最高法院刑事判決 九十年度台上字第三七○八號
上 訴 人 甲○○
右上訴人因違反稅捐稽徵法等案件，不服台灣高等法院中華民國八十七年十二月一日
第二審判決（八十七年度上訴字第四五六四號，起訴案號：台灣台北地方法院檢察署
八十二年度偵字第九六九一、一二○○四、一三六五七、一六六二六、一七一七○、
一七五六四、一七九八七、一八八七二、二一二七三、二六九七一號），提起上訴，
本院判決如左：
主 文
原判決撤銷，發回台灣高等法院。
理 由
本件原判決認第一審論上訴人甲○○以共同連續公司負責人，為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐罪，判處有期徒刑捌月之判決，其認事用法及量刑均無不當，並引用第一審判決書記載之事實、證據及理由，而駁回上訴人第二審之上訴，固非無見。惟查：（一）有罪判決書之事實一欄，為判斷其適用法令當否之準據，法院應將依職權認定與論罪科刑有關之事實，翔實記載，然後於理由內逐一說明其憑以認定之證據，並使事實認定與理由說明，互相適合，方為合法。倘若事實認定與理由說明，不相一致，或事實或理由欄內之記載，前後齟齬，按諸刑事訴訟法第三百七十九條第十四款後段規定，均屬判決理由矛盾之當然違背法令。按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體；就營業稅之納稅義務人而言，其以營利為目的之事業，固得為營業人，即非有此組織形態之個人，亦得為營業人，而均得為課徵營業稅主體之納稅義務人，此觀營業稅法第二條、第六條等規定，不難明瞭。因之稅捐稽徵法第四十一條與同法第四十七條所規定之犯罪主體並非同一；倘若納稅義務人係公司組織，公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第四十一條罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上考慮，同法第四十七條第一款將納稅義務人之公司之責任，於其應處徒刑之範圍，轉嫁於公司負責人。於此情形之公司負責人，乃屬「代罰」之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐之可言。本件原判決引用第一審事實欄記載：上訴人為互綜股份有限公司（下稱互綜公司）、翼鑫股份有限公司（下稱翼鑫公司）、凱權股份有限公司（下稱凱權公司）及匯材股份有限公司（下稱匯材公司）之登記負責人並實際上負責公司營運之業務，為稅捐稽徵法上之納稅義務人，竟自民國八十年一月起至八十一年六月止，與吳明榮等人，基於共同概括犯意之聯絡，以……逃漏稅捐等情。嗣於理由欄說明上訴人所為數逃漏稅捐等行為，係基於概括之犯意為之，為連續犯，又引稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款之規定論處上訴人罪刑，則本件原判決究係以上訴人為納稅義務人而為犯罪主體受罰，抑係認上訴人為公司負責人而轉嫁代罰，其事實之認定與理由之敘述前後矛盾不符，已難認適法。又上訴人苟僅係因轉嫁而「代罰」，如何有基於概括犯意而為之之可能，原判決未說明其理由，亦嫌判決理由不備。（二）按稅捐稽徵法第四十一條犯罪之成立，除犯罪主體須為納稅義務人，及犯罪方法係以詐術或其他不正方法為之外，須其犯罪之目的在逃漏應繳納之稅
捐，且有逃漏稅捐之結果，始足當之，否則即無成立稅捐稽徵法第四十一條之罪之餘地。原判決引用第一審判決記載之事實，僅謂上訴人與吳明榮等人以增加營業額度，相互開立如第一審判決附表⑴所示不實統一發票記入帳冊，持之向稅捐稽徵機關申報而行使之，用以逃漏稅捐等事實，惟對本件納稅義務人所逃漏之稅捐數額究有若干，並未詳加調查，明白認定，致上開納稅義務人所為是否該當稅捐稽徵法第四十一條之犯罪構成要件，本院無憑判斷。且依原判決附表⑴所載上訴人為負責人之互綜公司係取得不實發票一一九張，共一○五、五二五、四○二元，虛開不實發票一六四張，共一二○、○一二、五二八元；匯材公司係取得不實發票四十八張，共一、七八三、七六五元，虛開不實發票三十三張，共三五、○四二、一二六元等情，如屬無訛，則上開二公司虛開不實發票之金額（出貨）顯比取得不實發票金額（進貨）為大，即係虛增公司之盈餘，依常理，公司應要繳納稅捐，該二公司如何能以上開虛增有盈餘之方式逃漏稅捐？原判決未予說明；又依原判決附表⑴所載上訴人為負責人之公司僅有互綜公司、凱權公司、匯材公司及翼鑫公司等四家，上訴人並非該附表中其他公司之負責人，則其就該他公司部分之逃漏稅捐行為如何能成立稅捐稽徵法第四十一條或第四十七條各款之罪？原判決均未有所說明，即以含混之詞，遽行判決，殊嫌判決理由不備。（三）按行為人於業務上文書登載不實後，復持以之行使，其偽造之低度行為，已為行使之高度行為所吸收，而不另論罪，本件原判決維持第一審判決，其理由謂上訴人「以明知不實事項而由不知情之經辦會計人員填製會計憑證之行為，係刑法第二百十五條業務上登載不實文書罪與修正前商業會計法第六十六條第一款填製不實會計憑證罪之法規競合之間接正犯，應從特別規定之填製不實會計憑證罪處斷，惟行使業務登載不實文書罪與修正前商業會計法第六十六條第一款填製不實會計憑證間，尚無特別法與普通法之法規競合關係，自應分別論斷」，顯已將偽造之低度行為與行使之高度行為割裂，而分別與修正前之商業會計法第六十六條第一款之罪為比較適用，自有適用法則不當之違背法令。原審未予糾正，竟予維持，同有違誤。（四）審理事實之法院對於被告有利及不利之證據，應一律注意，詳為調查，綜合全案證據資料，本於經驗法則以定其取捨，並將取捨證據及得心證之理由於判決內詳為說明。故證據雖已調查，而尚有其他部分並未調查，仍難遽為被告有利或不利之認定；如有應調查之證據未予調查，率行判決，其判決當然為違背法令。原判決引用第一審判決事實認上訴人與吳明榮等人基於共同概括犯意，以增加營業額度，相互開立如第一審判決附表⑴所示不實統一發票記入帳冊……並以上述虛增業績製造信用之方式，以互綜公司名義分別連續持向土地銀行、第一銀行、世華銀行、台灣中小企業銀行、富邦銀行等金融機構，申辦融資貸款（詳如第一審判決附表⑵、⑶），使上開金融機構陷於錯誤陸續貸款等情，惟上訴人辯稱伊貸款均有提供不動產設定抵押云云，雖上訴人並未於上訴狀中提出資料供原審調查，然該等證據應可向各該銀行查閱即明，並非無從查證，詎原審未為調查，逕以上訴人未舉證以實其說而不採信，難謂已盡其職權調查之能事。且上訴人以上開方式向銀行貸款，是否具有不法之意圖，判決事實中並未載明，遽於理由中說明上訴人此部分行為係犯刑法第三百三十九條第一項之詐欺罪，其理由之敘述亦欠缺事實之依據。又雖稱有如判決附表⑴、⑵所示之證物附卷可資佐證，惟核本案卷證資料中並無上開證物附卷，原審亦無調取相關原審未傳訊相關之銀行人員以查明貸款經過，資為判斷各該貸款銀行是否有因之陷於錯誤而貸與上訴人公司款項及
上訴人所為是否與刑法詐欺罪之構成要件相當之依據，率予維持第一審有瑕疵之違法判決，尤非適法。以上，或為上訴意旨所指摘，或為本院得依職權調查之事項，應認原判決有撤銷發回之原因。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。中 華 民 國 九十 年 六 月 二十 日
最高法院刑事第十一庭
審判長法官 林 增 福
法官 邵 燕 玲
法官 吳 昆 仁
法官 陳 世 雄
法官 惠 光 霞
右正本證明與原本無異
書 記 官
中 華 民 國 九十 年 六 月 二十七 日
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