臺北高等行政法院判決 八十九年度訴字第二三七五號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 乙○○（局長）住同右
訴訟代理人 丙○○
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年九月二十一日台財
訴字第○八九○○三九三七七號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：緣原告民國（以下同）八十三年度綜合所得稅結算申報，原列報全年 綜合所得總額新台幣（以下同）六二四、○五二元，嗣經被告查得原告及其配偶 王林秀美當年度分別取得和華股份有限公司（以下簡稱和華公司）營利所得二、 九○○、○○○元及八七○、○○○元，乃據以歸課原告當年度綜合所得稅，核 定全年綜合所得總額為四、三九四、○五二元，淨額為三、八三七、○五二元， 除核定補徵稅額九四二、三九七元外，並依所得稅法第一百十條第一項規定處以 所漏稅額○．五倍罰鍰計四七一．一○○元（計至百元止）。原告不服，主張系 爭營利所得係原告由和華公司辦理減資以現金收回以資本公積轉增資配發股票， 依財政部六十九年五月二十九日台財稅第三二六九四號函釋意旨，應屬股票轉讓 性質，而非盈餘分配性質，又依財政部八十一年五月二十九日台財稅第八一○一 四○○一一號函釋意旨，此項所得應歸為證券交易所得，並依所得稅法第四條之 一規定，停止課徵所得稅，原核定營利所得及科處罰鍰核屬有誤云云，申請復查 ，經被告審查以八十九年四月十八日財北國稅法字第八九○一四一○二號復查決 定書為駁回復查之決定，原告不服，提起訴願，亦遭財政部以八十九年九月二十 一日台財訴字第○八九○○三九三七七號訴願決定書為駁回訴願決定，原告仍不 甘服，提起行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。 ㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
１、系爭所得原告由和華公司以資本公積轉增資配發股票，嗣後辦理減資以現金收回 ，其性質屬於所得稅法第十四條第一項第一類第一款「營利所得」，或是屬於「 股票轉讓」性質？又和華公司是否以脫法行為惡意以無實質增減資方式分派股東 剩餘財產？
２、原告八十三年度綜所稅是否屬核課確定之案件？是否有司法院大法官會議釋字第 二八七號解釋、稅捐稽徵法第一條之一以及行政法「信賴保護原則」之適用？原告主張之理由：
一、稅法之效力，僅及於公布施行以後所發生之事項，即在法律施行期間之行為或發
生之事實，應適用行為時之法令；行為後之新法，不能溯及其效力於未施行之前 ，但如新法規定較舊法為寬而有利於納稅八並明定可溯及既往者，則從其規定， 此為稅法實體從舊，即法律不溯既往之原則。從而法令之適用，應以行為時之有 效法令為準，以維法令之確定性，此乃租稅行政之基本原則。依財政部六十九年 五月八日台財稅第三二一六九四號函規定「公司辦理減資以現金收回資本公積轉 增資配發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質」。財政部 復於八十一年五月二十九日台財稅算八一○一四○○一一號函重申：「股份有限 公司處分固定資產（土地）之溢價收八，應列八資本公積，股東取得公司利用資 本公積轉增資配發之記名股票，於取得時，免予計八當年度所得課徵所得稅。但 股東嗣後將此類股票轉讓時，應接全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所得， 依所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起，停止課徵所得稅。」按和 華公司於八十三年辦妥資本公積轉增資，隨即依公司法規定發行股票，交付股東 ，其於同（八十三）年六月減資收回原告及配偶原利用資本公積轉增資配發之股 票，依前揭財政部六十九年五月八口函釋規定，非屬盈餘分配，而屬該項股票轉 讓之性質，復依財政部八十一年五月二十九日函釋規定，應按全部轉讓價格作為 轉讓年度之證券交易所得，依所得稅法第四條之依規定，自七十九年一月一日起 停止課徵所得稅。財政部此規定甚為明確，惟被告卻指稱此項減資，非屬股票轉 讓性質，認事用法，顯有違誤。
二、被告復查決定書理由三卻指摘：「惟查該公司於八十三年問利用資本公積轉增資 後，再辦理減資，其於減資時以現金收回資本公積轉增資配發之股票：：並隨即 註銷公司登記：：」云云，顯與事實不符。按和華公司係於八十三年六月辦理減 資，至公司之解散係發生於八十四年七月，其間相距一年一個月。三、被告復查決定書理由四指稱：「和華公司顯係利用現金收回資本公積轉增資配發 股票及清算方式，將其出售土地增益分配予各股東，即非屬股票轉讓性質，自無 財政部六十九年五月八日台財稅字第三二六九四號及八十一年五月二十九日台財 稅字第八一○一四○○一一號函釋之適用」云云，顯係曲解法令。按前開財政部 六十九年五月八日函釋明確指出：「公司辦理減資以現金收回資本公積轉增資配 發之增資股票，經核非屬盈餘分配，而屬該項股票轉讓之性質」，八十一年五月 二十九日進一步明確指出：「此類股票轉讓時，應接全部轉讓價格作為轉讓年度 之證券交易所得：：停止課徵所得稅。」，被告主觀認定非屬股票轉讓性質，認 事用法，自有違誤。再者，和華公司係於八十三年六月減資，八十四年七月解散 ，其間相隔一年一個月，二者不應混為一談，被告卻將減資與解散視為同一件事 ，同時發生，自屬謬誤。
四、司法院釋字第二八七號解釋規定：「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡 明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。惟在後之釋示如與在前之釋示 不一致時，在前之釋示並非當然錯誤，於後釋示發佈前，假前釋示所為之行政處 分已確定者，除前釋示確有違法之情形外，為維持法律秩序之安定，應不受後釋 示之影響。」，可資援引適用。原告八十三年度綜合所得稅於八十四年申報後， 當年度即經被告核定在案。被告復於八十八年引用財政部八十四年三月二十二日 台財稅第八四一六一一四四六號函重行核課，顯然有違前開大法官會議之解釋。
被告復查決定書理由四前段指稱：「：：查本件八十三年度綜合所得稅於八十八 年十一月六日開徵，：：申請人所訴已核課確定乙節，顯係誤解。」按所稱確定 ，依稅捐稽徵法第三十四條第二項第三款規定：「經稅捐稽徵機關核定之案件， 納稅義務人未申請復查者：：為已確定。」原告八十三年度綜所稅於八十四年申 報並經核定後，並未申請復查，自屬核課確定案件，此在被告有案可稽。被告不 查，竟指稱原告八十三年度綜合所得稅於八十八年十一月六日開徵，從而主觀排 除司法院釋字第二八七號解釋之適用，認事用法，顯有違誤。五、八十五年七月三十曰修正公布之稅捐稽徵法第一條之一謂：「財政部依本法或稅 法所發發布之函令，對於據以申請案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於 尚未核課確定之案件亦適用之」。其意義為：不利於納稅人的解釋函令，只對於 據以申請之案件發生追溯既往效力：但有利於納稅人的解釋函令則可追溯既往， 對於尚未核課確定之案件，均有其適用。換言之，本件被告引用不利於原告之財 政部之八十四年函令（而原告又非屬據以申請之案件），追溯適用而為課稅並處 罰，顯然違法。
六、行政法院（已改制為最高行政法院）八十八年度判字第三○一九號判決亦指出， 對過去已核定課稅之案件，除非發現原處分錯誤，否則不能以新令對納稅人補稅 。另行政院之見解亦主張財政部以課稅解釋（後令）變更過去課稅解釋（前令） 的見解，如後合內容不利納稅人時，不可追溯適用，皆可援引適用。七、「信賴保護原則」為行政法之基本原則，原告八十三年度之減資，自應適用前揭 財政部六十九年五月八日及八十一年五月二十九日函釋規定，且依法應獲得保障 ，才為適法。被告於八十八年十一月援引財政部八十四年二一月二十二日台財稅 字第八一○一四○○一一號函，追溯核課原告八十三年度綜所稅，顯已破壞法律 秩序之安定及信賴保護原則，自與司法院釋字第二八七號解釋及行政法之基本原 則相違背。
八、綜上論結，原告八十三年資本公積轉增資股票因減資而取得之現金，依前揭財政 部六十九年五月八日台財稅第三二一六九四號及八十一年五月二十九日台財稅第 八一○一四○○一一號函規定，係屬證券交易所得，應停止課徵所得稅。原告八 十三年度綜所稅業經核課確定在案，被告突於八十八年援引財政部八十四年三月 二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函重行核課原告八十三年度綜所稅並處 罰鍰，顯然有違前開大法官釋字第二八七號解釋、最高行政法院判決意旨及行政 院之見解。
被告主張之理由：
壹、本稅部分：
一、和華公司於八十二年間出售土地，將售地增益二二八、三五○、一七一元轉增資 本公積，且該公司股東常會於八十三年二月五日決議利用資本公積辦理轉增資金 額一四五、○○○、○○○元，隨即於同年六月十四日為減資基準日，辦理減資 以現金收回資本公積轉增資配發之股票金額一七○、○○○、○○○元，並於八 十四年七月十二日經台北市政府建設局准予公司解散登記，嗣經被告查獲，原核 定乃依首揭函釋規定，按該公司八十三年度減資收回股票金額及八十四年度清算 所得分配剩餘財產金額，歸課各股東當年度營利所得，其中原告取得營利所得二
、九○○、○○○元及配偶王林秀美君取得營利所得八七○、○○○元，合計三 、七七○、○○○元，併課其當年度綜合所得稅。二、原告主張和華公司於八十三年辦妥資本公積轉增資，隨即依公司法規定發行股票 ，交付股東其於同年六月收回原告原利用資本公積轉增資配發之股票，依財政部 六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋及八十一年五月二十九日台財稅第 八一○一四○○一一號函釋規定，應按全部轉讓價格作為轉讓年度之證券交易所 得，依所得稅法第四條之一規定，自七十九年一月一日起停止課徵所得稅，被告 主觀認定非屬股票轉讓性質，認事用法，自有違誤乙節。查和華公司於八十三年 間利用資本公積轉增資後，再辦理減資，其於減資時以現金收回資本公積轉增資 配發之股票，且收回之股票不再轉讓，並事後註銷公司登記及向被告辦理營利事 業所得稅決、清算事宜，是此舉以現金收回資本公積轉增資配發股票與清算作為 及將出售土地增益分配予各股東行為實無二致；且公司法第二百三十八條規定「 處分資產溢價」應累積為資本公積，於同法第二百三十九條及二百四十一條規定 資本公積除填補公司虧損及撥充股本外，不得使用，其目的乃在避免公司不當發 放現金股利損害債權人之權益；而和華公司未將該資本公積保留於股本，或以現 金股利發放，確藉資本公積轉增資及減資之過程，以現金收回資本公積轉增資配 發股票行為，將出售資產增益之資本公積全數分配予各股東；況原告以和華公司 股東身分，依照持股比例，取得公司以資本公積轉增資配發股票，減資時，亦比 照持股比例收回股票，其所得性質核屬所得稅法第十四條第一項第一類第一款營 利所得，而非所稱屬股票轉讓性質；又財政部六十九年五月八日台財稅第三三六 九四號函及八十一年五月二十九日台財稅第八一○一四○○一一號函釋規定，係 屬純粹善意行為（單純減資或單純增資）行為之案件方有其適用，和華公司以脫 法行為，純粹惡意以無實質增減資方式分派股東剩餘財產，是應參照前揭財政部 八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋精神，認屬減資年度 股東取得投資收益（營利所得），核屬減資年度（八十三年度）股東營利所得。三、又原告主張本件有司法院釋字第二八七號解釋可援引適用，原告八十三年度綜合 所得稅於八十四年申報後，當年度即經被告核定在案，被告復於八十八年引用財 政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函重行核課，顯然有 違前述大法官會議之解釋乙節。查依稅捐稽徵法第二十一條第二項規定，於核課 期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵；原告於八十四年三月二十日申 報其八十三年度綜合所得稅後，被告發現應徵之系爭營利所得，於法定之核課期 間內，即應依法補徵，所訴已核課確定並引用司法院大法官會議釋字第二八七號 解釋，顯係誤解。
四、至原告主張依八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第一條之一「財政部依 本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請案件發生效力。但有利於納稅義務 八者，對於尚未核課確定之案件亦適用之。」被告引用不利於原告之財政部八十 四年函令，追溯適用，顯然違法；且「信賴保護原則」為行政法之基本原則，原 告八十三年度之減資，自應適用財政部六十九年五月八日及八十一年五月二十九 日函釋定，依法應獲得保障，方為適法等語乙節。查新解釋令（八十四年三月二 十二日台財稅第八四一六一一四四六號函）縱未明示取代舊解釋令，及隱含汰舊
換新之用意，況且新解釋令係根據較新之法律及事實狀況所為之解釋，是其正確 性及原則亦較舊解釋令為高，應不再適用舊解釋令，因此在尚未決定或在法律救 濟中之未確定案件應有適用，而新解釋令較舊解釋令「不利」納稅義務八者，應 是所涉及者為尚未決定之案件或為行政救濟中未確定案件，分別處理，不利之新 解釋令適用於「尚未決定」之案件，因本件係於八十八年七月二十日核定，適用 財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋，應尚無特別 問題。又和華公司利用結束營業之前，將公司巨額資產分配發還予股東，不徒正 當清算途徑（股東個人取得超過原始出資額部分，應課個人所得稅），逕以迂迴 方式即利用連續增減資之手法，而歸避股東原應負擔之稅負，此一行為，非但悖 於租稅正義，更有違租稅公平原則，不應鼓勵，更要有效予以遏止，從而原告主 張之信賴，顯有誤解，亦不值得保護。是被告初查依首揭財政部八十四年函釋規 定，按原告取得和華公司營利所得二、九○○、○○○元及配偶王林秀美取得營 利所得八七○、○○○元，合計三、七七○、○○○元，併課其當年度綜合所得 稅，並無不合，復查決定予以維持，財政部訴願決定亦持相同見解駁回。貳、罰鍰部分：
經查本件原告八十三年度短漏報本八營利所得二、九○○、○○○元及配偶王林 秀美營利所得八七○、○○○元，合計三、七七○、○○○元，短漏稅額九四二 、二九七元；是原處分依據前揭法條規定，按漏稅額處罰鍰四七一、一○○元（ 計算式：942,297x0.5=471,148，計至百元止），並無不合，復查決定予以維持 ，財政部訴願決定亦持相同見解駁回。
理 由
壹、本稅部分：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所 得：公司股東所分配之股利」、「公司之股東所分配之盈餘，按公司申報所得額 時，所開具股東姓名、住址及已付或應付之盈餘數額核定之。」分別為行為時所 得稅法第十四條第一項第一類第一款及同法施行細則第十一條所明定。又公司辦 理清算，該公司前以土地交易增益轉列資本公積並辦理增資其無償配發股份金額 ，非屬股東原出資額，依財政部部（六二）台財稅第三一六Ｏ四號函規定，此部 分所分派之剩餘財產，應全數作為股東分派年度之投資收益或營利所得申報課徵 所得稅，財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋有案 。上開函釋與所得稅法之意旨無違，應予適用。二、本件原告八十三年度綜合所得稅結算申報，原列報全年綜合所得總額六二四、○ 五二元，嗣經被告查得原告及其配偶王林秀美為和華公司之股東，和華公司於八 十二年間出售土地，將售地增益二二八、三五○、一七一元轉列資本公積，該公 司股東常會於八十三年二月五日決議利用資本公積辦理轉增資金額一四五、○○ ○、○○○元，隨即於同年六月十四日為減資基準日，辦理減資以現金收回資本 公積轉增資配發之股票金額一七○、○○○、○○○元，原告及其配偶王林秀美 當年度因而分別取得現金二、九○○、○○○元及八七○、○○○元，和華公司 並於八十四年七月十二日經臺北市政府建設局准予公司解散登記之事實，為兩造 所不爭執，復有和華公司之股東名簿、八十三年度營業成本明細表、八十三年度
營利事業所得稅結算申報書、八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、 資產負債表線上維護作業－資產、負債及淨值、未分配盈餘調閱清單、證券交易 稅一般代徵稅額繳款書、資產負債表、資產負債表帳外調整分錄彙總表、資本公 積形成明細表、資本公積撥充資本金額計算明細表、處分資產溢價收入轉列資本 公積計算明細表、增加資本登記資本額查核報告書、配發予原告之增資股股票、 減資明細表、減少資本登記資本額查核報告書、解散登記申請書、臺北市政府建 設局准和華公司解散登記之函等影本附於原處分卷可稽，自堪信為真實。被告乃 依首揭函釋規定，以和華公司於八十三年間辦理減資程序收回該公司出售土地增 益轉列資本公積轉增資配發股票金額，歸課各股東當年度營利所得，其中原告取 得營利所得二、九○○、○○○元其配偶王林秀美取得營利所得八七○、○○○ 元，合計三、七七○、○○○元，歸課原告當年度綜合所得稅，核定全年綜合所 得總額為四、三九四、○五二元，淨額為三、八三七、○五二元，除核定補徵稅 額九四二、三九七元外，並依所得稅法第一百十條第一項規定處以所漏稅額○． 五倍罰鍰計四七一．一○○元（計至百元止）。原告不服，主張：原告因和華公 司於八十三年間將售地增益轉列資本公積，嗣利用資本公積轉增資，配發股票給 各股東，後又減資，以現金收回資本公積轉增資配發之股票，原告因而取得之現 金依首揭財政部六十九年及八十一年函釋，非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為， 故屬證券交易所得，應停止課徵所得稅。又原告八十三年度綜合所得稅業經核課 確定在案，被告突於八十八年援引財政部八十四年函釋重行核課原告八十三年度 綜合所得稅，顯然有違司法院釋字第二八七號解釋、最高行政法院八十八年度判 字第三○一九號判決意旨及行政院主張之財政部以課稅解釋（後令）變更過去課 稅解釋（前令）的見解，如後令內容不利納稅義務人時，不可追溯適用，皆可援 引適用之見解，被告及訴願決定機關認事用法，難謂無違，請撤銷訴願決定及原 處分（含復查決定）云云，惟查：
㈠、和華公司出售其所有之土地所得，係屬自營業活動以外所得之權益，依公司法第 二百三十八條第三款規定，乃公司處分資產之溢價收入，應累積為資本公積，依 同法第二百三十二條規定，公司原不得分派股息及紅利，但該公司依同法第二百 四十一條規定辦理轉增資，即按股東原有股份之比例發給新股，股東遂取得資本 公積無償配發之「新股份」，核渠等行為係以（新）股份分派之方式，分派股息 及紅利，是該公司確有因土地之交易，而有無償配股情形，實質上既分配股利， 自屬營利所得分派，故股東（原告為該公司股東）於取得無償配發之（新）股份 時，即為營利所得實現，屬營利所得，依收付實現原則，原告原應於其所得實現 年度，按行為時所得稅法第十四條規定，就其營利所得申報綜合所得稅，惟依首 揭財政部八十一年五月二十九日台財稅第八一○一四○○一一號函釋，雖免計入 該年度綜合所得額而課徵所得稅，但仍應俟該股票於轉讓、贈與或作為遺產分配 時予以課稅，此即俗稱緩課股利，故原告如於八十三年間有轉讓資本公積轉增資 配股之股票時，雖無庸課徵證券交易所得稅（所得稅法第四條之一規定，自七十 九年一月一日起，停止課徵證券交易所得稅），惟仍須列報營利所得課徵綜合所 得稅，至堪認定。
㈡、又公司減資，依公司法第一百六十八條及第二百八十條規定，典型上有實質上減
資（將多餘資金返還股東）及形式上減資（公司鉅額虧損，不返還現實之資金） 兩種，經查本件和華公司係經營各種電子製品、設備、組件及其相類或有關物品 之加工、裝配製造及買賣等，該公司所為增資、減資程序係在八十三年間，然依 原處分卷附之該公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書、八十三年度營利事 業所得稅結算申報核定通知書之記載內容以觀，該公司於八十三度申報及核定之 課稅所得額均為四二九、二九九元，於八十三年二月間將資本公積轉增資（即以 增資股票方式配股）後，當無所謂公司因營業活動而發生鉅額虧損之情形，是該 公司無公司法上所謂形式上減資可言。再公司法實質上減資係指在公司正常營業 狀態下，公司事業非如設立之初所預期需要如此鉅額資金，或因經濟情勢變遷， 須收縮公司規模而形成資本過賸，勢須減少資本而將多餘資金返還於股東，惟查 和華公司於八十三年二月間增資後，旋於同年六月間減資，並於八十四年七月間 向臺北市政府建設局申請解散公司登記，短短期間，自無所謂經濟情勢變遷可言 ，加以增資非屬股東原出資額，迄其減資時止，無何符合公司實質上減資要件之 情形，其減資行為顯係虛偽，是該公司顯係利用出售土地增益轉列資本公積，以 該資本公積轉增資，再減資，以現金收回資本公積轉增資配發股票及清算之方式 ，將出售土地增益分配予股東，究其行為非屬股票轉讓之性質，仍為股利之分派 ，自無首揭財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函釋、八十一年五月 二十九日台財稅第八一○一四○○一一號函釋之適用，自亦無原告所訴信賴保護 原則之適用。原告既有股利所得，依實質課稅原則，自應於形式上轉讓年度課稅 ，否則股東（原告為該公司股東）藉由公司以資本公積轉增資配發股票分派股利 ，再以減資程序發還股本，不惟規避稅賦，更將侵蝕公司剩餘財產。從而本件被 告以和華公司於八十三年間辦理減資手續，其形式上雖為轉增資股票之轉讓，惟 實質上該收回之股票不能再行轉讓，與股票具流通轉讓之性質有間，而認和華公 司藉由現金收回資本公積轉增資配發股票，將出售土地增益分配予各股東之年度 ，為原告取得股利所得之年度，依行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款 規定，認屬營利所得，而課徵綜合所得稅，尚非無據。㈢、按「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效 之日起有其適用。惟在後之釋示如與在前之釋示不一致時，在前之釋示並非當然 錯誤，於後釋示發布前，依前釋示所為之行政處分已確定者，除前釋示確有違法 之情形外，為維持法律秩序之安定，應不受後釋示之影響。財政部中華民國七十 五年三月二十一日台財稅字第七五三○四四七號函說明四：『本函發布前之案件 ，已繳納營利事業所得稅確定者，不再變更；尚未確定或已確定而未繳納或未開 徵之案件，應依本函規定予以補稅免罰』，符合上述意旨，與憲法並無牴觸。」 為司法院釋字第二八七號解釋所釋示。依該解釋意旨及財政部六十一年八月二日 台財稅第三六五一○號函釋，行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規 之原意，應自法規生效之日起有其適用。而財政部六十二年三月二日台財稅第三 一六○四號函及八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函，均係 對三十七年四月一日公布施行之所得稅法第十四條一項第一類之營利所得及同法 第八十八條有關公司清算時，分配剩餘財產，以土地交易增益轉列資本公積，並 辦理增資，其無償配發股份金額，超出原出資額，非屬股東原出資額部分，應全
數作為股東分派年度之投資收益或營利所得，申報課徵所得稅，並應依股利分派 辦理扣繳之闡明性釋示，係財政部本於其職掌所為，且未逾越所得稅法第八十八 條規定意旨，應適用於本件，且應自法規生效之日起有其適用。本件係上開八十 四年三月二十二日函釋發布前之案件，於發布後尚未確定，且係和華公司於「營 業存續期間內」，行「解散清算」之事實，自有該函之適用，核與所得稅法之意 旨無違，亦無稅捐稽徵法第一條之一規定之適用。原告主張本件不應追溯適用八 十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋，應適用稅捐稽徵法第 一條之一規定云云，均不足採。
貳、罰鍰部分：
一、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得 額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，行為時所得稅法第 一百十條第一項定有明文。
二、本件原告訴稱：依司法院釋字第二七五號解釋意旨，違章行為之處罰，若法律無 特別規定者，仍以行為人具有過失為必要。本件原告依首揭財政部六十九年函釋 來規劃法律生活，即使主管機關事後發現原來的法律見解有錯誤，但人民亦不能 因此而受到懲罰或其他的不利益。故本件原告並無過失可言，不應因此而受罰鍰 之處分云云。惟查：如前（本稅部分）所述，原告不得主張信賴首揭財政部六十 九年及八十一年函釋，且原告為和華公司之股東兼董事，亦參與該公司增、減資 之會議議決事項，知悉該公司增、減資之目的為將出售土地增益分配予股東，並 非善意信賴之第三者，其應申報而漏報系爭營利所得，難謂無故意或過失，依司 法院釋字第二七五號解釋，仍應予以處罰。
叁、綜上所述，被告以和華公司於八十三年間辦理減資程序收回該公司出售土地增益 轉列資本公積轉增資配發股票金額，歸課各股東當年度營利所得，其中原告取得 營利所得二、九○○、○○○元其配偶王林秀美取得營利所得八七○、○○○元 ，合計三、七七○、○○○元，歸課原告當年度綜合所得稅，核定全年綜合所得 總額為四、三九四、○五二元，淨額為三、八三七、○五二元，除核定補徵稅額 九四二、三九七元外，並依所得稅法第一百十條第一項規定處以所漏稅額○．五 倍罰鍰計四七一．一○○元（計至百元止）。揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴 願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復 查決定），並無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段判決如主文。
中 華 民 國 九十 年 八 月 三 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 二 庭
審判長 法 官 王立杰 法 官 黃本仁 法 官 劉介中右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人
數附繕本）。
中 華 民 國 九十 年 八 月 六 日
書記官 黃明和