臺北高等行政法院判決
102年度訴字第38號
103年2 月18日辯論終結
原 告 兩儀事業股份有限公司
代 表 人 郭先捷（董事長）
訴訟代理人 林宜信（會計師）（兼送達代收人）
張憲瑋 律師
被 告 財政部臺北國稅局
代 表 人 何瑞芳（局長）住同上
訴訟代理人 鄧蓓蒂
上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10
1 年11月14日台財訴字第10100108210 號（案號：第10100825號
）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：
原告中華民國（下同）94年度營利事業所得稅結算申報，列 報其他損失新臺幣（下同）15,778,120元及「第58欄」12,0 01,056元，被告（原名財政部臺北市國稅局，為因應行政院 組織改造，於102 年1 月1 日更名為財政部臺北國稅局）初 查以上開其他損失13,809,144元及「第58欄」12,001,056元 ，係原告100%投資英屬維京群島TWO POWERS ENTERPRISE CO.,LTD （下稱TP公司）減資彌補香港兩儀事業股份有限公 司（下稱香港兩儀公司）虧損之損失，且所提示之證明文件 未妥，乃否准認列，核定其他損失1,968,976 元、「第58欄 」0 元及應補稅額6,452,550 元。原告不服，申請復查，被 告以101 年3 月13日財北國稅法一字第1010211602號復查決 定駁回。原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂向本院 提起行政訴訟。
二、本件原告主張：（一）原告系爭投資損失業已符合營利事業 所得稅查核準則（下稱查核準則）第99條第1 款至第2 款之 規定，自得合法認列投資損失，而被告在未有法律或明確授 權之法規命令規定下，自行增加「被投資事業之子公司亦應 辦理減資或清算」之要件始得認列投資損失，按司法院釋字 第650 號之意旨，顯違反憲法第19條租稅法律主義，被告逕 自解讀法令並辯稱其有職權認定有無符合投資損失之要件與 事實，藉以任意擴大稅基，實已增加法律所無之限制及納稅 義務人之負擔。（二）實質課稅原則仍必須嚴守租稅法律主
義，且稅務機關應負擔舉證責任，本案若被告認原告有任何 虛假安排，應予以調查並舉證，否則被告僅以TP公司未取具 所轉投資事業減資相關證明文件之形式外觀即否准認定原告 之投資損失，顯違實質課稅原則。（三）香港兩儀公司之營 運狀況確實呈現虧損，而依香港法令規定需有累積盈餘之情 況下始能辦理減資，是以被告要求香港兩儀公司須辦理減資 彌補虧損顯罔顧該國法令，強將無可能達成之任務作為原告 列報投資損失之要件。（四）司法實務上，本院近期對被告 否准納稅義務人認列投資損失之類似案件業已做出對納稅義 務人有利之100 年度訴字第200 號判決，請審酌以舉重明輕 之方式認定判決本案。（五）按租稅公平原則之意旨，被告 對投資損失之認列於解釋法令之方式及行政行為顯有矛盾且 不一致情形，亦有違反論理及經驗原則。（六）原告為因應 香港兩儀公司在深圳及寧波兩地之辦事處所需之營運資金， 原告透過增資TP公司，TP公司再以股東借款之方式將資金投 入香港兩儀公司，依財務會計處理之規定，TP公司將款項借 予香港兩儀公司時，香港兩儀公司帳列「應付股東款」科目 ，而深圳及寧波辦事處所發生之營業費用則由香港兩儀公司 直接認列，因而造成香港兩儀公司之累積虧損。惟香港兩儀 公司於94及95年度將「應付股東款」轉列其他收入，是以造 成香港兩儀公司自93年底由累積虧損轉為94及95年度之累積 盈餘。是以被告認定香港兩儀公司尚有累積盈餘，而推斷TP 公司沒有投資損失，顯係被告對本案之誤解。此外，自96年 度起，香港兩儀公司並未將「應付股東款」轉列其他收入， 且將96及97年度帳列之部分「應付股東款」金額轉增資入股 本，係為更反映實質的營運狀況，並非被告所稱會計帳務處 理前後反覆。（七）依所得稅法第43條之1 規定，如系爭減 資彌補虧損所形成原告之投資損失（即有關損益之攤計）， 有不合營業常規之安排以規避或減少納稅義務之情形，被告 須先報經財政部核准始得調整。是以，如被告認原告有不合 營業常規之安排以規避或減少納稅義務之情形，亦應先取得 財政部之核准始得調整，而不應逕自超出查核準則第99條規 定之文義範圍，另行創設投資損失認列之要件須由被投資公 司所持股之轉投資事業亦須辦理減資彌補虧損始得認列等語 。（八）並聲明求為判決：1.原處分（即復查決定）及訴願 決定均撤銷。2.訴訟費用由被告負擔。
三、被告抗辯則以：（一）按「涉及租稅事項之法律，其解釋應 本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經 濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」原經司法院釋字 第420 號解釋闡明在案。而此一解釋內容業於98年5 月13日
增訂為稅捐稽徵法第12條之1 第1 項規定。其立法意旨為： 租稅法所重視者，係應為足以表徵納稅能力之經濟事實，非 僅以形式外觀之法律行為或關係為依據。故在解釋適用稅法 時，所應根據者為經濟事實，不僅止於形式上之公平，應就 實質經濟利益之享受者予以課稅，始符實質課稅及公平課稅 之原則。從而有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，應 以其實質上經濟事實關係及所產生實質經濟利益為準，而非 以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用 ，無以實現租稅公平之基本理念及要求。（二）次按查核準 則第99條第1 款規定，投資損失應以實現者為限，其被投資 之事業發生虧損，而原出資額並未折減者，不予認定。財政 部另於67年5 月16日以台財稅第33189 號函解釋，營利事業 長期投資握有附屬事業全部資本或過半數資本者，在長期投 資存續狀態中，附屬事業財產淨值之增減，對投資公司言， 其投資收益或損失尚未實現，不影響其當期所得之核課，故 營利事業投資於其他公司，倘營利事業所投資之事業發生虧 損，原出資額並未折減者，查核準則第99條第1 款已規定不 予認列，並於71年2 月8 日正式修正增訂第99條第2 款為投 資損失應有被投資事業之減資或清算證明文件。其基本立意 為被投資公司實際發生營運虧損並以減資彌補或清算方式實 現者，致投資公司之原始出資額折減時，始有列報投資損失 之適用，惟隨著企業投資模式益行多樣，財政部復於96年6 月29日以台財稅字第09604531560 號函釋規定，稽徵機關應 究明營利事業有無不當藉被投資事業減資或清算等方式，規 避或減少納稅義務，而非取得形式要件之減資或清算證明文 件，即應認列投資損失。（三）本件原告雖取具TP公司減資 證明文件，主張已符合查核準則第99條投資損失認列之規定 ，列報94年度投資損失，惟營利事業申報投資損失，依規定 ，除須提出被投資公司之減資或清算文件以為證明外，仍應 以該投資損失業已實現，致其原始出資額受有折減為準，始 符實質課稅及公平課稅之原則。本件原告提示TP公司減資證 明文件僅係英屬維京群島公司登記部開立證明當日TP公司登 記資料現況之記載，且原告86年設立TP公司目的，係為至中 國大陸設立辦事處，因受限法令規定所創設，查TP公司係於 英屬維京群島註冊登記之公司，該群島對於境外來源所得、 資本利得、境外財產之繼承、贈與或信託利得均全部免稅， 即TP公司在英屬維京群島境外之一切商業活動或交易投資， 完全免稅，資金匯進匯出亦不受管制，且不需辦理年度財務 報表申報，也毋須會計師簽證。又依原告之長期投資關係圖 ，TP公司係從事經營海外控股業務，其94年度資產負債表資
產項目，除銀行存款外，僅有對香港兩儀公司長期投資乙項 ，另TP公司損益表當年度成本費用，亦僅列營業外支出之投 資損失，原告並主張TP公司帳載損失，係因認列香港兩儀公 司損失而產生，顯見TP公司94年度僅有之營運活動即為轉投 資事業，且轉投資對象即為唯一之香港兩儀公司，嗣按權益 法認列香港兩儀公司之營業虧損，自身並無實質營運所致之 盈虧。綜觀其設立目的與經濟實質，TP公司實際僅係居間扮 演導管體作用，此亦為原告於復查及訴願階段不爭，顯見實 質運用原告投資款產生營運盈虧之公司並非TP公司而係香港 兩儀公司，TP公司即使減資彌補虧損，於形式上折減原告的 資本額，但對原告而言，實質投資之資本額並未因此折減， 除非香港兩儀公司減資或清算，原告之資本額才算真正折減 ，投資損失才真正實現。是原告之投資資本實質上係由香港 兩儀公司營運使用，香港兩儀公司未辦理減資或清算前，難 憑TP公司形式外觀之減資行為，即謂原告投資資本已生折減 或投資損失已實現。（四）縱使TP公司94年度透過形式上減 資彌補虧損，惟所彌補之虧損並不真實，依香港兩儀公司94 年度資產負債表等所示，香港兩儀公司94年度尚有累積盈餘 ，並無發生虧損情事，原告以香港兩儀公司發生虧損而為減 資，顯非真實，況香港兩儀公司就TP公司之投資，94年度資 產負債表係以貸方「Amount due to shareholders」科目入 帳，性質與「股東借款」相同，並非投資，原告歷次主張均 係以香港法令對減資有相關限制規定，所以不按「股本」入 帳，且該款項實係做為大陸辦事處費用，無法收回，故於年 底以「債務免除」科目轉列損益表收入項下，嗣香港兩儀公 司雖自96年度起，改稱原「股東借款」科目誤轉列收入，更 正以債權轉股權方式，將該款項轉入資本，不再當做股東借 款，致其損益呈現虧損狀態，惟相同事實之會計帳務處理前 後反覆，原告指係為反映實質營運狀況之主張顯不可採。另 香港兩儀公司既未能以減資彌補虧損又未辦理清算，顯見原 告資本額實際並未折減，其卻藉由得完全控制之TP公司辦理 減資而認列投資損失，自有不當藉被投資事業減資或清算方 式，以規避或減少納稅義務之情形。本件原告未提示其再轉 投資公司減資或清算等原出資額已折減之證明文件供核，自 難認系爭投資損失確已發生，被告否准認列系爭投資損失， 即無不合。（五）按所得稅法第38條及查核準則第62條、第 67條規定，營利事業在稅法上欲認列費用支出，須取具合法 憑證並考量其支出是否係經營本業或附屬業務所發生，而各 項成本、費用或損失，應按其性質個別歸屬認列。TP公司與 香港兩儀公司雖為原告100%持股之子、孫公司，惟皆具獨立
之法人人格，與原告之營運、財務、會計事項均應各自獨立 ，不可相混，該中國大陸深圳、寧波辦事處既經由香港兩儀 公司設立，自屬香港兩儀公司所有，其費用應於香港兩儀公 司認列，原告並無代其支應費用之義務，至該中國大陸深圳 、寧波辦事處費用所相對應之營業收入亦應認列於香港兩儀 公司，該兩地辦事處費用自非原告所能認列。本件原告藉由 投資款減資名義，實質認列大陸發生費用，亦顯有不當藉被 投資事業減資或清算方式，以規避或減少納稅義務之情形。 （六）本件原告究有無投資損失，依司法院釋字第420 號經 濟實質及財政部96年函釋精神，仍應視原告實際投資香港兩 儀公司之投資額有無發生折減而定。若原告間接投資之香港 兩儀公司未辦理減資彌補虧損或清算，則原告原出資額即未 發生折減，自難認系爭投資損失確已發生，被告原核定否准 認列系爭投資損失，自無不合。（七）按司法院釋字第217 號解釋意旨，被告依職權認定有無符合投資損失之要件與事 實，核非屬租稅法律主義範疇。又本件原告得認列投資損失 之時點，雖應以原告唯一間接轉投資之香港兩儀公司減資或 清算完結為準，惟依查核準則第99條規定，亦非認原告所直 接投資第三地公司可排除形式要件之履行。至投資收益之認 列，應視其是否符合查核準則第30條之規定，此與投資損失 認列要件無涉，原告所訴各節容有誤解。（八）本件TP公司 為原告100%持股之子公司，並為原告得完全控制，其再轉投 資唯一被投資事業香港兩儀公司，此與本院100 年度訴字第 200 號判決內，子公司再轉投資11家公司之情形（轉投資金 額並非百分之百，故形式上並非投資公司或子公司得完全控 制）並不相同。（九）並聲明求為判決：1.駁回原告之訴。 2.訴訟費用由原告負擔。
四、本院判斷：
（一）法律適用之說明：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項 成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。……」行為 時所得稅法第24條第1 項定有明文。此即所得稅法關於收 入與成本費用配合原則之規定，準此，本條關於損失之列 報，亦應限於合理且必要者。又財務會計之目的在求公正 表達一企業之財務狀況、經營結果、及現金流量之情形， 故須依照一般公認會計原則處理；而稅法之目的則在課徵 租稅，並作為社會政策或經濟政策之手段，兩者之處理方 法本不一致，亦難強求完全一致。由於財務會計與稅法之 目的各殊，兩者對於資產、負債、股東權益、收益、費用 、利得及損失之認列時間與衡量方法可能不同，致生資產
或負債之帳面價值與課稅基礎等差異。當稅法所規定之認 列損益時間與一般公認會計原則不一致時，會計上仍應按 一般公認會計原則計算損益及所得稅費用，報稅時再根據 稅法作帳外調整。是財務會計係依一般公認會計原則與商 業會計法相關規定計算會計所得，藉以反應營利事業經營 績效，而稅務會計則以會計所得為基礎，基於政府政策考 量，依所得稅法及查核準則等相關規定依法調整計算課稅 所得，以期公平一致（最高行政法院102 年度判字第629 號判決參照）。
⒉次按查核準則第99條第1 款、第2 款規定：「投資損失： 一、投資損失應以實現者為限；其被投資之事業發生虧損 ，而原出資額並未折減者，不予認定。二、投資損失應有 被投資事業之減資彌補虧損、合併、破產或清算證明文件 。被投資事業在國外者，應有我國駐外使領館、商務代表 或外貿機關之驗證或證明；在大陸地區者，應有行政院大 陸委員會委託處理臺灣地區與大陸地區人民往來有關事務 之機構或團體之證明。」上揭查核準則第99條第1 款之規 定，係關於投資損失如何認定之細節性及技術性規定，其 規範投資損失應以實現者為限，核與所得稅法第24條揭櫫 之收入與成本費用配合原則相符，係為避免投資損失浮濫 列報致違反租稅公平原則所必要；至同條第2 款之規定， 則是關於證明方法之技術性規範，其基本立意為被投資事 業實際發生營運虧損並以減資彌補或清算等方式實現者， 致投資公司之原始出資額折減時，始有列報投資損失之適 用，尚非謂被投資事業一有減資情事，即當然合於本條規 定之投資損失列報要件。上揭行為時查核準則第99條第1 款及第2 款之規定，均合乎所得稅法立法意旨，且未逾越 母法之限度，自得予以適用（最高行政法院102 年度判字 第794 號判決參照）。
⒊再按「……查核準則第99條……第1 款採用『成本實現制 』，要求認列營利事業轉投資之損失時，不能僅以轉投資 之事業發生虧損為已足，尚須原來所投入之成本因此被註 銷，使母企業不能再向轉投資之企業行使投資收益權為必 要，乃係考量營利事業長期投資握有附屬事業全部資本或 過半數資本者，在長期投資存續狀態中，附屬事業財產淨 值之增減，對投資公司言，其投資收益或損失尚未實現， 不影響其當期所得之核課，故營利事業投資於其他公司， 倘被投資公司當年度決定不分配盈餘時，依營利事業所得 稅結算申報查核準則第30條第1 項第1 款之規定，係免列 投資收益，則據同一原則，營利事業所投資之事業發生虧
損，原出資額並未折減者亦不予認列，合乎所得稅法立法 意旨，且未逾越母法之限度，本院自得予以適用。故稅法 上得認列之投資損失，乃以實現者為限。……」（最高行 政法院100 年度判字第1866號判決意旨參照）。 ⒋又「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之 精神：依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質 課稅之公平原則為之。」迭經司法院釋字第420 、496 號 解釋闡述綦詳。是租稅法所重視者，乃係足以表徵納稅能 力之經濟事實，而非其外觀之法律行為，故在解釋適用稅 法時，不能僅止於形式上之公平，應就實質上經濟利益之 享有者予以課稅，始符實質課稅及公平原則，此參稅捐稽 徵法嗣於98年5 月13日增訂第12條之1 第1 項及第2 項規 定：「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義 之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實 質課稅之公平原則為之。」「稅捐稽徵機關認定課徵租稅 之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質 經濟利益之歸屬與享有為依據。」益明。
⒌「憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，係指人民僅 依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期 間等項而負納稅之義務。至於課稅原因事實之有無及有關 證據之證明力如何，乃屬事實認定問題，不屬於租稅法律 主義之範圍。」司法院釋字第217 號解釋意旨參照。 ⒍再者，有關課稅處分之要件事實，其為課稅公法關係發生 者如營利事業所得稅有關營業收入，固應由稅捐稽徵機關 負舉證責任；惟費用、成本及損失等應行扣減之項目，則 屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，不論從證據掌控或 利益歸屬之觀點言之，均應由納稅義務人負擔證明責任（ 最高行政法院102 年度判字第794 號判決參照）。（二）查TP公司為原告100 ％持股之子公司，香港兩儀公司則為 TP公司100 ％持股之公司，亦即為原告之孫公司，原告經 TP公司再轉投資香港兩儀公司，並由香港兩儀公司至中國 大陸深圳、寧波設立辦事處，原告94年度營利事業所得稅 結算申報，列報其他損失15,778,120元及「第58欄」12,0 01,056元，被告初查以上開其他損失13,809,144元及「第 58欄」12,001,056元，係原告100%投資TP公司減資彌補香 港兩儀公司虧損之損失，且所提示之證明文件未妥，乃否 准認列，核定其他損失1,968,976 元、「第58欄」0 元及 應補稅額6,452,550 元。原告不服，申請復查、提起訴願 ，均遭駁回之事實，乃兩造所不爭執，並有長期投資關係 圖（見原處分卷第510 頁）、復查決定書（見原處分卷第
490 頁至第494 頁）及訴願決定書（見本院卷第28頁至第 36頁）在卷可稽，堪認為真實。
（三）本件兩造爭執，在於原告100 ％持股之子公司即TP公司， 如已減資彌補虧損，但透過TP公司100 ％投資之孫公司即 香港兩儀公司並未辦理減資彌補虧損，是否已符合查核準 則第99條第1 款、第2 款規定而得認列損失？經查： ⒈TP公司94年度雖透過形式上減資彌補虧損，然依原告所提 會計處理資料，於96年之前，香港兩儀公司並非以投資款 入帳，而是以應付股東款入帳。對此，於96年度時，原告 曾主動告知被告係當時會計師入帳方式有錯誤，實際上應 以投資方式入帳，而非以借款方式入帳（見原處分卷第53 7 頁）。因之，如將原告96年度以後帳務處理與96年度之 前作比較，即可發現TP公司是否為投資行為前後即已反覆 不一。再者，依香港兩儀公司94年度資產負債表（見原處 分卷第302 頁至第303 頁）所示，香港兩儀公司94年度尚 有累積盈餘，並無虧損情事，TP公司以香港兩儀公司發生 虧損而為減資，不無疑義。又香港兩儀公司就TP公司之投 資，94年度資產負債表（見原處分卷第303 頁及第485 頁 ），係以貸方「Amount due to shareholders」科目入帳 ，性質與「股東借款」相同，尚非係投資。故而，香港兩 儀公司雖自96年度起，改稱由原先「股東借款」之科目誤 轉列為收入，更正以債務轉股權方式，將該款項轉入資本 ，不再充當股東借款，亦即其相同事實之會計帳務處理前 後反覆，是否在使公司損益呈現虧損狀態，以規避稅賦， 即值探究。
⒉又系爭投資縱或屬實，本件原告固取具TP公司減資證明文 件，主張已符合查核準則第99條投資損失認列之規定，而 列報94年度投資損失。惟營利事業申報投資損失，依首揭 查核準則第99條第1 款、第2 款規定，原告除須提出被投 資公司之減資或清算文件以為證明外，仍應以該投資損失 業已實現，致其原始出資額受有折減者，始符規定（詳如 前述）。經查原告所提示TP公司減資證明文件（見原處分 卷第282 頁、第283 頁），實僅係英屬維京群島開立證明 當日TP公司登記資料現況之記載而已。又，審酌TP公司提 示之財務報表，除無員工薪資支出外，其設立於英屬維京 群島目的僅在持有香港兩儀公司股權，亦為原告所承認， 再以之對照原告復查申請書及訴願書之記載（見原處分卷 第468 頁、第516 頁），TP公司設立目的與經濟實質，實 僅係居於扮演導管體作用，則更見TP公司實非實質營運公 司，原告藉此非實際營運之TP公司轉投資香港兩儀公司，
即有藉所謂紙上公司運作轉投資之目的。次查原告86年設 立TP公司目的，係為至中國大陸設立辦事處，依原告長期 投資關係圖（見原處分卷第510 頁），TP公司係從事經營 海外控股業務，其94年度資產負債表（見原處分卷第286 頁）資產項目，除銀行存款外，僅有對香港兩儀公司長期 投資乙項，另TP公司損益表（見原處分卷第287 頁）當年 度成本費用，亦僅列營業外支出之投資損失，且原告亦主 張TP公司帳載損失，係因認列香港兩儀公司損失而產生， 顯見TP公司94年度僅有之營運活動即為轉投資事業，且該 轉投資對象即為唯一之香港兩儀公司，而依權益法認列香 港兩儀公司之營業虧損，本身實際上並無自身營運所致之 虧損，亦明。
⒊基上，足見實際上運用原告投資款產生營運盈虧之公司尚 非TP公司而係香港兩儀公司，則該扮演導管體作用之TP公 司，即使減資彌補虧損，形式上折減原告的資本額，但對 原告而言，實質投資之資本額並未因此折減，除非香港兩 儀公司減資、合併、破產或清算，原告之資本額才算真正 折減，投資損失才真正實現。是原告之投資資本實質上係 由香港兩儀公司營運使用，香港兩儀公司未辦理減資、合 併、破產或清算前，尚難僅憑TP公司形式外觀之減資行為 ，即謂原告投資資本已生折減或投資損失已實現。 ⒋原告固稱香港兩儀公司依香港公司條例規定，可贖回公司 本身發行之股份，僅得以「可供分配之盈餘贖回」或「發 行新股所得之款項贖回」，並無虧損辦理減資或清算之規 定，被告要求香港兩儀公司辦理彌補虧損，始得認列投資 損失，罔顧香港法令云云。惟國家賦稅之核課本具境域性 ，深受屬地主義境內特定國情之影響，原告為本國公司， 關於系爭年度之投資損失之認列，除法另有明文外，自應 優先依我國相關稅務法令規定為列報，尚無因境外法令之 相關限制，即排除我國相關稅務法令之適用；亦即原告於 境外設置子公司或孫公司之當時，本應注意其必然涉及關 於渠等公司間盈虧，國內稅務事件如何申報問題，例如營 業稅、營利事業所得稅及股東個人相關綜合所得稅之年度 申報等事項，而予以適當因應處理，遇有不明或疑義時， 非不得事先向稅務機關查詢，原告對此實難諉為不知。亦 即，凡涉及投資損失者，即有此規定之適用，不因被投資 公司再轉投資，或再轉投資公司再轉投資而生歧異結果， 否則無異將上開規定認列投資損失之規定要件，任由納稅 義務人操控其適用，當非實質課稅原則及租稅公平原則之 旨意。
⒌TP公司與香港兩儀公司雖為原告100 ％持股之子、孫公司 ，惟皆具獨立法人人格，與原告之營運、財務、會計事項 本均應各自獨立，未能相混，原告所稱中國大陸深圳、寧 波辦事處既經由香港兩儀公司設立，自屬香港兩儀公司所 有，其費用本應於香港兩儀公司認列，並無由原告代支應 費用之義務，至該中國大陸深圳、寧波辦事處費用所相對 應之營業收入亦應認列於香港兩儀公司，該兩地辦事處費 用自非原告所能認列。本件原告實有藉由投資款減資名義 ，認列大陸發生費用，以規避或減少納稅義務之情形。原 告主張對TP公司而言，原本應收香港兩儀公司款，變成長 期投資款，此種使用債權轉增資，為我公司法所許可云云 ，忽略本件其藉由投資款減資名義，認列損失規避或減少 納稅義務之非正常情形，自非法之所許。從而，被告依據 查核準則第99條第1 款及第2 款之規定，以原告未能提出 香港兩儀公司減資彌補虧損或清算文件，以證明系爭投資 額確已生折減，自難認系爭投資損失確已發生，乃否准認 列，洵屬有據。
⒍至於所得稅法第43條之1 係在規定營利事業與國內外具有 從屬關係之營利事業相互間有關收益、成本、費用與損益 之攤計，有以不合營業常規之安排，始有其適用，本件係 個案列報投資損失應否准許之問題，與不合營業常規之安 排尚屬有間，且所得稅法第43條之1 並非強制規定，被告 仍有裁量是否報財政部核准之餘地。是原告主張被告如認 本件不合營業常規安排，依所得稅法第43條之1 規定亦應 報財政部核准後始得調整云云，亦非可採。又，本件TP公 司為原告100%持股之子公司，並為原告得完全控制，其再 轉投資唯一被投資事業香港兩儀公司，此與本院100 年度 訴字第200 號判決內，子公司再轉投資11家公司之情形（ 轉投資金額並非百分之百，故形式上並非投資公司或子公 司得完全控制）並不相同，自難比附援引。
（四）綜上所述，本件原處分審認原告投資額並未實際發生折減 ，而核定原告94年度其他損失1,968,976 元，「第58欄」 0 元，應補稅額6,452,550 元，其認事用法並無違誤，訴 願決定予以維持亦無不合。原告仍執前詞訴請撤銷，為無 理由，應予駁回。
五、本件事證已明，兩造其餘主張或答辯，已不影響本件裁判結 果，爰毋庸一一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 103 年 3 月 11 日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法 官 王 立 杰
法 官 楊 得 君
法 官 洪 慕 芳
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 103 年 3 月 11 日 書記官 陳 又 慈
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