最 高 行 政 法 院 裁 定
103年度裁字第269號
上 訴 人 余東洋即東洋企業社
訴訟代理人 余鐘柳 律師
被 上訴 人 財政部北區國稅局
代 表 人 李慶華
上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國102年10月24日
臺北高等行政法院102年度訴字第797號判決，提起上訴，本院裁
定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由， 不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第 1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而 判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。 是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第24 3條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不 當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該 法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法 則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解 之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情 形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之 事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者 與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之 違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、緣上訴人於民國56年間與基隆市政府簽訂土地出租開發契約 ，由上訴人承租重劃前基隆市○○區○○段○○○○○○號土地 （基隆市政府管理之臺灣省有土地，下稱系爭土地），並提 供土地開發勞務，基隆市政府則於土地開發完竣並出售後， 按出售價款之70％給予上訴人，充作開發費用及利潤；嗣系 爭土地於69年間開發完竣並交予基隆市政府辦理分租或分售 ，惟基隆市政府遲未依約給付開發費用及利潤予上訴人，上 訴人遂於83年間提起民事訴訟，經臺灣高等法院91年度上更 (四)字第171號判決基隆市政府應依約給付出售土地價款70 ％予上訴人及其他參與投資人李砥平等8人，並經最高法院 93年度臺上字第2011號判決駁回兩造當事人上訴而告確定在 案。又系爭原屬臺灣省政府所有土地於88年間因精省改為國 有，並由財政部國有財產署（下稱國產署）為土地管理機關
，國產署北區分署基隆辦事處（下稱國產署基隆辦事處）遂 依據前揭確定民事判決，以上訴人及其合夥人李砥平等8人 為受款人，於94年12月9日、95年10月23日及99年9月15日， 分別開立國庫專戶存款支票金額共計新臺幣（下同）322,91 0,902元（含稅），惟上訴人未依規定開立統一發票，漏報 銷售額計307,534,192元（94年121,900,000元、95年31,190 ,592元及99年154,443,600元），致短漏營業稅額15,376,70 9元，經被上訴人查獲，審理違章成立，除核定補徵營業稅 額15,376,709元外，並依現行加值型及非加值型營業稅法（ 下稱營業稅法）第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定 ，擇一從重，按所漏稅額15,376,709元處以1.5倍之罰鍰計2 3,065,065元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審法 院判決駁回，遂提起本件上訴。
三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：（一）被上 訴人已認定李砥平等8人為隱名合夥人，但渠等於83年向臺 灣基隆地方法院提起履行契約民事訴訟前，業已退出合夥， 且以自己名義依法起訴，並獲得民事法院判決確定，國產署 基隆辦事處才依確定判決意旨，通知李砥平等8人前往領款 ，領款者為李砥平等8人，該等款項從未納入上訴人帳戶內 ，且郭修法、李儀宗2人部分之款項，因繼承產生紛爭，迄 今仍未領取，上訴人亦不得前往領款，是李砥平等8人所領 款項，非屬上訴人所有，被上訴人仍將李砥平等8人領得之 194,915,902元(未含稅)列入上訴人之營業收入，顯屬無據 。原審法院就上訴人上開主張如何不可採，未在判決理由中 說明不可採之理由，仍然認定李砥平等人為合夥人，將渠等 8人之所得列入上訴人合夥財產加以核課，其心證取捨顯有 矛盾，亦有不備理由之違法。（二）上訴人係從事土地整地 開發工作，屬稅法上「包作業」，既於69年完工交付基隆市 政府接管，系爭工程款依包作業之營業人開立銷售憑證時限 表規定，應屬69年度之營業稅範疇，核課期間應自69年起算 ，不論依5年或7年之課稅期限，早已罹於時效而消滅。又本 案純為土地山林整治，並無任何地上建物，其拍賣價金亦純 為系爭土地之出售所得，應適用營業稅法第8條第1項第1款 出售土地免徵營業稅及所得稅法第4絛第1項第16款免徵所得 稅規定，更因國產署及相關政府主管單位人員亦未要求或輔 導上訴人領款時開立統一發票，使上訴人因誤判疏失未就出 售系爭土地部分繳納營業稅，是上訴人自始並不足構成故意 以詐欺或其他不正當、方法逃漏稅，被上訴人並無任何積極 證據足以證明上訴人為惡意及詐欺，卻以稅捐稽徵法第21條 第2項之7年為核課期間，令人難以信服云云。
四、查原判決係以，上訴人與基隆市政府間之契約為勞務承攬性 質，並非上訴人主張之包作業，其因提供土地開發勞務，自 契約對造獲取之系爭款項屬承攬報酬，非屬出售土地之對價 ，並無免徵營業稅規定之適用，依營業稅法第32條第1項、 第35條第1項規定及營業人開立銷售憑證時限表、統一發票 使用辦法第16條暨財政部89年3月17日臺財稅第890451116號 函釋，應於收受國產署基隆辦事處開立國庫專戶存款支票票 載日之94年12月9日、95年10月23日、99年9月15日分別開立 統一發票，並於95年1月3日、95年11月10日、99年11月11日 分別報繳系爭營業稅，卻以消極不正當之方法故意逃漏營業 稅，依稅捐稽徵法第21條規定其核課期間為7年，本件被上 訴人核定稅額繳款書於101年1月4日合法送達，未逾7年核課 期間；是被上訴人所為補徵營業稅，並按所漏稅額裁處1.5 倍罰鍰之處分，自無不合；又上訴人為合夥組織營業人，其 於中華民國境內銷售系爭勞務，自屬本件營業稅納稅義務人 ，至系爭款項部分由隱名合夥人李砥平等8人實際取得，乃 李砥平等8人如何課徵綜合所得稅問題等由，駁回上訴人在 原審之訴，業已論斷甚詳。經核上訴人之上訴理由，無非以 其法律上一己之歧異見解，就原審取捨證據、認定事實之職 權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷， 而非具體說明其有何不適用法規或適用法規不當之情形，並 揭示該法規之條項或其內容，及合於行政訴訟法第243條第2 項所列各款之事實，難認對該判決之如何違背法令已有具體 之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項 前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文 。
中 華 民 國 103 年 2 月 27 日 最高行政法院第四庭
審判長法官 侯 東 昇
法官 沈 應 南
法官 闕 銘 富
法官 陳 心 弘
法官 江 幸 垠
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 103 年 2 月 27 日 書記官 邱 彰 德