張系爭4 筆進貨係分2 筆彙 總計入94年1 月31日、金額2,442,634 元及94年2 月28 日、金額2,907,846 元之「原料進料」科目中，惟細繹 該分類帳係以多筆進項憑證按月彙總入帳，原告主張2 筆入帳資料與系爭發票金額完全不符，無法核認確為系 爭4 筆進貨，原告復未提供日記帳、總分類帳、原物料 明細帳、在製品明細帳、製成品明細帳及生產日報表， 致無從審酌確有進貨之事實。
⒊按「請款時應檢附發票，於每月20日前送達，5 日前付 款。」為原告與双作公司於買賣契約第7 條約定甚明。 原告主張系爭4 筆貨款，分別係於94年5 月31日自原告 代表人美濃農銀帳戶匯款811,965 元，於94年6 月2 日 、94年6 月7 日及94年6 月9 日自原告美濃土銀帳戶匯 款693,000 元、798,105 元及848,925 元至双作公司前 鎮富邦銀帳戶等情，並提出4 紙匯款單及銀行存摺為證 （原處分卷第38至51頁）。茲以：
⑴原告係於系爭4 紙發票所載日期相隔近4 個月後，始 支付第1 筆貨款，觀諸原告與双作公司自94年2 月後 即別無交易，原告未一次付清貨款，卻分成4 次且密 集於10天內，以現金至銀行臨櫃匯款，且第1 筆交易 之貨款係於第4 次交易後始付款，均已與上開買賣契 約第7 條約定不符，已難憑信。
⑵次核原告提示之存摺影本可知，原告係先由其大安臺 銀帳戶匯款至其美濃土銀帳戶及其代表人美濃農銀帳 戶後，再由上開2 帳戶轉匯至双作公司前鎮富邦銀帳 戶，原告何以不直接自其大安臺銀帳戶匯款至双作公 司前鎮富邦銀帳戶，反而採取上開迂迴方式進行匯款 ，已與常情有違。且原告亦無提供帳載資料憑以勾稽 ，自無從認定上開由其美濃土銀帳戶、其代表人美濃 農銀帳戶匯入双作公司前鎮富邦銀帳戶之款項，與系 爭進貨發票間之關聯性。
⑶再者，被告為求審慎，依職權調閱双作公司及蔡○○ （按蔡○○係為原告行為時負責人侯○○胞兄侯○○ 之前配偶〈100 年6 月14日離婚〉，為全國異常檔之 管制對象，參原處分卷第276 至277 頁）之前鎮富邦 銀帳戶資金資料，原告將款項匯入之同一日，双作公 司及蔡○○前揭前鎮富邦銀帳戶均先有與原告匯款金 額相當之金額以現金領出，其事實如下：
①原告負責人帳戶於94年5 月31匯入811,965 元（原 處分卷第40至41頁）前，蔡○○前鎮富邦銀帳戶於 同日先以現金提領出800,000 元，有取款憑條、歷 史對帳單各1 件為證（原處分卷第236 、第246 頁 ）。
②原告94年6 月2 日匯入693,000 元（原處分卷第42 至43頁）前，双作公司前鎮富邦銀帳戶於同日先以 現金提領650,000 元，有取款憑條1 件為證（原處 分卷第224 頁）。
③原告94年6 月7 日匯入798,105 元（原處分卷第46 至47頁）前，双作公司及蔡○○前鎮富邦銀帳戶於 同日、同一櫃台先以現金提領600,000 元及200,00 0 元有取款憑條、歷史對帳單各1 件為證（原處分 卷第224 、236 、246 頁）。
④双作公司於94年6 月9 日以現金提領出870,000 元 （原處分卷第224 頁取款憑條），及原告於94年6 月9 日自其美濃土銀帳戶匯入848,925 元（原處分 卷第50至51頁），即於94年6 月14日以現金提領出
900,000 元（原處分卷第225 頁取款憑條）。 ⒋綜上，因資金流向應以實質內容為查證，前揭現金匯 款收據雖與双作公司有所聯結，惟由上開金流資料詳 加研析，双作公司主要往來銀行為前鎮富邦銀帳戶， 該帳戶主要係供交易支票交換或匯款，支票兌領或匯 入款項後，双作公司多於交易同日或先後近日內以現 金提領，有違一般商業交易行情，難謂無刻意製造並 非實際交易之資金流程，藉以掩飾虛偽交易行為。是 原告上開所提4 紙匯款單及銀行存摺，均無法證實該 款項實際為双作公司所收受，僅顯示係以原告名義之 匯款，無法證明與本件進貨發票間具關聯性，是以， 原告所舉之匯款流程，並不足以判定係原告與双作公 司間砂石交易之貨款。
㈣原告雖復以：其94年營所稅結算申報之毛利率為31.19%， 若無本件進貨，則毛利率將高達32.68%，極為反常，足以 推估本件原告確有進貨事實等情為主張。經查，原告94年 營所稅結算申報之毛利率為31% ，有94年營所稅結算申報 書在卷可查（原處分卷第193 頁），並已超過同業利潤標 準（毛利率29% ，原處分卷第194 頁）。然核被告查核營 業人取得不實進貨憑證扣抵銷項稅額案件報告表（原處分 卷第104 至105 頁），毛利率是否達同業利率標準，應係 以無法查核認定有無進貨事實，惟經查核該進貨與其營業 有關時之一種得例外認定為有進貨事實之情形，並非因果 倒置，進而得執此作為有無進貨事實之判別依據，即被告 仍應就相關帳簿憑證資料核實查核之結果而定。經查，原 告於本件行政救濟程序，始終無法提出相關帳簿憑證資料 以供被告進行勾稽，是其以申報毛利率已達同業利潤標準 ，進而被告應推估有進貨事實之事實，即與證據及事實相 悖，自無可採。
㈤綜上，本件原告確與双作公司無實際交易，亦未支付系爭 貨款，無進貨事實足堪認定，原告取具双作公司開立之系 爭4 紙發票申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，依 首揭規定，被告核定補徵營業稅額本稅150,095 元，自無 不合，原告關於補徵營業稅之主張自無可採。
六、罰鍰部分：
㈠按「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按 所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、……五 、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第1 項第5 款所 明定。
㈡原告就原處分罰鍰部分不服，無非執前揭本稅相同之理由
，資為主張。惟查，原告為營業人，應當知悉營業行為應 取具實際交易對象憑證之規定，且原告就本件交易事實 知之最詳，其與双作公司並無交易行為，卻取具双作公 司開立不實之系爭發票4 紙銷售金額合計3,001,900 元 ，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，即已構成虛報進項 稅額150,095 元，並造成漏稅結果之違章事實，違反行 為時營業稅法第51條第5 款義務，其又無不可歸責之事 由，縱無故意，亦有過失，依行政罰法第7 條規定，自 應予處罰。被告審酌原告違反本件行政法上義務行為應 受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利 益，並參酌被告於裁罰處分前及復查決定前均發函輔導 （原處分卷第122 、79頁），惟原告未繳納稅款，依現 行且本件裁判前並未修正之裁罰倍數參考表有關（現行 ）營業稅法第51條第1 項第5 款違章情形第2 類規定， 按所漏稅額150,095 元處2.5 倍之罰鍰計375,237 元， 揆諸首揭規定並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁 量濫用之違法情事，更與行政罰法第18條第1 項之規定 相符，均屬合法，原告就此部分主張並無故意或過失， 本件不應裁罰等情，自無可採。
七、綜上所述，被告認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦 無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷如聲明所示，為無理由， 應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經本院詳加審 究，或與本件之爭執無涉，或對本件判決之結果不生影響， 爰不逐一論究，併此敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條 第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 7 月 10 日 臺北高等行政法院第二庭 審判長法 官 胡 方 新
法 官 李 君 豪
法 官 鍾 啟 煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 103 年 7 月 10 日 書記官 吳 芳 靜
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