臺灣高等法院刑事判決 102年度上訴字第2333號
上 訴 人 臺灣新北地方法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 陳月娟
選任辯護人 侯俊安律師
上列上訴人因被告侵占等案件，不服臺灣新北地方法院101年度
訴字第710號，中華民國102年7月10日第一審判決（起訴案號：
臺灣新北地方法院檢察署100年度偵字第10638號、第12907號、
第17339號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
事 實
一、陳月娟於民國99年6月起至黃碧文經營址設新北市○○區○ ○路00號2樓之會計事務所任職後，即受託處理該事務所承 接並交辦之公司商號客戶營業稅務申報、繳付稅款等相關事 項，陳月娟就所承辦之案件，於試算確認每期應納營業稅額 後，先轉知相關客戶，再由客戶將對應款項或以現金給付予 陳月娟、或將現金匯入陳月娟、黃碧文指定之帳戶，相關客 戶以此方式委託該事務所為後續處理之繳納稅捐事宜，陳月 娟對於其承辦案件所取得之款項，包括客戶直接給付予其本 人及經黃碧文授權而提領帳戶存款之款項，係基於上述業務 關係而為黃碧文會計事務所持有以備繳稅之用，且陳月娟對 其本人為該會計事務承辦之案件，其亦屬稅捐稽徵法第43條 第2項所定之合法代理人及商業會計法第71條第1項所列之依 法受託代為處理會計事務之人員。詎陳月娟竟意圖為自己不 法之所有，基於業務侵占及幫助逃漏稅捐之接續犯意，於負 責辦理如附表一所示經申報發票開立者欄內各公司商號稅務 事宜時，利用掌握其等交回未使用之統一發票之機會，在實 際未有交易情形下，除對附表一編號2、14所示關於阿好公 司經申報開立之發票，陳月娟同時一併基於偽造會計憑證之 接續犯意，未經授權而冒用該公司之名義，偽造如附表一編 號2、14所示之字軌號碼及銷售金額之統一發票，以權充成 穿透力公司、翔泰公司進項憑證外，餘均係以電腦輸入附表 一經申報發票開立者欄內各公司商號空白統一發票發票字軌 號碼及銷售金額之方式，用以扣抵如附表所示申報營業稅者 欄各公司商號之銷項稅額，使其於代如附表一所示申報營業 稅者於電腦上製作各期營業人銷售額與稅額申報書（401） ，向稅捐稽徵機關進行營業稅之網路申報時，幫助該等公司 商號逃漏各該期應納營業稅如附表一所示；俟完成線上申報 作業，陳月娟便轉向如附表一申報營業稅者欄所示公司商號
陳報當期應納之營業稅額，並會親赴呂芳公司、麻豆公司、 謙業公司、家麗公司收取足額現金，除穿透力公司於99年9 月間起係將經告知之稅款金額，匯入陳月娟設於渣打國際商 業銀行之帳號00000000000000號帳戶（下簡稱：渣打銀行帳 戶）外，其餘公司商號與穿透力公司先前均係將所需款項匯 入黃碧文另行指定帳戶，陳月娟亦緊接領出，隨即藉前開短 報各該期應納營業稅之手法以為掩飾，將其中差額予以侵占 入己，前後造成之逃漏營業稅即其所侵占金額共計新臺幣（ 下同）843,520元。
二、陳月娟另因得知鉅人旅行社有限公司（下簡稱：鉅人公司） 99年度租賃所得代扣繳款於期限前未依規定完成申報、繳納 ，竟意圖為自己不法之所有，基於詐欺取財之犯意，於100 年3月某日就鉅人公司上開款項未申報繳納之事對鉅人公司 會計邱瑞琴，謊稱：其已代鉅人公司繳納上開代扣繳款項3 萬6千元，若讓黃碧文得知其先前疏未為鉅人公司辦理此一 繳款事宜，其本人會遭黃碧文責怪，要邱瑞琴將前揭金額以 匯款方式匯入陳月娟設於中國信託商業銀行板橋分行之帳號 ：000000000000號帳戶（下簡稱：中信銀行帳戶）內云云， 邱瑞琴不疑有他，陷於錯誤，於同月23日依照陳月娟之指示 ，將前揭金額以匯款方式匯入陳月娟設於中國信託商業銀行 板橋分行之帳號：000000000000號帳戶（下簡稱：中信銀行 帳戶）內，陳月娟因而詐欺得逞，嗣因邱瑞琴於陳月娟離職 後經黃碧文會計事務所人員通知上開代扣繳款並未繳納，始 知受騙。
三、案經新北市政府警察局板橋分局移送、財政部臺灣省北區國 稅局板橋分局函送、暨黃碧文訴由臺灣新北地方法院檢察署 檢察官偵查起訴。
理 由
壹、相關證據證據能力之說明：
對於本件判決所引用之上訴人即被告陳月娟以外之人於審判 外所為之陳述及物證（含屬物證性質之文書證據及照片）， 檢察官、被告及被告辯護人於原審同意原審以簡式審判程序 審理（見原審卷一第150至163頁），則被告及其辯護人於原 審顯已明示同意該等證據有證據能力，被告及其辯護人於本 院準備程序亦均表示不爭執其證據能力（見本院卷第207頁 背面），且經本院於審判程序分別提示並告以要旨，踐行調 查證據程序，被告及其辯護人於本院言詞辯論終結前亦未聲 明異議（見本院卷第230頁背面以下），本院審酌該等證據 ，無信用性過低或違法取得之疑慮，且為證明相關事實所必 要，認為適當，其中供述證據部分，依刑事訴訟法第159條
之5第2項、第1項規定，有證據能力，物證因與本案有關聯 性，亦有證據能力。
貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
一、前揭事實業據被告於原審坦承不諱，而被告於原審之自白， 有下列證據可資佐證係與事實相符：①證人即告訴人黃碧文 於警詢、檢察事務官詢問、法院審理時之指述。②證人即告 訴人之女唐王芯芃於檢察事務官詢問時及於原審所為之證述 。③證人即被告前同事王沁文於警詢及檢察事務官詢問時之 證述。④證人即被告前同事呂玉美於檢察事務官詢問時之證 述。⑤證人即千記企業社之曾清香於警詢之證述；證人即家 麗公司之洪瑞霙、翔泰公司之陳怡婷於警詢及檢察事務官詢 問時之證述；證人即鼎權公司之吳樹權、吳燕瓊，自強公司 之黃蔡專、黃建三、榮松公司之陳景政、金富士公司之廖木 村、尚榮企業社之郭裕錫、阿好公司之林玲好、穿透力公司 之張達志、麻豆公司之李守安、呂芳公司之黃美嬌，捷騰電 子企業社之魏寧誼、鉅人公司之邱瑞琴於檢察事務官詢問時 之證述。⑥春源公司營業稅稅籍資料查詢作業、專案申請調 檔統一發票查核名冊、領用統一發票購票證申請書、專案申 請調檔查核清冊、營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項 明細）、更正前後之99年5、6月份、7、8月份、9、10月份 營業人銷售額與稅額申報書（401）、99年5、6月份、7、8 月份、9、10月份營業人使用三聯式統一發票明細表、銷項 憑證明細表、發票字軌號碼MU00000000、MU00000000、NU00 000000、NU00000000、NU00000000、NU00000000、NU000000 00、NU00000000、PU00000000、PU00000000、PU00000000、 PU00000000、PU00000000號空白統一發票存根聯、扣抵聯、 收執聯。⑦鼎權公司營業稅稅籍資料查詢作業、領用統一發 票商號查詢表、營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去 路）、進銷項憑證明細資料表、涉嫌虛設行號取具（開立） 不實統一發票明細表、更正前後之99年7、8月份、11、12月 份營業人銷售額與稅額申報書（401）、發票字軌號碼NU000 00000、NU00000000、QU00000000、QU00000000、QU0000000 0號空白統一發票存根聯、扣抵聯、收執聯。⑧自強公司營 業商號使用統一發票申請書、營利事業設立登記查簽表、營 利事業統一發證設立登記申請書、公司章程、設立登記事項 卡、房屋租賃契約書、專案申請調檔查核清冊、銷項憑證明 細表、更正前後之99年11、12月份營業人銷售額與稅額申報 書（401）、發票字軌號碼QU00000000、QU00000000、QU000 00000號空白統一發票存根聯、扣抵聯、收執聯。⑨榮松公 司營業稅稅籍資料查詢作業、營業商號使用統一發票申請書
、營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）、涉嫌虛 設行號取具（開立）不實統一發票明細表、更正前後之99年 11、12月份營業人銷售額與稅額申報書（401）、銷項憑證 明細表、99年11、12月份營業人使用三聯式統一發票明細表 、發票字軌號碼QU00000000、QU00000000號空白統一發票存 根聯、扣抵聯、收執聯。⑩金富士公司營業稅稅籍資料查詢 作業、營業商號使用統一發票申請書、營業人進銷項交易對 象彙加明細表（銷項去路）（進項來源）、99年9、10月份 營業人銷售額與稅額申報書（401）、涉嫌虛設行號取具(開 立)不實統一發票明細表。⑪尚榮企業社營業稅稅籍資料查 詢作業、營業商號使用統一發票申請書、營業人進銷項交易 對象彙加明細表（銷項去路）、99年7、8月份、11、12月份 、100年1、2月份之營業人銷售額與稅額申報書（401）、涉 嫌虛設行號取具（開立）不實統一發票明細表、發票字軌號 碼RU00000000號空白統一發票存根聯、扣抵聯、收執聯。⑫ 阿好公司營業稅稅籍資料查詢作業、營業商號使用統一發票 申請書、營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）、 更正前後之99年5、6月份、更正前之同年9、10月份營業人 銷售額與稅額申報書（401）、涉嫌虛設行號取具（開立） 不實統一發票明細表、偽造之發票字軌號碼MU00000000、MU 00000000、PU00000000號統一發票存根聯、更正前後之99年 5、6月份營業人使用三聯式統一發票明細表。⑬穿透力公司 營業稅稅籍資料查詢作業、領用統一發票購票證申請書、領 用統一發票商號查詢、營業人進銷項交易對象彙加明細表（ 進項來源）、涉嫌虛設行號取具（開立）不實統一發票明細 表、99年5、6月份、7、8月份、11、12月份營業人銷售額與 稅額申報書（401）。⑭千記企業社專案申請調檔查核清冊 、營業稅稅籍資料查詢作業、營業人進銷項交易對象彙加明 細表（進項來源）、更正前後之99年7、8月份營業人銷售額 與稅額申報書（401）、被告向千記企業社請領稅款時提供 之99年7、8月份營業人銷售額與稅額申報書（401）影本、 經剪貼之營業人銷售額與稅額申報書（401）影本、營業稅 自動補報補繳稅額繳款書。⑮麻豆公司營業稅稅籍資料查詢 作業、營業商號使用統一發票領用單、營業人進銷項交易對 象彙加明細表（進項來源）、涉嫌虛設行號取具（開立）不 實統一發票明細表、更正前後之99年7、8月份、9、10月份 、11、12月份、100年1、2月份營業人銷售額與稅額申報書 （401）、被告簽收現金收據、營業稅自動補報補繳稅額繳 款書。⑯家麗公司營業稅稅籍資料查詢作業、營業商號使用 統一發票申請書、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項
來源）、涉嫌虛設行號取具（開立）不實統一發票明細表、 99年7、8月份、同年11、12月份營業人銷售額與稅額申報書 （401）、營業稅自動補報補繳稅額繳款書。⑰翔泰公司營 業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、專案申請調 檔查核清冊、99年7、8月份營業人銷售額與稅額申報書（40 1）、翔泰公司開立之支票影本（票號：AZ0000000號、面額 ：58,722元、發票日：99年9月15日、付款人：臺灣中小企 業銀行）。⑱達龍塑膠實業社營業商號使用統一發票申請書 、營利事業統一發證變更登記申請書、營業人進銷項交易對 象彙加明細表（進項來源）、涉嫌虛設行號取具（開立）不 實統一發票明細表、更正前後之99年9、10月份營業人銷售 額與稅額申報書（401）、營業稅自動補報補繳稅額繳款書 。⑲謙業公司營業稅稅籍資料查詢作業、營業商號使用統一 發票領用單、營業商號使用統一發票申請書、進銷項交易對 象彙加明細表（進項來源）、涉嫌虛設行號取具（開立）不 實統一發票明細表、99年9、10月份營業人銷售額與稅額申 報書（401）、營業稅自動補報補繳稅額繳款書。⑳呂芳公 司營業商號使用統一發票申請書、營利事業統一發證變更登 記申請書、有限公司變更登記表、進銷項交易對象彙加明細 表（進項來源）、涉嫌虛設行號取具（開立）不實統一發票 明細表、更正前後之99年7、8月份營業人銷售額與稅額申報 書（401）、被告向呂芳公司請領稅款時提供之99年7、8月 份營業人銷售額與稅額申報書（401）、被告於99年9月13日 開立之收據。㉑冠德利公司營業稅自動補報補繳稅額繳款書 。㉒八馬公司違章裁處書、99年9、10月份營業人銷售額與 稅額申報書（401）。㉓捷騰電子企業社營業人變更登記查 簽表、營業人稅籍異動通報表、營業人設立（變更）登記申 請書、領用統一發票購票申請書、營業稅稅籍資料查詢作業 、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源）、專案申 請調檔查核清冊、更正前之100年1、2月份營業人銷售額與 稅額申報書（401）、被告為向捷騰公司請領稅款時提供之1 00年1、2月份營業人銷售額與稅額申報書（401）、存款明 細（儲戶收執聯）、營業稅自動補報補繳稅額繳款書、財政 部臺灣省北區國稅局大溪稽徵所裁處書。㉔被告渣打銀行帳 戶交易明細表。㉕被告中信銀行帳戶開戶資料及帳戶歷史交 易明細、匯款申請書及各類所得扣繳稅額繳款書、財政部臺 北市國稅局100年4月27日各類所得扣繳稅款繳納證明。㉖告 訴人於聯邦銀行申設之帳號000000000000號帳戶交易明細。 ㉗被告履歷表。㉘財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所100 年11月18日北區國稅三重一字第0000000000號函暨附件自強
公司97、98年度營利事業所得稅結算申報核定通知書，及99 至100年度營業稅違章核定資料；財政部臺北市國稅局大安 分局100年11月25日財北國稅大安營業字第0000000000號函 暨附件穿透力公司99、100年度營業人銷售額與稅額申報書 （401）、99、100年度違章補徵核定通知書及裁處書；財政 部臺灣省北區國稅局中和稽徵所100年11月18日北區國稅中 和一字第0000000000號函暨附件翔泰公司、千記企業社99年 度營業稅違章補徵計算表、裁處書；財政部臺灣省北區國稅 局板橋分局100年12月23日北區國稅板橋一字第0000000000 號函暨附件麻豆公司等99、100年度營業稅補徵稅額違章裁 罰資料。㉙財政部臺灣省北區國稅局板橋分局101年9月7日 北區國稅板橋三字第0000000000號函暨附件榮松公司等營業 人銷售額與稅額申報書（401）；財政部臺北市國稅局大安 分局101年9月13日財北國稅大安營業字第0000000000號函暨 附件穿透力公司99年5、6月份、7、8月份、11、12月份營業 人銷售額與稅額申報書（401）；財政部臺北市國稅局中南 稽徵所101年9月12日財北國稅中南營業二字第0000000000號 函暨附件鼎權公司99年7、8月份、11、12月份營業人銷售額 與稅額申報書（401）；財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵 所101年9月12日北區國稅三重三字第0000000000號函暨附件 自強公司99年11、12月份營業人銷售額與稅額申報書（401 ）；財政部臺灣省北區國稅局大溪稽徵所101年9月12日北區 國稅大溪三字第0000000000號函暨附件捷騰電子企業社100 年1、2月份營業人銷售額與稅額申報書（401）；財政部臺 灣省北區國稅局汐止稽徵所101年9月14日北區國稅汐止三字 第0000000000號函暨附件春源公司99年7至10月份營業人銷 售額與稅額申報書（401）；財政部臺灣省北區國稅局中和 稽徵所101年9月12日北區國稅中和三字第0000000000號函暨 附件千記企業社等營業人銷售額與稅額申報書（401）。㉚ 財政部北區國稅局102年1月21日北區國稅大溪銷字第000000 0000號函覆說明；財政部臺北國稅局大安分局102年1月21日 財北國稅大安營業字第0000000000號函暨附件裁處書；財政 部北區國稅局板橋分局102年3月19日北區國稅板橋銷字第00 00000000號函覆說明暨附件列表、線上繳款書資料查詢結果 與裁處書；財政部北區國稅局中和稽徵所102年4月10日北區 國稅中和銷審字第0000000000號函覆說明；財政部北區國稅 局中和稽徵所102年4月17日北區國稅中和銷審字第00000000 00號函覆說明；財政部北區國稅局中和稽徵所102年4月18日 北區國稅中和銷審字第0000000000號函覆說明。綜觀上揭證 據，已足以為本案犯罪事實之認定。
二、被告上訴，除請求從輕量刑外，其上訴理由狀對原審判決認 定之部分事實，原爭執如下：⑴原判決附表一編號12，春源 公司統一發票號碼NU00000000，金額100萬元，原判決認定 上訴人幫助翔泰公司逃漏稅即侵占之金額5萬元，惟該發票 已退回作廢，並未扣抵營業稅款，被告並無侵占之事實；⑵ 原審決書附表一編號13，金富士公司統一發票號碼PU000000 00，金額72萬元，原判決認定上訴人幫助翔泰公司逃漏稅即 侵占之金額36000元，惟該發票已申報作廢，並未扣抵營業 稅款，被告亦無侵占之事實；⑶千記企業社於99年9月14日 將439811元、冠德利公司於99年9月15日將22414元、達龍塑 膠實業社於99年11月15日以晟龍塑膠有限公司分別匯入黃碧 文聯邦銀行000000000000號帳戶內（見偵查卷155頁及157頁 ），而翔泰公司之應納營業稅額係開立支票給黃碧文會計師 事務所，被告雖各公司該期應納之營業稅款與壓低後實際繳 付之營業稅額之差額843,520元，但該差額大部分匯入黃碧 文之帳戶，並非全由被告所侵占；⑷就鉅人公司部分，被告 並無施用詐術使鉅人公司交付3萬6千元，鉅人公司將3萬6千 元匯入被告銀行帳戶時，被告已從黃碧文會計事務所離職， 鉅人公司未告知被告款項已匯入帳戶，被告於得知後已經代 為繳納，鉅人公司自行繳納36,171元（其中171元滯納金） ，係無法聯絡誤會所致云云（見本院卷第114至116頁）。惟 查：證人即翔泰公司人員陳怡婷於檢察事務官詢問時已證稱 ：翔泰公司與春源公司、金富士公司從無往來，翔泰公司並 無自春源公司取得上開發票，與黃碧文事務所聯繫都是被告 聯繫，我們繳的稅與被告給的401報表上面金額是一樣，後 來翔泰公司被國稅局要求補稅，我們公司要求黃碧文事務所 負責等語（見偵字第12907號卷一第329至330頁），證人即 金富士公司之廖木村於檢察事務官詢問時亦證稱：金富士公 司與翔泰、春源等公司無生意往來，金富士公司並未開立發 票予翔泰等公司，黃碧文事務所後來都是由被告來收錢，被 告每次拿空白發票來，也都會有401報表等語（見偵字第129 07號卷一第312至313頁），而財政部臺灣省北區國稅局中和 稽徵所101年1月10日北區國稅中和三字第0000000000號檢送 之翔泰公司99年至100年5月營業人進銷交易對象彙加明細表 亦載明如附表一編號12、13所示統一發票編號之銷售額及稅 額紀錄（見上開偵查卷三第147頁、162頁、174頁），顯與 被告所謂：發票已退回作廢，並未扣抵營業稅款云云不符。 況嗣於本院準備程序，被告及其辯護人僅爭執關於鉅人公司 部分，就其上訴理由狀所載其餘部分未再爭執，亦未聲請調 查證據，所謂：「非全由被告所侵占」云云，亦未提出任何
反證（見本院卷第212頁），益足認被告翻異前詞否認部分 犯罪之辯解，實不足採。又對於被告於本院準備程序所爭執 之鉅人公司部分，證人邱瑞琴於檢察事務官詢問時已證稱： 我們都是黃碧文事務所寄要繳稅的單子過來，100年3月我主 動打電話給被告跟她說為何今年沒有寄繳稅單子來，被告說 忘記了，我要她儘快去繳，幾天後被告把繳款書傳真給我， 依慣例我應該要把稅額3萬6千元匯到黃碧文事務所的戶頭， 但被告說怕被黃碧文發現她忘記去繳稅，我也怕被告被她老 闆指責，所以我就依被告指示匯到她的戶頭，但到100年6月 時，黃碧文事務所一位唐小姐跟我說我們怎麼沒有把租賃所 得扣繳稅額繳給國稅局，我跟唐小姐說我已經把錢匯給陳月 娟，唐小姐說要去國稅局問問看有沒有繳，結果是沒有，我 才知道被告沒有把錢拿去繳，後來我就去國稅局繳36,171元 的稅款，其中171元為滯納金等語，並提出邱瑞琴於100年3 月23日匯款3萬6千元至被告設於中國信託商業銀行板橋分行 帳戶之匯款申請書、邱瑞琴於100年6月10日繳納36,171元之 財政部臺北市國稅局各類所得扣繳稅額繳款書、被告稱已繳 納而傳真予邱淑琴、其內容模糊無法辨識之傳真資料為證（ 見同上偵查卷一第305至307頁）。而就鉅人公司99年度租賃 所得扣繳稅額3萬6千元確係於100年6月10日始繳納，並無查 得另有相同金額扣繳稅額之繳款紀錄，亦有財政部臺北國稅 局中北稽徵所103年4月9日財北國稅中北綜所一字第0000000 000號函在卷可證（見本院卷第218頁），亦顯證被告所辯： 鉅人公司未告知被告款項已匯入帳戶，被告於得知後已經代 為繳納云云，要屬不實。
三、綜上所述，本件事證明確，被告嗣變異前詞，爭執部分犯罪 事實，顯屬諉責之詞，不足採信，其前揭犯行，均洵堪認定 。
參、論罪及駁回上訴之理由：
一、按統一發票係營業人於銷售貨物或勞務時，開立並交付與買 受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，為商業會計法 所稱之會計憑證。次按稅捐稽徵法第43條之幫助犯第41條之 罪，為稅捐稽徵法之特別規定，與刑法上幫助犯之具絕對從 屬性者不同，不必有正犯之存在亦能成立該罪，稅捐稽徵法 第43條第1項對於幫助犯同法第41條或第42條之罪者，特設 刑罰明文，係排除刑法第30條所定幫助犯從屬性之適用，而 為獨立犯罪之規定，縱無正犯，亦可成立該條項罪名（最高 法院72年度台上字第3972號、82年度台上字第2032號判決意 旨參照）。又查：被告於本案前揭犯行時係任職於告訴人黃 碧文經營之會計事務所，受告訴人之託處理該事務所承接並
交辦之公司商號客戶營業稅務申報、繳付稅款，及代客戶將 客戶交予事務所之待付營業稅款暫行保管，以備日後繳納稅 款等事宜，是被告除為從事前開各項業務之人外，對其任職 於該會計事務所所經手之各該公司商號客戶而言，被告亦係 稅捐稽徵法第42條第2項所定之合法代理人及商業會計法第7 1條第1項所定之依法受託代為處理會計事務之人員。則被告 就前揭事實欄一所示犯行，核係犯刑法第336條第2項之業務 侵占罪、稅捐稽徵法第43條第2項、第1項之合法代理人幫助 他人逃漏稅捐罪、商業會計法第71條第3款之偽造會計憑證 罪。核被告事實欄二所為，係犯刑法第339條第1項之詐欺取 財罪。又商業會計法第71條第1款所規定商業負責人、主辦 及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以 明知為不實之事項，而填製會計憑證罪，係指上開有權製作 會計憑證之人，填製內容不實之會計憑證而言；倘無製作權 而冒用他人名義，製作內容不實之會計憑證，則屬同條第3 款偽造會計憑證之行為，二者態樣有別，不容混淆（最高法 院95年度台上字第4721號判決參照）。基此，被告有權處理 者僅係代各事務所委託客戶向稅捐稽徵機關申報營業稅等事 項，既無證據可認其另具適法權限得替彼等開立統一發票， 則就其擅自開立之附表一編號2、14所示之阿好公司統一發 票而言，自屬無製作權之偽造行為，被告對此應成立商業會 計法第71條第3款之罪，起訴書認係成立同條第1款罪名，尚 有誤會，惟其基本社會事實同一，並經本院告知罪名（見本 院卷第207頁正面、230頁背面），爰依法變更起訴法條。又 按刑法上之背信罪為一般的違背任務之犯罪，而同法之侵占 罪，則專指持有他人所有物，以不法領得之意思，變更持有 為所有，侵占入己者而言。故違背任務行為，苟係將其持有 之他人所有物，意圖不法領得，據為己有，自應論以侵占罪 ，而不能援用背信之法條處斷（最高法院30年上字第1778號 判例意旨參考），是起訴意旨除業務侵占法條外，另認被告 亦涉背信罪名，容有誤會，於此陳明。至告訴人認：本案發 生後，如附表一所示申報營業稅者除被稅捐稽徵機關追繳逃 漏稅款外，另有多家公司商號遭裁處罰鍰甚至加徵利息等額 外費用，現因該等公司商號均要求告訴人負責，致其亦受所 害，而裁罰利息縱非屬被告侵占所得，仍應對其更論背信罪 名云云。惟查：被告前揭事實欄一所為之犯行，原應係基於 對業務上持有代繳稅款加以侵占之意圖，難認其有欲使告訴 人另行承擔如附表一申報營業稅者裁罰利息損害之故意，自 難認定被告就此部分有損害告訴人之背信意圖，要無由以背 信罪名相繩，附此敘明。
二、按公司行號營業稅及其扣抵之申報，並非於統一發票開立時 或記入電腦時即必須立刻向主管機關申報，而係於每二月為 一期統一申報，此觀加值型及非加值型營業稅法第35條第1 項規定自明。被告既係任職於黃碧文會計事務所，受託處理 該事務所承接並交辦之公司商號客戶營業稅務申報、繳付稅 款等相關事宜，則其於各申報期間係同時期接續處理多家客 戶之營業稅務申報、繳付稅款等事宜，並於同時期接續收取 或取得多家客戶交付之對應款項，是其如事實欄一所示之侵 占等罪，本即難以以統一發票之張數或號數計算罪數。又查 ：被告本案為能持續侵占上揭代收款項而不為他人察覺，乃 不斷以虛增如附表一所示申報營業稅者欄之各公司商號當期 進項成本方式，藉使其申報應繳之銷項稅額於帳面上予以扣 抵，使其侵占所生差額得以掩飾，並幫助該等公司商號逃漏 如附表一所示稅捐之結果，被告此等行為，顯係於密切接近 之時、地實行相關所為，持續侵害同質法益，主觀上又係出 於前揭之單一目的，舉措間之獨立性極為薄弱，依一般社會 健全觀念，難以強行分離，應視為數個舉動之接續施行，合 為包括之一行為予以評價，為接續犯，僅各成立業務侵占與 幫助逃漏稅捐之單純一罪。又被告接續以輸入附表一經申報 發票開立者空白統一發票發票字軌號碼及銷售金額方式，暨 以偽造開立阿好公司統一發票之方式，用以扣抵如附表一所 示申報營業稅者之銷項稅額，幫助彼等逃漏營業稅，同時完 成自己侵占所為並免遭人發現，其各次侵占、幫助逃漏稅捐 、偽造會計憑證之行為間，顯皆有局部重疊，自可認被告事 實欄一所為，係基於單一犯罪故意、實行一個犯罪行為，而 觸犯偽造會計憑證、合法代理人幫助他人逃漏稅捐與業務侵 占三罪，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重之 業務侵占罪處斷（被告所犯稅捐稽徵法第43條第2項、第1項 之合法代理人幫助他人逃漏稅捐罪經加重其刑2分之1，仍較 於業務侵占罪之法定本刑為輕），起訴書認被告所為業務侵 占與偽造會計憑證部分須分論併罰，尚有未洽。另被告所犯 業務侵占罪與被告於事實欄二所犯之詐欺取財罪間，行為明 顯互異，罪名不同，自應分論併罰。
三、查：被告前因侵占案件，經本院以96年度上更㈠字第183號 判決判處有期徒刑1年8月，嗣經上訴駁回確定；另又因侵占 、詐欺案件，經臺灣新北地方法院（原名：臺灣板橋地方法 院）95年度訴字第1334號判決判處有期徒刑5月、4月確定； 其前開有期徒刑嗣經臺灣新北地方法院97年度聲字第3624號 裁定定應執行有期徒刑2年2月確定，於99年2月11日縮刑假 釋出監並付保護管束，同年8月28日期滿假釋未經撤銷（已
滿3年），視為執行完畢，有本院被告前案紀錄表在卷可考 。按刑法第47條第1項規定，曾受有期徒刑之執行完畢，5年 以內故意再犯有期徒刑以上之罪者，為累犯，加重其刑至2 分之1；而接續犯者，僅須其一部行為係在另一犯罪所處有 期徒刑執行完畢後5年以內者，仍該當於該條所定累犯加重 之要件（最高法院95年度台上字第7346號判決意旨參照）。 是事實欄一所示之被告接續犯行雖始於99年7月間，然既係 延續至100年3月間始止，仍應認係在上述有期徒刑執行完畢 後5年內故意再犯本案有期徒刑以上之罪，與事實欄二所示 之被告詐欺取財犯行，均構成累犯，皆依法加重其刑。四、原審根據卷內證據，認被告犯罪事實明確，就事實欄一所示 之被告犯罪，變更檢察官部分起訴法條，依接續犯之理論及 想像競合犯之例，論以一業務侵占罪，就事實欄二所示之被 告犯罪，論以詐欺取財罪，均累犯，適用刑事訴訟法第300 條、稅捐稽徵法第43條第2項、第1項，商業會計法第71條第 3款、刑法第11條前段、第336條第2項、第339條第1項、第5 5條、第47條第1項、刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段 規定，並說明被告不另論背信罪之理由，復就被告其餘被訴 部分為不另為無罪諭知（見後述），於量刑時，則審酌被告 受託處理告訴人事務所客戶之報繳稅款業務，竟無視職場專 業與行為規範，除冒用他人名義偽造統一發票外，並為謀己 利，利用從事業務機會侵占暫管之款項，及詐取他人財物， 甚以虛列統一發票銷貨情節之方式，幫助附表一申報營業稅 之公司商號逃漏營業稅捐，嚴重損及稅捐稽徵機關辦理稅務 課徵之公平性與正確性，且迄未與告訴人達成和解，致告訴 人無端承受相關損失，另考量被告被訴之後終能坦承所為， 面對己非，且於本案審結之前已陸續還款於告訴人，希能減 輕告訴人負擔，態度尚可，及被告高中學歷，現仍在辦理記 帳業務，暨其犯罪動機、目的及所生損害等一切情狀，分別 量處被告有期徒刑1年（業務侵占）及有期徒刑3月（詐欺取 財），同時就被告所犯詐欺取財罪部分，適用刑法第41條第 1項前段規定諭知如易科罰金之折算標準，再對於刑法第50 條於102年1月23日經修正公布、同年月25日起施行部分，說 明：修正前刑法第50條規定：「裁判確定前犯數罪者，併合 處罰之。」嗣修正為：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之 。但有下列情形之一者，不在此限：一、得易科罰金之罪與 不得易科罰金之罪。二、得易科罰金之罪與不得易服社會勞 動之罪。三、得易服社會勞動之罪與不得易科罰金之罪。四 、得易服社會勞動之罪與不得易服社會勞動之罪。前項但書 情形，受刑人請求檢察官聲請定應執行刑者，依第51條規定
定之。」是修正後刑法第50條第1項但書之規定，明定得易 科罰金與不得易科罰金之刑等若干情形不予併合處罰，保留 受刑人就得易科罰金或得易服社會勞動之罪，不因合併定應 執行刑而全然喪失原得易科罰金或易服社會勞動之機會，而 修正後刑法第50條第2項之規定，更賦予受刑人得以考量所 犯各罪之實際情況，自行決定是否於裁判確定後請求檢察官 向法院聲請定應執行刑，從而，經比較修正前、後刑法第50 條之規定，以修正後之規定較有利於被告，依刑法第2條第1 項但書之規定，關於本案被告所犯各罪併合處罰與否，自應 適用修正後之刑法第50條規定定之，是被告所犯詐欺取財罪 所處之刑得易科罰金，而所犯業務侵占罪部分所處之刑則不 得易科罰金，依修正後刑法第50條第1項第1款之規定，即不 得併合處罰等語。經核原審判決認定之基本事實及適用法律 之結論，並無足以構成撤銷理由之違誤。
五、檢察官依告訴人之請求提起上訴，檢察官上訴意旨略以：「 ㈠被告曾於87年間，經營全盛會計事務所代客申報稅捐，連 續挪用客戶委託代繳稅款數百萬元，經臺灣高等法院以96年 度上更㈠字第183號判決判處有期徒刑1年8月，經最高法院 駁回被告上訴而確定；再於93年間，受迦晟股份有限公司委 任處理該公司帳務及稅務，而以類似手法侵占、詐欺該公司 委託代繳之稅款，經原審法院以95年度訴字第1334號判決判 處有期徒刑5月、4月確定；前開數案嗣經原審法院以97年度 聲字第3624號裁定定應執行有期徒刑2年2月確定入監執行後 假釋出監並付保護管束，至99年8月28日期滿假釋未經撤銷 ，原未執行之刑以執行完畢論，詎被告前述兩件與本案類似 犯行經法院判處罪刑確定並經執行完畢後，竟仍不知悔改， 再以類似手法，而為本案犯行，顯見其漠視法律之惡性，且 受害廠商高達20家，尤以僱用被告之告訴人黃碧文因其犯行 致商譽嚴重受損，尚須面臨稅捐機關行政裁罰，所受損害至 為深重，自不應輕縱，原判決所量處刑度合計僅止1年3月， 實嫌過輕，不足以遏止被告再犯，且難認合於罪刑相當原則 ，亦有悖於國民之法律感情，為此請求撤銷原判決，另為刑 度較重之科刑判決。㈡告訴人請求上訴意旨認本案應優先適 用商業會計法第71條之罪；惟按一行為而觸犯數罪名者，從 一重處斷，刑法第55條前段定有明文，原判決認被告係基於 單一犯罪故意、實行一個犯罪行為，而觸犯偽造會計憑證、 合法代理人幫助他人逃漏稅捐與業務侵占3罪，為想像競合 犯，觀諸上揭3罪法定刑之自由刑部分分別為『5年以下有期 徒刑、拘役』、『3年以下有期徒刑、拘役』、『6月以上5 年以下有期徒刑』，原判決適用法定刑度最重之業務侵占罪
名處斷，核無違誤；另告訴人請求量處被告有期徒刑20年， 亦屬異常過重，上開部分均難認係有理。惟原判決之刑度確 有稍嫌過輕之情形，業如前述，自應依法提起上訴，附此敘 明。」等語。被告提起上訴，除前引之否認部分犯罪之理由 外，另請求從輕量刑。查：依原審檢察官上訴意旨，其顯對 原審認定之事實及適用法律之結論如依接續犯論以一罪等， 皆表示肯認而無爭執，僅係對原審量刑表示不服（檢察官起 訴意旨亦認如事實欄一所示之被告先後之業務侵占等犯行， 應各以接續犯論以一罪）。按關於刑之量定，係實體法上賦 予法院得為自由裁量之事項，倘其未有逾越法律所規定之範 圍，或濫用其權限，即不得任意指摘為違法（最高法院75年 臺上字第7033號判例意旨參照）。而科刑時應以行為人之責 任為基礎，刑法第57條亦定有明文規定。查：對被告前案紀 錄部分，原審已依累犯之規定加重被告本案之法定刑，且被 告前雖有類似之犯行，惟被告前案所涉侵占金額達數百萬元 ，始有有期徒刑1年8月之量刑，而被告本案所侵占之總金額 為843,520元、詐欺金額3萬6千元，罪責顯較前案為輕，故 以被告前案之量刑與其本案之量刑相比擬，尚與罪刑相當原 則有違（最高法院98年度台上字第1775號判決甚至認為於累 犯加重後，若在量刑時審酌被告構成累犯之前科，有罪刑不
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