最 高 行 政 法 院 判 決 九十年度判字第一一八三號
原 告 運盈投資股份有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 財政部高雄市國稅局
代 表 人 鄭宗典
右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年十一月十六日
台八十八訴字第四一八五四號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
緣原告民國八十六年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入新臺幣（下同）一九、七四五元，營業成本為零元，證券交易所得五、一六一、一八○元課稅所得額虧損三四九、三八九元。被告初查，以其以買賣有價證券為專業，將其本期出售股票收入六一、八○一、七○○元及贖回開放式債券型基金收入一、六八七、八四三、三五三元，調整改列本期營業收入，出售股票成本六一、三三五、三六八元及贖回開放式債券型基金成本一、六八三、一四八、五○五元調整為營業成本；又其列報營業費用六六○、八七七元無法合理明確歸屬，依財政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋應分攤營業費用，自有價證券出售收入項下減除，核定本期營業收入一、七四九、六六四、七九八元，營業成本一、七四四、四八三、八七三元，全年課稅所得額為九三、二六七元。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，亦遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂：一、被告計算免稅收入與免稅比例時，是以毛額法計列出售有價證券收入，惟本件應以淨額計算，以符一致性之基礎。二、原告公司本期收入中約有三分之二來自投資本票附賣回之交易收益（已分離課稅百分之二十）；來自股票、基金之買賣收益僅約佔三分之一，若因這三分之一的收入免稅，而須將百分之九九．四幾近全部之營業費用剔除認列，原告認為似亦應以一致性之基礎，以淨額法計算分攤費用，方屬合理。三、請鈞院酌參原告營收狀況，考量租稅制度之變遷，促請財政部修正其八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋，重新核定原告八十六年度營利事業所得稅，並請參照鈞院八十五年度判字第二七六三號及八十六年度判字第三○六號判決，撤銷原處分及一再訴願決定等語。被告答辯意旨略謂：一、原告係經營一般投資業務，其購入有價證券出售即屬經營本業之投資行為，對原告而言，核與出售商品無異，是被告將出售有價證券收入一、七四九、六四五、○五三元，調整改列營業收入，並將出售有價證券成本一、七四四、四八三、八七三元，改列營業成本，核與所得稅法第二十四條規定，並無不合。二、次查原告本期出售之有價證券，被告將上開有價證券收入與成本分別調列為營業收入及成本，並依本期核定之營業費用六六○、八七七元，計算出售有價證券部分應分攤之營業費用為六五六、八四六元。原告對出售有價證券，應分攤營業費用之計算公式，雖有異議，惟依所得稅法第四條之一及第二十四條第一項意旨，關於營利事業之費用及損失，既為應稅收入及免稅收入所共同發生，且出售有價證券之所得已納入免稅
範圍，倘免稅項目之相關成本、費用，仍歸由應稅項目吸收，則營利事業將雙重獲利，不但有失前開稅法之立法精神，亦不符收入與成本費用配合及公平原則，且出售有價證券收入與投資商業本票附賣回交易之短期票券利息收入均屬收入性質，以上開收入比例分攤營業費用，並無分攤基礎不一致情事，是被告依財政部八十三年二月八日台財訴第八三一五八二四七二號函釋意旨，計算應分攤之營業費用為六五六、八四六元，並無違誤。三、至原告主張其來自投資商業本票附賣回之交易收益，（已分離課稅百分之二十）佔其本期收入之三分之二。惟查，此部分短期票券利息收入為一○、六六三、八○九元，而本期營業收入與非營業收入合計為一、七六○、四○六、一六○元，只佔其本期營業收入之百分之○．六，並非所述之三分之二。另原告援引鈞院八十五年度判字第二七六三號判決及八十六年度判字第三○六號判決，主張更換公式計算分攤費用乙節，查上揭判決尚未著成判例，對本案並無拘束力，且所持之見解，業為其後鈞院八十六年度判字第二八八五號、第二八八六號、第三二六八號，八十七年度判字第六六六號及第一五二一號等判決所不採，是所稱尚難執為本案之論據。原告之訴為無理由，請判決駁回等語。
理 由
按營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，為行為時所得稅法第二十四條第一項所規定；又營利事業於證券交易所得停止課徵所得稅期間從事有價證券買賣，其營業費用及利息支出之分攤原則，財政部經於八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋：一、非以有價證券買賣為專業之營利事業，其買賣有價證券部分，除可直接歸屬之費用及利息，應自有價證券出售收入項下減除外，不必分攤一般營業發生之費用及利息。二、以有價證券買賣為專業之營利事業，其營業費用及借款利息，除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息，自有價證券出售收入項下減除。查，本件原告係以有價證券買賣為專業之營利事業，本期原申報營業收入為一九、七四五元，營業成本為零元。被告初查，依據財政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋計算公式，將原告出售股票收入六一、八○一、七○○元，及贖回開放式債券型基金收入一、六八七、八四三、三五三元，調整改列為本期營業收入並合計核為一、七四九、六六四、七九八元，另將出售股票成本六一、三三五、三六八元及贖回開放式債券型基金成本一、六八三、一四八、五○五元，調整為營業成本，而核定本期營業成本一、七四四、四八三、八七三元，另調整處分有價證券分攤之營業費用為六五六、八四六元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：被告計算免稅收入與免稅比例時以毛額法計列出售有價證券收入，而其原申報時係以淨額法計算，其本期收入約三分之二來自於投資商業本票附賣回之交易收益，來自股票基金之買賣收益僅佔三分之一，因此三分之一免稅收入，而須將約百分之九十九．四之營業費用剔除，有失公允，鈞院八十五年度判字第二七六三號及八十六年判字第三○六號等判決認應採相同計算基礎云云。經查，營利事業所得稅之計算，係以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，為所得稅法第二十四條第一項所明定。依所得稅法第四條之一前段規定，自中華民國七十九年一月一日起，證券交易所得停止課徵所得稅；公司投資收益部分，依六十九年十二月三十日修正公布之所得稅法
第四十二條，公司組織之營利事業，投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其中百分之八十免予計入所得額課稅；則其相關成本費用，按諸收入與成本費用配合之上揭法律規定意旨及公平原則，自亦不得歸由其他應稅之收入項下減除。至應稅收入及免稅收入應分攤之相關成本費用，除可直接合理明確歸屬者得個別歸屬，應自有價證券出售收入項下減除外，因投資收益及證券交易收入源自同一投入成本，難以投入成本比例作為分攤基準。財政部八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函說明三，採以收入比例作為分攤基準之計算方式，符合上開法條規定意旨，與憲法尚無牴觸等情，業經司法院釋字第四九三號解釋在案，合先敍明。本件原告係經營一般投資業務，其購入有價證券並出售即屬經營本業之投資行為，核與出售商品無異，原核定將出售有價證券收入一、七四九、六四五、○五三元，調整改列營業收入，並將出售有價證券成本一、七四四、四八三、八七三元，改列營業成本，核與行為時所得稅法第二十四條規定，並無不合。又關於營利事業之費用及損失，既為應稅收入及免稅收入所共同發生，出售有價證券之所得已納入免稅範圍，倘免稅項目之相關成本、費用，仍歸由應稅項目吸收，則營利事業將雙重獲利，不但有失前開稅法之立法精神，亦不符收入與成本費用配合及公平原則。被告依前揭財政部函釋，計算分攤之營業費用為六五六、八四六元，並無違誤。至原告主張其投資商業本票附賣回之交易收益佔本期收入之三分之二，惟查此部分短期票券利息收入為一○、六六三、八○九元，本期營業收入與非營業收入合計為一、七六○、四○六、一六○元，只佔其本期營業收入之百分之○．六（復查決定書誤載為百分之六），並非所述之三分之二。又財政部為中央財稅主管機關，基於職權對專營有價證券買賣之營利事業，於證券交易所得停止課徵所得稅期間，就其營業費用及借款利息等之分攤原則，所為之八十三年二月八日台財稅第八三一五八二四七二號函釋，與母法之規定並無牴觸，亦無違收入與費用配合及租稅公平原則，與憲法亦無牴觸等情，已詳前開司法院釋字第四九三號解釋意旨。原告主張財政部上開函釋應更換計算公式云云，核不足採。至所舉本院八十五年度判字第二七六三號及八十六年度判字第三○六號判決，係就個案為之，並非判例，無拘束本件審理之效力。原告主張，核無足採。揆諸首揭說明，本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，聲明撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 七 月 十一 日 最 高 行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 法 官 廖 政 雄
法 官 趙 永 康 法 官 林 清 祥 法 官 鍾 耀 光 法 官 姜 仁 脩右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 莊 俊 亨中 華 民 國 九十 年 七 月 十二 日
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