臺北高等行政法院判決
101年度再字第184號
102年7月4日辯論終結
再 審原 告 行天宮醫療志業醫療財團法人（原名：財團法人恩
主公醫院）
代 表 人 黃忠臣（董事長）住同上
訴訟代理人 施博文（會計師）
劉宗欣 律師
鍾薰嫺 律師
再 審被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 李慶華（局長）
訴訟代理人 李吟芳
上列當事人因機關團體作業組織所得稅事件，再審原告對本院中
華民國98年5 月6 日97年度訴字第2838號判決，提起再審之訴。
本院判決如下：
主 文
本院97年度訴字第2838號判決廢棄。
訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
本院前審及再審訴訟費用由再審被告負擔。
事實及理由：
一、事實概要：
再審原告民國94年度教育文化公益慈善機關或團體及其作業 組織結算申報，列報收入新臺幣（下同）1,686,399,715 元 、支出1,670,297,149 元及餘絀數16,102,566元，經再審被 告以其支出中67,792,179元係再審原告82至85年度結餘款經 核准保留所購建醫療大樓、建物附屬設施、醫療儀器、運輸 設備及辦公設備等資產按年提列折舊費用及各項攤提，乃予 以剔除，核定課稅所得額83,894,745元，應補稅額16,948,0 44元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院97年度訴 字第2838號判決（下稱原確定判決）駁回，並經最高行政法 院98年度裁字第2100號裁定駁回再審原告之上訴確定。嗣司 法院大法官於101 年10月5 日作成司法院釋字第703 號解釋 ，再審原告乃本於行政訴訟法第273 條第2 項事由對原確定 判決提起本件再審之訴。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
1.原確定判決廢棄。
2.訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷。 ㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、再審原告主張略以：
㈠本件再審原告係依行政訴訟法第273 條第2 項提起再審，而 司法院釋字第703 號解釋係於101 年10月5 日公布，再審原 告提起本件再審，符合行政訴訟法第276 條第1 項、第3 項 再審法定期間之規定。本件原確定判決援引財政部賦稅署84 年12月19日台稅一發第841664043 號函釋認定再審原告之訴 無理由，惟該函釋既經司法院釋字第703 號解釋宣告違憲， 再審原告自得提起本件再審之訴。
㈡本件再審原告86年度至90年度購建醫療大樓、醫療儀器、交 通及辦公設備之固定資產原依前揭規定，各按財政部頒布「 固定資產耐用年數表」計提折舊，惟申報94年度所得稅時， 經再審被告援用上開84年函釋核稅，逕自剔除前揭固定資產 之折舊金額67,792,179元並補稅16,948,044元，不但違反所 得稅法第50條至第58條及營利事業所得稅查核準則第95條之 規定，更牴觸所得稅法第24條第1 項及第22條第1 項前段權 責發生制之會計基礎之規定。再審被告應依再審原告82年至 85年度保留結餘款構建之醫療大樓、設備等資產，於94年度 所得稅事件，作成准予提列折舊之處分。
㈢再審原告82年至85年間保留款之所以免納所得稅，係因所得 稅法第4 條第1 項第13款及教育文化公益慈善機關或團體免 納所得稅適用標準（下稱免稅標準）第2 條第1 項第8 款規 定所致，此與計算應稅所得額時應否准予提列折舊，分屬兩 事。再審被告引用經宣告違憲之上開84年函釋概念，罔顧大 法官會議解釋意旨，自行認定如就結餘款購置之固定資產予 以提列折舊，將產生同一支出項目重複列報之問題，造成雙 重優惠且違反租稅公平原則云云，將免稅資格之認定與折舊 費用之提列混為一談，實無可採。
㈣司法院釋字第703 號解釋理由書之意旨揭櫫，倘財團法人醫 院或財團法人附屬作業組織醫院為醫療用途所購置資產之支 出，於購置年度若經核實認列為「銷售貨物或勞務之成本費 用」而依所得稅法相關規定許其按年提列折舊，於同年度即 不得同時全額認列為購置年度之資本支出，而自「銷售貨物 或勞務以外」之收入扣除。本件所涉爭議為再審原告94年度 所得稅申報，當年度所購置之資產僅依法提列折舊，並未列 為購置年度資本支出而自「銷售貨物或勞務以外」之收入扣 除，此亦有所得稅結算申報書及相關資料供參，並未違反司 法院釋字第703 號解釋理由書之意旨，更無重複認列之問題 。
四、再審被告則以：
㈠按財團法人醫院或財團法人附屬作業組織醫院依免稅標準計 算課稅所得額時，其為醫療用途新購置之建物及設備等資產
，原則上應比照適用所得稅法相關規定按年提列折舊，列為 銷售貨物或勞務之成本費用。但按年分攤易生支出比率未達 80﹪，而無法享受免稅之優惠，爰依社團法人中華民國教會 醫療院所協會之建議，以財團法人醫院當年度支出不符合免 稅標準第2 條第1 項第8 款所定免稅要件者，於計算支出比 率時，得自行選擇採用現金收付制（即全額列為購置年度與 其創設目的活動有關之資本支出），或權責發生制（即按年 提列之折舊列為與其創設目的有關活動之支出）。又為避免 同一筆支出享受兩次租稅減免之利益，是以選擇採用現金收 付制全額計算支出比率致符合免稅要件者，自不得再於各年 度提列折舊時列為銷售貨物或勞務之成本費用。 ㈡財團法人醫院購置與創設目的活動有關之醫療設備等，如一 律按各年提列之折舊列為與其創設目的有關活動之支出並予 以計算支出比率者，易生支出比率未達標準而不符合免稅要 件等情形，是為鼓勵財團法人醫院更新建物與設備，及避免 其因繳納所得稅而影響其從事公益慈善活動之資金與能力， 允許納稅義務人選擇較有利之計算方式（即可自行選擇全額 或分年提列折舊列為與其創設目的有關活動之支出）；財團 法人如係因原支出比率未達80% ，而選擇全額列為當年度之 資本支出，致支出比率可達80 %之免稅要件，則銷售貨物或 勞務以外之所得，原應全部課稅，因其選擇全額列為與其創 設目的有關活動之支出，自銷售貨物或勞務以外之收入減除 ，減除後之該部分所得免稅，與其嗣後年度提列折舊惟不得 自銷售貨物或勞務之收入中減除所增加之課稅所得額相同， 並未增加所得稅額（稅基未增加），且前述選擇仍有延緩繳 納所得稅之利益。
㈢再審原告82至85年度之結餘款因未符合免稅標準第2 條第1 項第8 款前段規定，用於與其創設目的有關活動之支出，不 低於基金之每年孳息及其他經常性收入80﹪之規定，乃依同 款後段但書規定報經行政院衛生署轉請財政部核准上開各年 度結餘經費分別留供83、84-86 、85-86 及86年度依計畫使 用，經財政部核准該保留款用以購建醫療大樓、建物附屬設 施、醫療儀器、交通設備及辦公設備等資產，是再審原告所 購買之前述各項資產，應視為保留款發生年度（即82至85年 度）之創設目的有關活動之支出，以符合免稅之規定，則其 嗣後之購買該等資產乃執行核准保留免稅之用途，僅為成就 保留款發生年度之適用免稅資格，又系爭結餘保留款既應專 款專用，其支出性質自應與其原因發生年度之支出性質相符 ，即全部列為與創設目的有關之資本支出項目，於上述購買 保留用途之資產時，沖轉該保留款，而擬制於保留款發生年
度中自銷售貨物或勞務以外之收入中全額減除，嗣後如再允 許其於各年度提列折舊時，再於列為銷售貨物或勞務之成本 費用，自有重複享受租稅減免之利益。
㈣依司法院釋字第703 號解釋理由書內容，其中「同筆資產支 出即不得全額認列為購置年度之資本支出，並自銷售貨物或 勞務以外之收入中減除」等語，即大法官肯認再審原告前已 全額認列為保留結餘年度（82至85年度）之資本支出，自不 應再以按年提列折舊自銷售貨物或勞務之收入中減除，造成 虛增成本重複享受免稅利益之結果。再審原告同筆支出若以 按年提列之折舊列報銷售貨物或勞務之成本費用，則其前已 全額認列為與創設目的活動有關之資本支出，並已自銷售貨 物或勞務以外之收入中減除，所獲之減免所得稅利益亦應併 同追回，再審被告同時產生對再審原告之不當得利返還請求 權，是再審被告相對取得對再審原告之補稅債權，則本件系 爭租稅之債權債務既同時發生，對徵納雙方之權益並無影響 ，原處分並無違誤。
五、本院查：
㈠按行政訴訟法第273 條第2 項規定：「確定終局判決所適用 之法律或命令，經司法院大法官依當事人之聲請解釋為牴觸 憲法者，其聲請人亦得提起再審之訴。」查再審原告認為本 院97年度訴字第2838號判決，因適用財政部賦稅署84年12月 19日台稅一發第841664043 號函，有牴觸憲法第19條及第23 條等疑義，向司法院聲請解釋，業經司法院於101 年10月5 日針對再審原告之聲請作成釋字第703 號解釋，解釋文揭示 ：「財政部賦稅署中華民國84年12月19日台稅一發第841664 043 號函一（五）決議1 與3 ，關於財團法人醫院或財團法 人附屬作業組織醫院依教育文化公益慈善機關或團體免納所 得稅適用標準第2 條第1 項第8 款規定之免稅要件，就其為 醫療用途所購置之建物、設備等資產之支出，選擇全額列為 購置年度之資本支出，於計算課稅所得額時，應自銷售貨物 或勞務以外之收入中減除及以後年度不得再提列折舊部分， 違反憲法第19條租稅法律主義，應自本解釋公布之日起不再 援用。」
㈡本件原確定判決、訴願決定及原處分（復查決定）關於本件 再審被告以再審原告94年度支出中67,792,179元係再審原告 82至85年度結餘款經核准保留所購建醫療大樓、建物附屬設 施、醫療儀器、運輸設備及辦公設備等資產按年提列折舊費 用及各項攤提，予以剔除，適用財政部賦稅署84年12月19日 台稅一發第841664043 號函一（五）決議1 與3 為依據，均 遞予以維持。而該函釋一（五）決議1 與3 已經司法院釋字
第703 號解釋以其違反憲法第19條，被宣告違憲，應不予適 用，符合行政訴訟法第273 條第2 項或司法院釋字第177 號 解釋與第185 號解釋所定，再審原告得以司法院釋字第703 號解釋為再審之事由。是再審原告對原確定判決依行政訴訟 法第273 條第2 項提起再審之訴，有再審理由，自應進入本 案之程序。
㈢查原核課處分以再審原告94年度支出中67,792,179元係再審 原告82至85年度結餘款經核准保留所購建醫療大樓、建物附 屬設施、醫療儀器、運輸設備及辦公設備等資產按年提列折 舊費用及各項攤提，予以剔除，適用已被宣告違憲之財政部 賦稅署84年12月19日台稅一發第841664043 號函一（五）決 議1 與3 ，作為剔除上開按年提列折舊費用及各項攤提之依 據，原確定判決、訴願決定、原處分（復查決定）亦適用已 被宣告違憲之之財政部賦稅署84年12月19日台稅一發第8416 64043 號函一（五）決議1 與3 ，作為駁回再審原告之論斷 基礎，其適用法規即不無違誤。又本件再審原告82至85年度 之結餘款，既經主管機關依免稅標準第2 條第1 項第8 款但 書規定，核准作為建院計畫用保留款所購建之系爭資產，則 就再審原告主張於94年度所得稅核計事件應可提列多寡折舊 ，因事證尚未臻明確，宜由再審被告依其職權加以調查，依 據相關規定，確實核定本年度可提列之折舊額，爰將原確定 判決予以廢棄，並將訴願決定及原處分（復查決定）均予撤 銷，由再審被告另為適法之處分。
六、據上論結，本件再審之訴為有理由。依行政訴訟法第281 條 、第98條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 102 年 7 月 18 日 臺北高等行政法院第二庭
審判長法 官 胡方新
法 官 劉穎怡
法 官 鍾啟煌
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
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│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
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│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
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│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
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│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
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中 華 民 國 102 年 7 月 18 日 書記官 黃倩鈺